第二讲合并财务报表

1、第第二章二章 合并财务报表合并财务报表第一节概述第一节概述第二节主要抵销分录的编制第二节主要抵销分录的编制第三节合并会计报表的编制第三节合并会计报表的编制第一节概述第一节概述一、合并会计报表的作用及其特点一、合并会计报表的作用及其特点、合并会计报表的定义、合并会计报表的定义合并会计报表又称合并财务报表。它是以母公合并会计报表又称合并财务报表。它是以母公司和子公司组成的企业集团为一会计主体，以母司和子公司组成的企业集团为一会计主体，以母公司和子公司单独编制的个别会计报表为基础，公司和子公司单独编制的个别会计报表为基础，由母公司编制的综合反映企业集团财务状况、经由母公司编制的综合反映企业集团财务状

2、况、经营成果及现金流量的会计报表。营成果及现金流量的会计报表。、合并会计报表的作用、合并会计报表的作用（）能够对外提供反映由母子公司组成的企业（）能够对外提供反映由母子公司组成的企业集团整体经营情况的会计信息。集团整体经营情况的会计信息。（）有利于避免一些企业集团利用内部控股关（）有利于避免一些企业集团利用内部控股关系，人为粉饰会计报表情况的发生系，人为粉饰会计报表情况的发生、合并会计报表的特点、合并会计报表的特点（）（）与个别会计报表比较，合并会计报表具有的特点与个别会计报表比较，合并会计报表具有的特点、会计主体不同、会计主体不同、编制单位不同、编制单位不同、编制基础不同、编制基础不同、编制

3、方法不同、编制方法不同（）（）与汇总会计报表比较，合并会计报表具有的特点与汇总会计报表比较，合并会计报表具有的特点、编制目的不同、编制目的不同、确定编报范围的依据不同、确定编报范围的依据不同、编制方法不同、编制方法不同二、二、合并会计报表的合并范围合并会计报表的合并范围 根据我国根据我国合并财务报表合并财务报表准则的规定，合并财务报表准则的规定，合并财务报表的合并范围应当以的合并范围应当以控制控制为基础予以确定。为基础予以确定。 具体如下：具体如下： 1、母公司拥有其半数以上表决权资本的被投资企业、母公司拥有其半数以上表决权资本的被投资企业 （1）母公司直接拥有被投资企业半数以上表决权资本）母

4、公司直接拥有被投资企业半数以上表决权资本 （2）母公司间接拥有被投资企业半数以上表决权资本）母公司间接拥有被投资企业半数以上表决权资本 （3）母公司直接和间接方式合计拥有被投资企业半数）母公司直接和间接方式合计拥有被投资企业半数 以上表决权资本以上表决权资本 2、被母公司控制的其他被投资企业、被母公司控制的其他被投资企业 （1）通过与被投资企业的其他投资者之间的协议，持）通过与被投资企业的其他投资者之间的协议，持 有该被投资企业半数以上表决权资本有该被投资企业半数以上表决权资本 （2）根据章程或协议，有权控制企业的财务和经营政策）根据章程或协议，有权控制企业的财务和经营政策 （3）有权任免公司

5、董事会等类似权利机构的多数成员）有权任免公司董事会等类似权利机构的多数成员 （4）在董事会等类似权利机构会议上有半数以上投票权）在董事会等类似权利机构会议上有半数以上投票权三、不纳入合并范围的子公司三、不纳入合并范围的子公司 1 1、已宣告被清理整顿的原子公司、已宣告被清理整顿的原子公司 2 2、已宣告破产的子公司、已宣告破产的子公司 3 3、合营企业、合营企业 4 4、母公司不能控制的其他企业，如联营企业、母公司不能控制的其他企业，如联营企业 应当注意：应当注意：（1 1）在确定能否控制被投资单位时，应当考虑企业和在确定能否控制被投资单位时，应当考虑企业和 其他企业持有的被投资单位的当期可转

6、换的可转其他企业持有的被投资单位的当期可转换的可转 换公司债券、当期可执行的认股权证等潜在表决权换公司债券、当期可执行的认股权证等潜在表决权 因素。因素。（2）母公司应当将其全部子公司，无论是小规模的）母公司应当将其全部子公司，无论是小规模的 子公司还是经营业务性质特殊的子公司，均纳入合子公司还是经营业务性质特殊的子公司，均纳入合 并财务报表的合并范围。并财务报表的合并范围。 四四、编制合并财务报表的程序、编制合并财务报表的程序（一）对子公司的个别财务报表进行调整（一）对子公司的个别财务报表进行调整 1、统一母子公司的会计报表决算日及会计期间、统一母子公司的会计报表决算日及会计期间 2、统一母

7、子公司的会计政策、统一母子公司的会计政策（二）编制合并工作底稿（二）编制合并工作底稿 （三）将母公司、子公司的个别报表数字（三）将母公司、子公司的个别报表数字 抄入到合并工作底稿抄入到合并工作底稿（四）（四） 编制抵销分录和调整分录编制抵销分录和调整分录（五）计算各项目的合并数（五）计算各项目的合并数（六）填列合并财务报表。（六）填列合并财务报表。 五、五、六、合并会计报表的种类六、合并会计报表的种类 （一）合并资产负债表（一）合并资产负债表 （二）合并利润表（二）合并利润表 （三）合并现金流量表（三）合并现金流量表 （四）合并所有者权益变动表（四）合并所有者权益变动表七、合并会计报表的编制原

8、则七、合并会计报表的编制原则（一）一般原则（一）一般原则 1、真实可靠、真实可靠 2、全面完整、全面完整 3、编报及时、编报及时（二）特殊原则（二）特殊原则 1、以个别会计报表为基础编制、以个别会计报表为基础编制 2、一体性原则、一体性原则 3、重要性原则、重要性原则 合并工作底稿合并工作底稿项项 目目母母公公司司调整调整分录分录 借借 贷贷 方方 方方子子公公司司合合 计计数数抵销分录抵销分录借方借方 贷方贷方 少数股少数股东权益东权益合合并并数数（利润表项目）（利润表项目）营业收入营业收入-（所有者权益变动表（所有者权益变动表 项目）项目）年初未分配利润年初未分配利润-（资产负债表项目）（

9、资产负债表项目）货币资金货币资金第二节第二节 主要抵销分录的编制主要抵销分录的编制一、母公司长期股权投资项目与子公司所有者一、母公司长期股权投资项目与子公司所有者权益项目的抵销权益项目的抵销（一）将对子公司的长期股权投资调整为权益法（一）将对子公司的长期股权投资调整为权益法 按照权益法调整对子公司的长期股权投资，在按照权益法调整对子公司的长期股权投资，在合并工作底稿中应编制的调整分录为：合并工作底稿中应编制的调整分录为：1、按照子公司当期实现净利润确认投资收益：、按照子公司当期实现净利润确认投资收益： 借：长期股权投资借：长期股权投资-损益调整损益调整 贷：投资收益贷：投资收益2、按照应承担子

10、公司当期发生的亏损份额、按照应承担子公司当期发生的亏损份额 借：投资收益借：投资收益 贷：长期股权投资等科目贷：长期股权投资等科目第二节第二节 主要抵销分录的编制主要抵销分录的编制3、对于当期收到子公司分派的现金股利或利润、对于当期收到子公司分派的现金股利或利润 借：投资收益借：投资收益 贷：长期股权投资贷：长期股权投资4、对于子公司除净损益以外所有者权益的其他、对于子公司除净损益以外所有者权益的其他变动在持股比例不变的情况下按母公司应享有变动在持股比例不变的情况下按母公司应享有或应承担的份额或应承担的份额 借：长期股权投资借：长期股权投资 贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积第二

11、节第二节 主要抵销分录的编制主要抵销分录的编制（二）基本权益的抵销二）基本权益的抵销1、在子公司为全资子公司在子公司为全资子公司的情况下，母公司对子公的情况下，母公司对子公司长期股权投资的金额和子公司所有者权益各项司长期股权投资的金额和子公司所有者权益各项目的金额应当全额抵销。目的金额应当全额抵销。 借：实收资本借：实收资本 资本公积资本公积 盈余公积盈余公积 未分配利润未分配利润年末年末 商誉（差额）商誉（差额） 贷：长期股权投资（调整后的数额）贷：长期股权投资（调整后的数额） 营业外收入（差额）营业外收入（差额） 第二节第二节 主要抵销分录的编制主要抵销分录的编制2、在子公司为非全资子公司

12、的情况下，应当将母公司对子公司长、在子公司为非全资子公司的情况下，应当将母公司对子公司长期股权投资的金额与子公司所有者权益中母公司所享有的份额相期股权投资的金额与子公司所有者权益中母公司所享有的份额相抵销。子公司所有者权益中不属于母公司的份额，即子公司所有抵销。子公司所有者权益中不属于母公司的份额，即子公司所有者权益中抵销母公司所享有的份额后的余额，在合并财务报表中者权益中抵销母公司所享有的份额后的余额，在合并财务报表中作为作为“少数股东权益少数股东权益”处理。在合并工作底稿中编制的抵销分录处理。在合并工作底稿中编制的抵销分录为：为： 借借: 实收资本实收资本 资本公积资本公积 盈余公积盈余公

13、积 未分配利润未分配利润 商誉（差额）商誉（差额） 贷：长期股权投资（调整后的数额）贷：长期股权投资（调整后的数额） 少数股东权益（子公司所有者权益总额少数股东权益（子公司所有者权益总额少数股东持股比例少数股东持股比例 营业外收入（差额）营业外收入（差额）（三）（三） 长期股权投资收益与子公司利润分长期股权投资收益与子公司利润分 配项目的抵销配项目的抵销 借：未分配利润借：未分配利润-年初年初 投资收益投资收益 少数股东损益少数股东损益 贷：本年利润分配贷：本年利润分配-提取盈余公积提取盈余公积 -应付股利应付股利 未分配利润未分配利润-年末年末例例1、20 13年年1月月1日，甲公司以银行存

14、款日，甲公司以银行存款3000万元取得乙公司万元取得乙公司80%的股份，其他有关资料如的股份，其他有关资料如下下1、2013年年1月月1日，乙公司所有者权益总额日，乙公司所有者权益总额3500万元。万元。2、2013年末，乙公司实现净利润年末，乙公司实现净利润1000万元，年万元，年末未分配利润末未分配利润1000万元。乙公司因持有的可供万元。乙公司因持有的可供出售金融资产的公允价值上升计入当期资本公出售金融资产的公允价值上升计入当期资本公积的金额为积的金额为100万元。万元。3、2013年末，乙公司所有者权益总额为年末，乙公司所有者权益总额为4600万万元，其中实收资本元，其中实收资本200

15、0万元，资本公积万元，资本公积1600万万元，盈余公积为零，未分配利润为元，盈余公积为零，未分配利润为1000万元。万元。要求编制合并报表的抵销分录。要求编制合并报表的抵销分录。1、用权益法调整。、用权益法调整。（1）按照子公司当期实现净利润确认投资收益）按照子公司当期实现净利润确认投资收益 借：长期股权投资借：长期股权投资-损益调整损益调整 800 贷：投资收益贷：投资收益 800（2）对于子公司除净损益以外所有者权益的其他变动）对于子公司除净损益以外所有者权益的其他变动在持股比例不变的情况下，按母公司应享有或应承担在持股比例不变的情况下，按母公司应享有或应承担的份额的份额 借：长期股权投资

16、借：长期股权投资-其他权益变动其他权益变动 80 贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积 80 长期股权投资调整长期股权投资调整的金额的金额 = 3000+800+80=3 8802、应当将母公司对子公司长期股权投资的金额与子公应当将母公司对子公司长期股权投资的金额与子公司所有者权益中母公司所享有的份额相抵销司所有者权益中母公司所享有的份额相抵销 借借: 实收资本实收资本 2000 资本公积资本公积 1600 未分配利润未分配利润年末年末 1000 商誉商誉 200 贷：长期股权投资贷：长期股权投资 3880 少数股东权益少数股东权益 9203、长期股权投资收益与子公司利润分配项目的

17、抵销长期股权投资收益与子公司利润分配项目的抵销 借：借： 投资收益投资收益 800 少数股东损益少数股东损益 200 贷：贷： 未分配利润未分配利润-年末年末 1000二、内部债权债务的抵销二、内部债权债务的抵销（一）内部应收账款和应付账款的抵销（一）内部应收账款和应付账款的抵销1 1、初次编制合并报表时：、初次编制合并报表时： 借：应付账款借：应付账款（期末余额）（期末余额） 贷：应收账款贷：应收账款（期末余额）（期末余额） 同时：借：应收账款同时：借：应收账款-坏账准备坏账准备（本期计提数）（本期计提数） 贷：资产减值损失贷：资产减值损失 2 2、连续编制合并财务报表时内部应收账款的抵销连

18、续编制合并财务报表时内部应收账款的抵销处理处理 在连续编制合并财务报表进行抵销处理在连续编制合并财务报表进行抵销处理时，首先将内部应收账款与应付账款予以抵时，首先将内部应收账款与应付账款予以抵销；其次，应将上期资产减值损失中抵销的销；其次，应将上期资产减值损失中抵销的内部应收账款计提的坏账准备对本期期初未内部应收账款计提的坏账准备对本期期初未分配利润的影响予以抵销分配利润的影响予以抵销 ；再次对于本期个；再次对于本期个别财务报表中内部应收账款相对应的坏账准别财务报表中内部应收账款相对应的坏账准备的备的增减变动的金额也应予以抵销。具体分三种增减变动的金额也应予以抵销。具体分三种情况：情况： （1

19、 1）本年末应收账款期末余额大于上年）本年末应收账款期末余额大于上年 末应收账款期末余额末应收账款期末余额 借：应付账款借：应付账款（本期末余额）（本期末余额） 贷：应收账款贷：应收账款（本期末余额）（本期末余额）同时：借：坏账准备同时：借：坏账准备（年初余额）（年初余额） 贷：贷：未分配利润未分配利润-年初年初 借：坏账准备借：坏账准备（本期计提数）（本期计提数） 贷：贷：资产减值损失资产减值损失（2 2）本年末应收账款期末余额等于上年末应）本年末应收账款期末余额等于上年末应 收账款期末余额收账款期末余额 借：应付账款借：应付账款（本期末余额）（本期末余额） 贷：应收账款贷：应收账款（本期末

20、余额）（本期末余额） 同时：借：坏账准备同时：借：坏账准备（年初余额）（年初余额） 贷：未分配利润贷：未分配利润-年初年初 （3 3）本年末应收账款期末余额小于本年末应收账款期末余额小于上年末应上年末应收账款期末余额收账款期末余额 借：应付账款（本期末余额）借：应付账款（本期末余额） 贷：应收账款（本期末余额）贷：应收账款（本期末余额） 同时：借：坏账准备（年初余额）同时：借：坏账准备（年初余额） 贷：未分配利润贷：未分配利润-年初年初 借：资产减值损失借：资产减值损失 贷：坏账准备（本期冲销数）贷：坏账准备（本期冲销数） 例例2、某母公司本期资产负债表中、某母公司本期资产负债表中应收账款为应

21、收账款为100000万元，全部为应收万元，全部为应收子公司的款项，坏账提取率均为子公司的款项，坏账提取率均为10%，本表中，上期应收子公司款项为本表中，上期应收子公司款项为60000万元。万元。 则本期合并报表的抵销分录则本期合并报表的抵销分录 ?借：应付账款借：应付账款 100000100000 贷：应收账款贷：应收账款 100000100000同时：借：坏账准备同时：借：坏账准备 60006000 贷：贷：未分配利润未分配利润-年初年初 6000 借：坏账准备借：坏账准备 40004000 贷：贷：资产减值损失资产减值损失 40004000（二）内部其他应收款和其他应付款的抵销（二）内部其

22、他应收款和其他应付款的抵销 借：其他应付款借：其他应付款（本期末余额）（本期末余额） 贷：其他应收款贷：其他应收款（本期末余额）（本期末余额） （坏账的抵销同应收账款）（坏账的抵销同应收账款）（三）内部预收账款和预付账款的抵销（三）内部预收账款和预付账款的抵销 借：借：预收预收账款账款（本期末余额）（本期末余额） 贷：贷：预付预付账款账款（本期末余额）（本期末余额）（四）内部应收票据和应付票据的抵销四）内部应收票据和应付票据的抵销 借：应付票据借：应付票据 贷：应收票据贷：应收票据 （五）内部应收股利和应付股利的抵销五）内部应收股利和应付股利的抵销 借：应付股利借：应付股利 贷：应收股利贷：应

23、收股利（六）内部应付债券与长期债权投资的抵销六）内部应付债券与长期债权投资的抵销 1 1、初次编制合并报表时：、初次编制合并报表时： 借：借： 投资收益投资收益（差额）（差额） 借：借： 应付债券应付债券（本期末余额）（本期末余额） 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资 （本期末余额）（本期末余额） 贷：贷： 投资收益投资收益（差额）（差额） 同时抵销内部利息：同时抵销内部利息： 借：投资收益借：投资收益 贷：在建工程贷：在建工程/ /财务费用财务费用 2 2、连续编制合并报表时：、连续编制合并报表时： 借：借： 投资收益投资收益（差额）（差额） 借：借：应付债券应付债券（本期末余额）（本期末

24、余额） 贷：贷：持有至到期投资持有至到期投资 （本期末余额）（本期末余额） 贷：贷： 投资收益投资收益（差额）（差额） 同时抵销内部利息：同时抵销内部利息： 上期利息：借：上期利息：借：未分配利润未分配利润-年初年初 贷：贷：在建工程等在建工程等 本期利息：本期利息： 借：投资收益借：投资收益 贷：在建工程贷：在建工程/ /财务费用财务费用 三三、内部销售及存货中未实现内部销售、内部销售及存货中未实现内部销售 利润的抵销利润的抵销（一）（一） 初次编制合并报表时：初次编制合并报表时： 1 1、本期购进的商品本期全部实现对外销售本期购进的商品本期全部实现对外销售 借：营业收入借：营业收入（内部收

25、入）（内部收入） 贷：营业成本贷：营业成本（内部成本）（内部成本） 2 2、本期购进的商品本期全部未实现对外销售本期购进的商品本期全部未实现对外销售 借：营业收入借：营业收入（内部收入）（内部收入） 贷：营业成本贷：营业成本（内部成本）（内部成本） 贷：存贷：存 货货（内部未实现利润）（内部未实现利润）应当注意：应当注意：如果期末存货计提了跌价准备，如果期末存货计提了跌价准备，则在编制抵销会计分录时，还应当相应抵销已则在编制抵销会计分录时，还应当相应抵销已计提的跌价准备。计提的跌价准备。 1、销售方销售成本购货方存货可变现净值销售方销售成本购货方存货可变现净值 购货方期末存货成本购货方期末存货

26、成本 借：存货跌价准备借：存货跌价准备 贷：资产减值损失贷：资产减值损失 （后两项的差额）（后两项的差额）2、购货方存货可变现净值销售方销售成本购货方期末存货成本购货方存货可变现净值销售方销售成本购货方期末存货成本 借：存货跌价准备借：存货跌价准备 贷：资产减值损失贷：资产减值损失 （后两项的差额）（后两项的差额）3 3、本期购进的商品本期部分实现对外本期购进的商品本期部分实现对外销售，部分未实现对外销售。销售，部分未实现对外销售。 借：营业收入借：营业收入（内部收入）（内部收入） 贷：存贷：存 货货（存货期末余额存货期末余额内部销售毛利率）内部销售毛利率） 贷：营业成本贷：营业成本（ 差额）

27、差额） 例如：母公司将产品销售给子公司，成本例如：母公司将产品销售给子公司，成本8080万元，售价万元，售价100100万元，增值税率万元，增值税率17%17%，款，款项已收存银行。子公司本期将该产品出售项已收存银行。子公司本期将该产品出售，成本，成本6060万元，售价万元，售价9090万元，增值税率万元，增值税率17%17%，款项已收存银行。，款项已收存银行。 借：营业收入借：营业收入 100100 贷：存货贷：存货 8 8 （100-60100-60） 20% 20% 贷：营业成本贷：营业成本 9292（100-8100-8）项项 目目母母公公司司子子公公司司合合计计数数抵销分抵销分录借方

28、录借方发生额发生额抵销分抵销分录贷方录贷方发生额发生额合合并并数数营业收入营业收入100 90190 10090营业成本营业成本80601409248存存 货货40 40 832（二）（二） 连续编制合并报表时：连续编制合并报表时： 1 1、抵销上期存货中包括的未实现利润、抵销上期存货中包括的未实现利润 借：借：未分配利润未分配利润-年初年初 贷：贷：营业成本（已销售）营业成本（已销售） 贷：存贷：存 货货 （未销售）（未销售） 2 2、再抵销本期的内部购销，同（一）。、再抵销本期的内部购销，同（一）。 3 3、如果期末存货计提了跌价准备，则在编制如果期末存货计提了跌价准备，则在编制 抵销会计

29、分录时，还应当相应抵销已计提抵销会计分录时，还应当相应抵销已计提 的跌价准备。的跌价准备。（1）先抵销上期的存货跌价准备）先抵销上期的存货跌价准备 借：借： 存货跌价准备存货跌价准备 贷：未分配利润贷：未分配利润-年初年初（2） 再抵销再抵销本本期的存货跌价准备期的存货跌价准备 借：存货跌价准备借：存货跌价准备 贷：贷：资产减值损失资产减值损失 应当注意应当注意： A、如果计提的跌价准备在本期冲销，则抵销分录、如果计提的跌价准备在本期冲销，则抵销分录 借：资产减值损失借：资产减值损失 贷：存货跌价准备贷：存货跌价准备 B、如果购货方在本期末将存货全部销售，已提取、如果购货方在本期末将存货全部销

30、售，已提取 的跌价准备应予以转销，抵销分录的跌价准备应予以转销，抵销分录 同同A 。例题：某母公司例题：某母公司 2013年向子公司销售商品售年向子公司销售商品售价价10000元，其销售成本为元，其销售成本为8000元，子公司元，子公司 2013年将该商品全部未销售，形成期末存货，年将该商品全部未销售，形成期末存货，该存货该存货2013年末可变现净值为年末可变现净值为9200元。元。 2014年子公司又从母公司年子公司又从母公司 购进该商品购进该商品15000元，母元，母公司的销售成本为公司的销售成本为12000元。子公司元。子公司2013年从年从母公司购进的商品在母公司购进的商品在2014年

31、全部销售，销售价年全部销售，销售价格格13000元；元； 2014年从母公司购进的商品销售年从母公司购进的商品销售40%，销售价格，销售价格7500元，另元，另60%形成期末存货，形成期末存货，该存货该存货2014年末可变现净值为年末可变现净值为8000元。要求：元。要求：编制编制2014年末合并会计报表的抵销分录。年末合并会计报表的抵销分录。 借：借：未分配利润未分配利润-年初年初 2000 贷：贷：营业成本营业成本 20002000（10000-800010000-8000） 借：借：营业收入营业收入 1500015000 贷：存货贷：存货 1800 1800 贷：营业成本贷：营业成本 1

32、3200 13200 1800=9000 1800=9000（15000-12000）/15000 9000=15000 9000=15000 60% 借：借： 存货跌价准备存货跌价准备 800 贷：未分配利润贷：未分配利润-年初年初 800 借：存货跌价准备借：存货跌价准备 200 贷：资产减值损失贷：资产减值损失 200 因为因为7200 8000 9000，所以，本期应提，所以，本期应提1000元，元， 又因为上期已提又因为上期已提800，所以本期提取，所以本期提取200元。元。四四、内部固定资产交易的抵销、内部固定资产交易的抵销（一）内部固定资产的交易类型（一）内部固定资产的交易类型

33、1、集团成员将自己使用的固定资产变卖给集、集团成员将自己使用的固定资产变卖给集 团成员当作固定资产使用团成员当作固定资产使用 2、集团成员将自己使用的固定资产变卖给集、集团成员将自己使用的固定资产变卖给集 团成员当作存货使用团成员当作存货使用 3、集团成员将自己生产的产品销售给集团成、集团成员将自己生产的产品销售给集团成 员当作固定资产使用员当作固定资产使用（二）内部固定资产交易的抵销（二）内部固定资产交易的抵销 1、集团成员将自己使用的固定资产变卖给集、集团成员将自己使用的固定资产变卖给集 团成员当作固定资产使用的抵销团成员当作固定资产使用的抵销 借：营业外收入借：营业外收入 贷：固定资产贷

34、：固定资产-原价原价 如果提取了折旧：如果提取了折旧： 借：固定资产借：固定资产-累计折旧累计折旧 贷：管理费用贷：管理费用 注意注意 这种交易一般情况下不经常发生，并且发这种交易一般情况下不经常发生，并且发生的数额也不大，所以，根据重要性原则，在编生的数额也不大，所以，根据重要性原则，在编制合并会计报表时可以不进行抵销处理。制合并会计报表时可以不进行抵销处理。2、集团成员将自己使用的固定资产变卖给集、集团成员将自己使用的固定资产变卖给集 团成员当作存货使用的抵销团成员当作存货使用的抵销 借：营业外收入借：营业外收入 贷：存货贷：存货 注意注意 这种交易一般情况下极少发生，并且发这种交易一般情

35、况下极少发生，并且发生的数额也不大，所以，根据重要性原则，在生的数额也不大，所以，根据重要性原则，在编制合并会计报表时可以不进行抵销处理。编制合并会计报表时可以不进行抵销处理。 3、集团成员将自己生产的产品销售给集团成、集团成员将自己生产的产品销售给集团成 员当作固定资产使用员当作固定资产使用（1）交易发生当期（购买当年）的抵销）交易发生当期（购买当年）的抵销 借：营业收入（借：营业收入（内部收入）内部收入） 贷：营业成本贷：营业成本（内部成本）（内部成本） 贷：固定资产贷：固定资产-原价原价（内部未实现利润）（内部未实现利润） 如果提取了折旧：如果提取了折旧： 借：固定资产借：固定资产-累计

36、折旧累计折旧（本期提取数）（本期提取数） 贷：管理费用贷：管理费用 （2）使用期间（连续编制）的抵销）使用期间（连续编制）的抵销 借：借：年初未分配利润年初未分配利润 贷：固定资产贷：固定资产-原价原价（内部未实现利润）（内部未实现利润） 如果提取了折旧：如果提取了折旧： 借：固定资产借：固定资产-累计折旧累计折旧（年初余额）（年初余额） 贷：贷：年初未分配利润年初未分配利润 借：固定资产借：固定资产-累计折旧累计折旧（本期提取数）（本期提取数） 贷：管理费用贷：管理费用（3）清理期间的抵销）清理期间的抵销 A、到期清理、到期清理 借：未分配利润借：未分配利润-年初年初 贷：营业外收入贷：营业

37、外收入（原价中未实现利润）（原价中未实现利润） 借：借：营业外收入营业外收入（折旧的年初余额）（折旧的年初余额） 贷：贷：未分配利润未分配利润-年初年初 借：借：营业外收入营业外收入 贷：管理费用贷：管理费用 （本期提取的折旧数）（本期提取的折旧数）合三为一时：合三为一时： 借：借：未分配利润未分配利润-年初年初 贷：管理费用贷：管理费用 （本期提取的折旧数）（本期提取的折旧数） B、超期清理时：、超期清理时： 不做抵销会计分录。不做抵销会计分录。C、提前清理时：、提前清理时： 借：未分配利润借：未分配利润-年初年初 贷：营业外收入贷：营业外收入（原价中未实现利润）（原价中未实现利润） 借：借

38、：营业外收入营业外收入（折旧的年初余额）（折旧的年初余额） 贷：贷：未分配利润未分配利润-年初年初 借：借：营业外收入营业外收入 贷：管理费用贷：管理费用 （本期提取的折旧数）（本期提取的折旧数）四、内部无形资产交易的抵销四、内部无形资产交易的抵销 （一）（一）交易发生当期（购买当年）的抵销交易发生当期（购买当年）的抵销 借：营业外收入借：营业外收入 贷：无形资产贷：无形资产（未实现利润）（未实现利润） 借：借： 累计摊销累计摊销 贷：管理费用贷：管理费用（当期摊销额）（当期摊销额） （二）使用期间（连续编制）的抵销（二）使用期间（连续编制）的抵销 借：年初未分配利润借：年初未分配利润 贷：无

39、形资产（未实现利润）贷：无形资产（未实现利润） 借：借： 累计摊销累计摊销 （上期摊销额）（上期摊销额） 贷：年初未分配利润贷：年初未分配利润 借：累计摊销借：累计摊销 贷：管理费用贷：管理费用（当期摊销额）（当期摊销额）第三节第三节 合并现金流量表的编制合并现金流量表的编制 合并现金流量表是综合反映母公司及其合并现金流量表是综合反映母公司及其子公司组成的企业集团，在一定会计期间现子公司组成的企业集团，在一定会计期间现金流入、现金流出数量以及其增减变动情况金流入、现金流出数量以及其增减变动情况的会计报表。现金流量表要求按照收付实现的会计报表。现金流量表要求按照收付实现制反映企业经济业务引起的现

40、金流入和流出，制反映企业经济业务引起的现金流入和流出，其编制方法有直接法和间接法两种。我国明其编制方法有直接法和间接法两种。我国明确规定企业对外报送的现金流量表采用直接确规定企业对外报送的现金流量表采用直接法编制。法编制。第三节第三节 合并现金流量表的编制合并现金流量表的编制一、一、编制合并现金流量表时应进行抵销处理的项目编制合并现金流量表时应进行抵销处理的项目1、母公司与子公司、子公司相互之间当期以现金投资、母公司与子公司、子公司相互之间当期以现金投资或收购股权增加的投资所产生的现金流量；或收购股权增加的投资所产生的现金流量；2、母公司与子公司、子公司相互之间当期取得投资收、母公司与子公司、

41、子公司相互之间当期取得投资收益收到的现金与分配股利、利润或偿付利息支付的益收到的现金与分配股利、利润或偿付利息支付的现金；现金；3、母公司与子公司子公司相互之间以现金结算债权与、母公司与子公司子公司相互之间以现金结算债权与债务所产生的现金流量债务所产生的现金流量;4、母公司与子公司子公司相互之间当期销售商品所产、母公司与子公司子公司相互之间当期销售商品所产生的现金流量生的现金流量;5、母公司与子公、子公司相互之间处置固定资产无形、母公司与子公、子公司相互之间处置固定资产无形资产和其他长期资产收回的现金净额与购建固定资资产和其他长期资产收回的现金净额与购建固定资产无形资产和其他长期资产支付的现金

42、等产无形资产和其他长期资产支付的现金等.第三节第三节 合并现金流量表的编制合并现金流量表的编制二、企业集团内部当期以现金投资或收购股权增加的二、企业集团内部当期以现金投资或收购股权增加的投资所产生的现金流量的抵销处理投资所产生的现金流量的抵销处理 母公司直接以现金对子公司进行的长期股权投资母公司直接以现金对子公司进行的长期股权投资或以现金从子公司的其他所有者或以现金从子公司的其他所有者(即企业集团内的即企业集团内的其他子公司其他子公司)处收购股权处收购股权,表现为母公司现金流出表现为母公司现金流出,在在母公司个别现金流量表中作为投资活动现金流出列母公司个别现金流量表中作为投资活动现金流出列示示

43、.子公司接受这一投资子公司接受这一投资(或处置投资时或处置投资时)表现为现金表现为现金流入流入,在其个别现金流量表中反映为筹资活动的现金在其个别现金流量表中反映为筹资活动的现金流入流入(或投资活动的现金流入或投资活动的现金流入).从企业集团整体来看从企业集团整体来看,编制合并现金流量表时编制合并现金流量表时,应当予以抵销应当予以抵销. 借：投资活动流出支付的现金借：投资活动流出支付的现金 贷：投资活动流入收到的现金贷：投资活动流入收到的现金第三节第三节 合并现金流量表的编制合并现金流量表的编制三、企业集团内部当期取得投资收益收到的现金与分三、企业集团内部当期取得投资收益收到的现金与分 配股利利

44、润或偿付利息支付的现金的抵销处理配股利利润或偿付利息支付的现金的抵销处理 母公司对子公司进行的长期股权投资和债权投母公司对子公司进行的长期股权投资和债权投资资,在持有期间收到子公司分派的现金股利在持有期间收到子公司分派的现金股利(利润利润)或或债券利息表现为现金流入债券利息表现为现金流入,在母公司个别现金流量表在母公司个别现金流量表中作为取得投资收益收到的现金列示中作为取得投资收益收到的现金列示.子公司在其个子公司在其个别现金流量中反映为分配股利、利润或偿付利息支别现金流量中反映为分配股利、利润或偿付利息支付的现金付的现金.编制合并现金流量表时应当予以抵销编制合并现金流量表时应当予以抵销. 借

45、：分配股利、利润或偿付利息支付的现金借：分配股利、利润或偿付利息支付的现金 贷：取得投资收益收到的现金贷：取得投资收益收到的现金第三节第三节 合并现金流量表的编制合并现金流量表的编制四、企业集团内部以现金结算债权与债务所产生的现四、企业集团内部以现金结算债权与债务所产生的现金流量的抵销处理金流量的抵销处理 母公司与子公司、子公司相互之间当期以现金结母公司与子公司、子公司相互之间当期以现金结算应收账款或应付账款等债权与债务算应收账款或应付账款等债权与债务,表现为现金表现为现金流入或现金流出流入或现金流出,在母公司个别现金流量表中作为在母公司个别现金流量表中作为收到其他与经营活动有关的现金或支付其

46、他与经营收到其他与经营活动有关的现金或支付其他与经营活动有关的现金列示活动有关的现金列示,在子公司个别现金流量中作在子公司个别现金流量中作为支付其他与经营活动有关的现金或收到其他与经为支付其他与经营活动有关的现金或收到其他与经营活动有关的现金列示营活动有关的现金列示,编制合并现金流量表时应编制合并现金流量表时应当予以抵销当予以抵销.借：支付其他与经营活动有关的现金借：支付其他与经营活动有关的现金 贷贷 ：收到其他与经营活动有关的现金：收到其他与经营活动有关的现金第三节第三节 合并现金流量表的编制合并现金流量表的编制五、企业集团内部当期销售商品所产生的现金流量的五、企业集团内部当期销售商品所产生

47、的现金流量的抵销处理抵销处理 母公司向子公司当期销售商品母公司向子公司当期销售商品(或子公司向母公司销或子公司向母公司销售商品或子公司相互之间销售商品下同售商品或子公司相互之间销售商品下同)所收到的现所收到的现金金,表现为现金流入表现为现金流入,在母公司个别现金流量表中作为在母公司个别现金流量表中作为销售商品提供劳务收到的现金列示销售商品提供劳务收到的现金列示,子公司向母公司子公司向母公司支付购货款支付购货款,表现为现金流出表现为现金流出,在其个别现金流量中反在其个别现金流量中反映为购买商品接受劳务支付的现金映为购买商品接受劳务支付的现金,从企业集团整体从企业集团整体来看来看,这种内部商品购销

48、现金收支这种内部商品购销现金收支,并不引起整个企业并不引起整个企业集团的现金流量的增减变动集团的现金流量的增减变动,编制合并现金流量表时编制合并现金流量表时应当予以抵销应当予以抵销.借：购买商品接受劳务支付的现金借：购买商品接受劳务支付的现金 贷贷 ：销售商品提供劳务收到的现金：销售商品提供劳务收到的现金第三节第三节 合并现金流量表的编制合并现金流量表的编制六、企业集团内部处置固定资产等收回的现金净额与六、企业集团内部处置固定资产等收回的现金净额与 购建固定资产等支付的现金的抵销处理购建固定资产等支付的现金的抵销处理 母公司向子公司处置固定资产等长期资产母公司向子公司处置固定资产等长期资产,表

49、现为现金流入表现为现金流入,在母公司个别现金流量表中作为处置固定资产无形资产和其他在母公司个别现金流量表中作为处置固定资产无形资产和其他长期资产收回的现金净额列示长期资产收回的现金净额列示,子公司表现为现金流出子公司表现为现金流出,在其个别在其个别现金流量表中反映为购建固定资产无形资产和其他长期资产支现金流量表中反映为购建固定资产无形资产和其他长期资产支付的现金付的现金,从企业集团整体来看从企业集团整体来看,这种固定资产处置与购置的现金这种固定资产处置与购置的现金收支并不引起整个企业集团的现金流量的增减变动收支并不引起整个企业集团的现金流量的增减变动,编制合并现编制合并现金流量表时应当将母公司

50、与子公司、子公司相互之间处置固定金流量表时应当将母公司与子公司、子公司相互之间处置固定资产无形资产和其他长期资产收回的现金净额与购建固定资产资产无形资产和其他长期资产收回的现金净额与购建固定资产无形资产和其他长期资产支付的现金相互抵销无形资产和其他长期资产支付的现金相互抵销.借：购建固定资产无形资产和其他长期资产支付的现金借：购建固定资产无形资产和其他长期资产支付的现金 贷：处置固定资产无形资产和其他长期资产收回的现金净额贷：处置固定资产无形资产和其他长期资产收回的现金净额或者：借：购建固定资产无形资产和其他长期资产支付的现金或者：借：购建固定资产无形资产和其他长期资产支付的现金 贷贷 ：销售

51、商品提供劳务收到的现金：销售商品提供劳务收到的现金第三节第三节 合并现金流量表的编制合并现金流量表的编制七、母公司在报告期增减子公司在合并现金流量表的七、母公司在报告期增减子公司在合并现金流量表的反映反映1、母公司在报告期内增加子公司在合并现金流量表、母公司在报告期内增加子公司在合并现金流量表的反映的反映 母公司因追加投资等原因控制了另一个企业即实母公司因追加投资等原因控制了另一个企业即实现了企业合并现了企业合并.在合并当期编制合并现金流量表时在合并当期编制合并现金流量表时,应当区分同一控制下的企业合并增加的子公司和非应当区分同一控制下的企业合并增加的子公司和非同一控制下的企业合并增加的子公司

52、两种情况同一控制下的企业合并增加的子公司两种情况:(1) 因同一控制下企业合并增加的子公司，在编制合因同一控制下企业合并增加的子公司，在编制合并现金流量表时并现金流量表时,应当将该子公司合并当期期初至报应当将该子公司合并当期期初至报告期末的现金流量纳入合并现金流量表告期末的现金流量纳入合并现金流量表(2) 因非同一控制下企业合并增加的子公司，在编制因非同一控制下企业合并增加的子公司，在编制合并现金流量表时合并现金流量表时,应当将该子公司购买日至报告期应当将该子公司购买日至报告期末的现金流量纳入合并现金流量表末的现金流量纳入合并现金流量表第三节第三节 合并现金流量表的编制合并现金流量表的编制2、

53、母公司在报告期内处置子公司在合并现金流、母公司在报告期内处置子公司在合并现金流量表的反映量表的反映 母公司在报告期内处置子公司母公司在报告期内处置子公司,应将该子公司应将该子公司期初至处置日的现金流量纳入合并现金流量期初至处置日的现金流量纳入合并现金流量表表八、合并现金流量表中有关少数股东权益项目八、合并现金流量表中有关少数股东权益项目的反映的反映 合并现金流量表合并现金流量表,编制与个别现金流量表编制与个别现金流量表相比一个特殊的问题是相比一个特殊的问题是:在子公司为非全资子在子公司为非全资子公司的情况下公司的情况下,涉及子公司与其少数股东之间涉及子公司与其少数股东之间的现金流入和现金流出的

54、处理问题。的现金流入和现金流出的处理问题。第三节第三节 合并现金流量表的编制合并现金流量表的编制 对于子公司的少数股东增加在子公司中对于子公司的少数股东增加在子公司中的权益性资本投资的权益性资本投资,在合并现金流量表中应在合并现金流量表中应当在筹资活动产生的现金流量之下的吸收当在筹资活动产生的现金流量之下的吸收投资收到的现金项目下设置投资收到的现金项目下设置,其中其中:子公司吸子公司吸收少数股东投资收到的现金项目反映收少数股东投资收到的现金项目反映. 对于子公司向少数股东支付现金股利或对于子公司向少数股东支付现金股利或利润利润,在合并现金流量表中应当在筹资活动在合并现金流量表中应当在筹资活动产

55、生的现金流量之下的分配股利利润或偿产生的现金流量之下的分配股利利润或偿付利息支付的现金项目下单设其中子公司付利息支付的现金项目下单设其中子公司支付给少数股东的股利利润项目反映支付给少数股东的股利利润项目反映. 第四节合并会计报表的编制第四节合并会计报表的编制 华光股份有限公司华光股份有限公司(以下简称华光公司以下简称华光公司)1995年年至至1997年投资业务有关资料如下：年投资业务有关资料如下： 1995年年1月月1日，华光公司与东方股份有限公日，华光公司与东方股份有限公司司(以下简称东方公司以下简称东方公司)和西华股份有限公司和西华股份有限公司(以下以下简称西华公司简称西华公司)共同组建京

56、海有限责任公司共同组建京海有限责任公司(以下简以下简称京海公司称京海公司)。华光公司投资。华光公司投资90万元，拥有京海公万元，拥有京海公司司15的股份；东方公司投资的股份；东方公司投资270万元，拥有其万元，拥有其45的股份；西华公司投资的股份；西华公司投资240万元，拥有其万元，拥有其40的的股份。各投资者均按合同如数缴付出资。京海公股份。各投资者均按合同如数缴付出资。京海公司接受投资时，所有者权益总额为司接受投资时，所有者权益总额为600万元万元(其中：其中：实收资本实收资本400万元，资本公积万元，资本公积200万元万元)。 京海公司京海公司1995年度实现净利润年度实现净利润200万

57、元，当万元，当年提取盈余公积年提取盈余公积80万元，以银行存款分配利润万元，以银行存款分配利润100万元。万元。 1996年年1月月1日，华光公司与东方公司达成协日，华光公司与东方公司达成协议，以议，以350万元的价格收购东方公司拥有的京海万元的价格收购东方公司拥有的京海公司公司45的股份，价款以银行存款支付。的股份，价款以银行存款支付。 京海公司京海公司1996年实现净利润年实现净利润300万元，当年万元，当年提取盈余公积提取盈余公积100万元，以银行存款分配利润万元，以银行存款分配利润120万元。万元。 京海公司经批准于京海公司经批准于1997年年5月月20日，将资本日，将资本公积公积10

58、0万元转增资本。万元转增资本。1997年年7月月1日，华光公司以日，华光公司以230万元的价格收万元的价格收购西华公司持有的京海公司发行的五年期一次还购西华公司持有的京海公司发行的五年期一次还本付息公司债券。该债券票面金额为本付息公司债券。该债券票面金额为200万元，票万元，票面利率为面利率为10，由京海公司于，由京海公司于1996年年7月月1日按面日按面值发行，西华公司当即全部购买。华光公司收购值发行，西华公司当即全部购买。华光公司收购该债券发生手续费支出该债券发生手续费支出2万元。价款及手续费均以万元。价款及手续费均以银行存款支付。华光公司对债券溢折价采用直线银行存款支付。华光公司对债券溢

59、折价采用直线法摊销。法摊销。 京海公司京海公司1997年实现净利润年实现净利润450万元，当年万元，当年提取盈余公积提取盈余公积120万元，以银行存款分配利润万元，以银行存款分配利润330万元。万元。 (2 ) 华光公司华光公司(母公司母公司)及京海公司及京海公司(子公司子公司)1997年年 12月月31日个别会计报表有关资料见合并工作底稿日个别会计报表有关资料见合并工作底稿 (3 )有关编制合共会计报表补充资料如下：有关编制合共会计报表补充资料如下： 华光公司和京海公司均采用备抵法核算坏账华光公司和京海公司均采用备抵法核算坏账损失，采用应收账款余额百分比法计提坏账准备，损失，采用应收账款余额

60、百分比法计提坏账准备，计提比例均为计提比例均为5%。 1995年年12月月31日华光公司应收账款中对京海公日华光公司应收账款中对京海公司应收账款为司应收账款为240万元。万元。 1996年年12月月31日华光公司应收账款中对京海公日华光公司应收账款中对京海公司应收账款为司应收账款为280万元。万元。 1997年年12月月31日华光公司应收账款中对京海公日华光公司应收账款中对京海公司应收账款为司应收账款为300万元。万元。1996年年2月，华光公司从京海公司购人一项固定资产，月，华光公司从京海公司购人一项固定资产，并于当月投入使用。华光公司购人该固定资产支付的价款并于当月投入使用。华光公司购人该