高财第7章 租赁课件

1、2021-10-211第七章第七章 租赁租赁Chapter 7高高 Advanced Accounting2021-10-212本章主要内容本章主要内容2021-10-213学习目的与要求n通过本章学习，掌握租赁分类及相通过本章学习，掌握租赁分类及相关概念，融资租赁、经营租赁双方关概念，融资租赁、经营租赁双方的会计处理。的会计处理。2021-10-214本章重点难点本章重点难点n重点：重点：租赁的分类、租赁的分类、承租人承租人对对融资租赁与经营租赁的会计处融资租赁与经营租赁的会计处理。理。n难点：难点：最低租赁付款额现值的最低租赁付款额现值的确定、承租人和出租人对融资确定、承租人和出租人对融资

2、租赁的会计处理。租赁的会计处理。2021-10-215主要参考资料n企业会计准则第企业会计准则第21号号租赁租赁n企业会计准则讲解企业会计准则讲解（20102010）n会计会计（20142014年度注册会计师全国统一考试教材）年度注册会计师全国统一考试教材）n高级财务会计学高级财务会计学（主编李现宗）（主编李现宗）2021-10-216第一节第一节 租赁概述租赁概述2021-10-217n 一、与租赁相关的概念一、与租赁相关的概念 n（一）租赁（一）租赁n租赁，是指在约定的期间内，出租人将资产租赁，是指在约定的期间内，出租人将资产使用权让与承租人，以获取租金的协议。使用权让与承租人，以获取租金

3、的协议。n（二）租赁期（二）租赁期n租赁期，是指租赁协议规定的不可撤销的租租赁期，是指租赁协议规定的不可撤销的租赁期间。赁期间。n注意：注意：如果承租人有权选择续租该资产，并如果承租人有权选择续租该资产，并且在租赁开始日就可以合理确定承租人将会且在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权，不论是否再支付租金，续行使这种选择权，不论是否再支付租金，续租期也包括在租赁期之内。租期也包括在租赁期之内。2021-10-218n【例】【例】假设假设20204 4年年9 9月月1 1日，甲公司与乙公司签订了一份租赁合同。日，甲公司与乙公司签订了一份租赁合同。合同规定：合同规定：n （1 1）租赁期

4、开始日：）租赁期开始日：20205 5年年1 1月月1 1日；日；n （2 2）租赁期：）租赁期：20205 5年年1 1月月1 1日日20207 7年年1212月月3131日，共日，共3 3年；年；n （3 3）租金支付：于每年年末支付）租金支付：于每年年末支付100 000100 000元；元；n （4 4）租赁期届满后承租人可以每年）租赁期届满后承租人可以每年20 00020 000元的租金续租元的租金续租2 2年，即年，即续租期为续租期为20208 8年年1 1月月1 1日日20209 9年年1212月月3131日，估计租赁期届满时该项日，估计租赁期届满时该项租赁资产每年的正常租金为租

5、赁资产每年的正常租金为80 00080 000元。元。n根据上述资料，分析如下：根据上述资料，分析如下：n （1 1）合同规定的租赁期为）合同规定的租赁期为3 3年；年；n （2 2）续租租金）续租租金20 000/20 000/正常租金正常租金80 000=2580 000=25，可以合理确定承租，可以合理确定承租人将来会续租。人将来会续租。n 因此，本例中的租赁期应为因此，本例中的租赁期应为5 5年（年（3 3年年+2+2年），即年），即20205 5年年1 1月月1 1日日20209 9年年1212月月3131日。日。2021-10-219n（三）租赁开始日（三）租赁开始日n租赁开始日，

6、是指租赁协议日与租赁各方就主要租租赁开始日，是指租赁协议日与租赁各方就主要租赁条款作出承诺日中的赁条款作出承诺日中的较早者较早者。在租赁开始日，承。在租赁开始日，承租人和出租人应当将租赁认定为融资租赁或经营租租人和出租人应当将租赁认定为融资租赁或经营租赁，并确定在赁，并确定在租赁期开始日租赁期开始日应确认的金额。应确认的金额。n（四）租赁期开始日（四）租赁期开始日n租赁期开始日，是指承租人有权行使其使用租赁资租赁期开始日，是指承租人有权行使其使用租赁资产权利的日期，表明租赁行为的开始。在租赁期开产权利的日期，表明租赁行为的开始。在租赁期开始日，承租人应当对租入资产、最低租赁付款额和始日，承租人

7、应当对租入资产、最低租赁付款额和未确认融资费用进行未确认融资费用进行初始确认初始确认；出租人应当对应收；出租人应当对应收融资租赁款、未担保余值和未实现融资收益进行融资租赁款、未担保余值和未实现融资收益进行初初始确认。始确认。（初始确认日期）（初始确认日期）2021-10-2110n（五）担保余值（五）担保余值n担保余值，就承租人而言，是指由担保余值，就承租人而言，是指由承租人或与其有关的第三方担保的承租人或与其有关的第三方担保的资产余值；就出租人而言，是指就资产余值；就出租人而言，是指就承租人而言的担保余值加上独立于承租人而言的担保余值加上独立于承租人和出租人的第三方担保的资承租人和出租人的第

8、三方担保的资产余值。产余值。n（六）未担保余值（六）未担保余值n未担保余值，是指租赁资产余值中未担保余值，是指租赁资产余值中扣除就出租人而言的担保余值以后扣除就出租人而言的担保余值以后的资产余值。的资产余值。2021-10-21112021-10-2112n【例题【例题单选题】单选题】担保余值，就承租人而言，是指（担保余值，就承租人而言，是指（ ）。）。 nA A由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值nB B在租赁开始日估计的租赁期届满时租赁资产的公允价值在租赁开始日估计的租赁期届满时租赁资产的公允价值nC C就出租人而言的担保余值加上独立于承租人和出

9、租人、但在财务就出租人而言的担保余值加上独立于承租人和出租人、但在财务上有能力担保的第三方担保的资产余值上有能力担保的第三方担保的资产余值nD D承租人担保的资产余值加上独立于承租人和出租人、但在财务上承租人担保的资产余值加上独立于承租人和出租人、但在财务上有能力担保的第三方担保的资产余值有能力担保的第三方担保的资产余值n【答案】【答案】A An【解析】【解析】担保余值，就承租人而言，是指由承租人或与其有关的第三担保余值，就承租人而言，是指由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值。方担保的资产余值。2021-10-2113n（七）最低租赁付款额（七）最低租赁付款额n最低租赁付款额，最低租赁付款

10、额，是指在租赁期内，承租人是指在租赁期内，承租人应支付或可能被要求支付的款项（应支付或可能被要求支付的款项（不包括或不包括或有租金和履约成本有租金和履约成本），加上由承租人或与其），加上由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值。有关的第三方担保的资产余值。n承租人有购买租赁资产选择权，所订立的购承租人有购买租赁资产选择权，所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权的，购买价确定承租人将会行使这种选择权的，购买价款应当计入最低租赁付款额。款应当计入最

11、低租赁付款额。n或有租金，或有租金，是指金额不固是指金额不固定、以时间长短以外的其他定、以时间长短以外的其他因素（如销售量、使用量、因素（如销售量、使用量、物价指数等）为依据计算的物价指数等）为依据计算的租金。租金。n履约成本，履约成本，是指租赁期内是指租赁期内为租赁资产支付的各种使用为租赁资产支付的各种使用费用，如技术咨询和服务费、费用，如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险人员培训费、维修费、保险费等。费等。 n关键从关键从“最低最低”角度理解。角度理解。2021-10-2114n【例题【例题单选题】单选题】某项融资租赁合同，租赁期为某项融资租赁合同，租赁期为8 8年，每年年末支付年

12、，每年年末支付租金租金100100万元，承租人担保的资产余值为万元，承租人担保的资产余值为5050万元，与承租人有关的万元，与承租人有关的A A公公司担保余值为司担保余值为2020万元，租赁期间，履约成本共万元，租赁期间，履约成本共5050万元，或有租金万元，或有租金2020万万元。就承租人而言，最低租赁付款额为（元。就承租人而言，最低租赁付款额为（ ）万元。）万元。 nA A870 B870 B940 C940 C850 D850 D920920n【答案】【答案】A An【解析】【解析】最低租赁付款额是指，在租赁期内，承租人应支付或可能被最低租赁付款额是指，在租赁期内，承租人应支付或可能被要

13、求支付的各种款项（要求支付的各种款项（不包括或有租金和履约成本不包括或有租金和履约成本），加上由承租人），加上由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值。或与其有关的第三方担保的资产余值。 最低租赁付款额最低租赁付款额=100=1008+50+20=8708+50+20=870（万元）。（万元）。2021-10-2115n（八）最低租赁收款额（八）最低租赁收款额n最低租赁收款额，是指最低租赁收款额，是指最低租赁付款额最低租赁付款额加上独立于承租人和出租人的第三方对加上独立于承租人和出租人的第三方对出租人担保的资产余值。出租人担保的资产余值。2021-10-2116n【例题【例题单选题】单选题】乙

14、公司乙公司20102010年年1 1月月1010日采用融资租日采用融资租赁方式出租一台大型设备。租赁合同规定：（赁方式出租一台大型设备。租赁合同规定：（1 1）该）该设备租赁期为设备租赁期为6 6年，每年支付租金年，每年支付租金8 8万元；（万元；（2 2）或有）或有租金为租金为4 4万元；（万元；（3 3）履约成本为）履约成本为5 5万元；（万元；（4 4）承租人）承租人提供的租赁资产担保余值为提供的租赁资产担保余值为7 7万元；（万元；（5 5）与承租人和）与承租人和乙公司均无关联关系的第三方提供的租赁资产担保余乙公司均无关联关系的第三方提供的租赁资产担保余值为值为3 3万元。乙公司万元。

15、乙公司20102010年年1 1月月1010日对该租出大型设备日对该租出大型设备确认的最低租赁收款额为（确认的最低租赁收款额为（ ）万元。）万元。 nA A51 51 B B55 55 C C58 58 D D67 67 n【答案】【答案】C C【解析】最低租赁收款额【解析】最低租赁收款额=8=86+7+3=586+7+3=58（万元）。或（万元）。或有租金与履约成本不能计算在内。有租金与履约成本不能计算在内。2021-10-2117n 二、租赁的分类二、租赁的分类 n根据租赁资产所有权有关的风险和报酬是否根据租赁资产所有权有关的风险和报酬是否发生转移，承租人和出租人应当在租赁开始发生转移，承

16、租人和出租人应当在租赁开始日将租赁分为日将租赁分为融资租赁和经营租赁。融资租赁和经营租赁。n满足下列一项或数项标准的，应当认定为满足下列一项或数项标准的，应当认定为融融资租赁：资租赁：2021-10-2118n（一）在租赁期届满时，租赁资产的所有权（一）在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人；转移给承租人；（所有权）（所有权）n（二）承租人有购买租赁资产的选择权，所（二）承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权

17、；可以合理确定承租人将会行使这种选择权；（优惠购买选择权）（优惠购买选择权）n（三）租赁期占租赁资产尚可使用寿命的大（三）租赁期占租赁资产尚可使用寿命的大部分（部分（7575以上，含以上，含7575）；（租赁期）（租赁期）n（四）承租人在租赁开始日的最低租赁付款（四）承租人在租赁开始日的最低租赁付款额现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公额现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值（大于等于允价值（大于等于9090）；出租人在租赁开）；出租人在租赁开始日的最低租赁收款额现值，几乎相当于租始日的最低租赁收款额现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值（大于等于赁开始日租赁资产公允价值（大于等于90

18、90）；）；（现值）（现值）n（五）租赁资产性质特殊，如果不作较大改（五）租赁资产性质特殊，如果不作较大改造，只有承租人才能使用。造，只有承租人才能使用。 （资产的专属性）（资产的专属性）如果租赁资产是旧资如果租赁资产是旧资产，在租赁前已使用产，在租赁前已使用年限超过资产自全新年限超过资产自全新时起算可使用年限的时起算可使用年限的7575以上时，则这条以上时，则这条判断标准不适用，不判断标准不适用，不能使用这条标准确定能使用这条标准确定租赁的分类。租赁的分类。 2021-10-2119n经营租赁经营租赁是指除融资租是指除融资租赁以外的其他租赁。赁以外的其他租赁。2021-10-2120第二节第

19、二节 经营租赁的会计处理经营租赁的会计处理2021-10-2121n一、承租人对一、承租人对经营租赁经营租赁的会计处理的会计处理n在经营租赁下，在经营租赁下，承租人不必将租赁资产资本化承租人不必将租赁资产资本化。对于经营租赁的租金，承租人应当在租赁期内各对于经营租赁的租金，承租人应当在租赁期内各个期间按照直线法计入相关资产成本或当期损益；个期间按照直线法计入相关资产成本或当期损益；其他方法更为系统合理的，也可以采用其他方法。其他方法更为系统合理的，也可以采用其他方法。n预付租金时，借记预付租金时，借记“长期待摊费用长期待摊费用”，贷记，贷记“银行存款银行存款”或或“库存现金库存现金” ” ；确

20、认各期租金；确认各期租金时，借时，借“费用费用”，贷记，贷记“长期待摊费用长期待摊费用”、“银行存款银行存款”等；等；n承租人在经营租赁中发生的初始直接费用，应承租人在经营租赁中发生的初始直接费用，应当计入当期损益（当计入当期损益（管理费用管理费用）。）。n或有租金应当在实际发生时计入当期损益（或有租金应当在实际发生时计入当期损益（财财务费用、销售费用等务费用、销售费用等）。）。 2021-10-2122n注意：注意：n在某些情况下，出租人可能对经营租赁在某些情况下，出租人可能对经营租赁提供激励措施，如提供激励措施，如免租期、承担承租人免租期、承担承租人的某些费用的某些费用等。等。n在出租人提

21、供了免租期的情况下，承在出租人提供了免租期的情况下，承租人应将租金总额在整个租赁期内，而租人应将租金总额在整个租赁期内，而不是在租赁期扣除免租期后的期间内，不是在租赁期扣除免租期后的期间内，按直线法或其他合理的方法进行分摊，按直线法或其他合理的方法进行分摊，免租期内应确认租金费用。免租期内应确认租金费用。n在出租人承担了承租人的某些费用的在出租人承担了承租人的某些费用的情况下，承租人应将该费用从租金总额情况下，承租人应将该费用从租金总额中扣除，并将租金余额在租赁期内进行中扣除，并将租金余额在租赁期内进行分摊。分摊。2021-10-2123n【例】【例】20207 7年年1 1月月1 1日，日，

22、A A公司向公司向B B公司租入公司租入办公设备一台办公设备一台，租期为，租期为3 3年。年。设备价值为设备价值为1 000 0001 000 000元，预计使用年限为元，预计使用年限为1010年。年。n租赁合同规定，租赁开始日（租赁合同规定，租赁开始日（20207 7年年1 1月月1 1日）日）A A公司向公司向B B公司一次性公司一次性预付租金预付租金150 000150 000元，第元，第1 1年年末支付租金年年末支付租金150 000150 000元，第元，第2 2年年末支付年年末支付租金租金200 000200 000元，第元，第3 3年年末支付租金年年末支付租金250 000250

23、 000元。元。n租赁期届满后租赁期届满后B B公司收回设备，公司收回设备，3 3年的租金总额为年的租金总额为750 000750 000元（假定元（假定A A公公司和司和B B公司均在年末确认租金费用和租金收入，并且不存在租金逾期公司均在年末确认租金费用和租金收入，并且不存在租金逾期支付的情况。）支付的情况。）2021-10-2124n【解析】【解析】n此项租赁没有满足融资租赁的任何一条标准，应此项租赁没有满足融资租赁的任何一条标准，应作为经营租赁处理。确认租金费用时，不能依据作为经营租赁处理。确认租金费用时，不能依据各期实际支付的租金的金额确定，而应采用直线各期实际支付的租金的金额确定，而

24、应采用直线法分摊确认各期的租金费用。法分摊确认各期的租金费用。n此项租赁租金费用总额为此项租赁租金费用总额为750 000元，按直线法计元，按直线法计算，每年应分摊的租金费用为算，每年应分摊的租金费用为250 000元。账务处元。账务处理如下：理如下：2021-10-2125n20207 7年年1 1月月1 1日：日：n借：长期待摊费用借：长期待摊费用 150 000150 000n 贷：银行存款贷：银行存款 150 000150 000n20207 7年年1212月月3131日：日：n借：管理费用借：管理费用 250 000250 000n 贷：长期待摊费用贷：长期待摊费用 100 0001

25、00 000n 银行存款银行存款 150 000 150 000 2021-10-2126n20208 8年年1212月月3131日：日：n借：管理费用借：管理费用 250 000250 000n 贷：长期待摊费用贷：长期待摊费用 50 00050 000n 银行存款银行存款 200 000200 000n20209 9年年1212月月3131日：日：n借：管理费用借：管理费用 250 000250 000n 贷：银行存款贷：银行存款 250 000250 0002021-10-2127n【例【例多选题】多选题】20207 7年年1 1月月1 1日，甲公司与租赁公司签订一项经营租日，甲公司与租

26、赁公司签订一项经营租赁合同，向租赁公司租入一台设备。租赁合同约定：租赁期为赁合同，向租赁公司租入一台设备。租赁合同约定：租赁期为3 3年，年，租赁期开始日为合同签订当日，月租金为租赁期开始日为合同签订当日，月租金为6 6万元，每年末支付当年度万元，每年末支付当年度租金；前租金；前3 3个月免交租金；如果市场平均月租金水平较上月上涨的幅个月免交租金；如果市场平均月租金水平较上月上涨的幅度超过度超过1010，自次月起每月增加租金，自次月起每月增加租金0.50.5万元。甲公司为签订上述经万元。甲公司为签订上述经营租赁合同于营租赁合同于20207 7年年1 1月月5 5日支付律师费日支付律师费3 3万

27、元。已知租赁开始日租赁万元。已知租赁开始日租赁设备的公允价值为设备的公允价值为980980万元。下列各项关于万元。下列各项关于甲公司甲公司经营租赁会计处理经营租赁会计处理的表述中，正确的有的表述中，正确的有( )( )。nA A或有租金在实际发生时计入当期损益或有租金在实际发生时计入当期损益nB B为签订租赁合同发生的律师费用计入当期损益为签订租赁合同发生的律师费用计入当期损益nC C经营租赁设备按照租赁开始日的公允价值确认为固定资产经营租赁设备按照租赁开始日的公允价值确认为固定资产nD D经营租赁设备按照与自有固定资产相同的折旧方法计提折旧经营租赁设备按照与自有固定资产相同的折旧方法计提折旧

28、nE E免租期内按照租金总额在整个租赁期内采用合理方法分摊的金额免租期内按照租金总额在整个租赁期内采用合理方法分摊的金额确认租金费用确认租金费用 2021-10-2128n【答案】【答案】ABEABEn【解析】【解析】或有租金在实际发生时记入或有租金在实际发生时记入“财务费财务费用、销售费用用、销售费用”等科目；发生的初始直接费用等科目；发生的初始直接费用记入记入“管理费用管理费用”科目；对于经营租赁设备，科目；对于经营租赁设备，承租人甲公司并不承担租赁资产的主要风险，承租人甲公司并不承担租赁资产的主要风险，所以不能将租入资产视为本企业的固定资产，所以不能将租入资产视为本企业的固定资产，也不能

29、视同自有固定资产计提折旧也不能视同自有固定资产计提折旧（不能资本（不能资本化）化）；存在免租期的，免租期应确认租金费用。；存在免租期的，免租期应确认租金费用。2021-10-2129n【例【例单选题】单选题】甲公司于甲公司于20102010年年1 1月月1 1日采用经营租赁方式从乙公司租日采用经营租赁方式从乙公司租入机器设备一台，租期为入机器设备一台，租期为4 4年，设备价值为年，设备价值为200200万元，预计使用年限为万元，预计使用年限为1212年。租赁合同规定：第年。租赁合同规定：第1 1年免租金，第年免租金，第2 2年至第年至第4 4年的租金分别为年的租金分别为3636万元、万元、34

30、34万元、万元、2626万元；第万元；第2 2年至第年至第4 4年的租金于每年年初支付。年的租金于每年年初支付。20102010年甲公司应就此项租赁确认的租金费用为（年甲公司应就此项租赁确认的租金费用为（ ）万元。）万元。 n A A0 0 B B24 C24 C3232 D D5050n【答案】【答案】B Bn【解析】甲公司应就此项租赁确认的租金费用【解析】甲公司应就此项租赁确认的租金费用= =（36+34+2636+34+26）4=244=24（万元）。（万元）。 2021-10-2130n二、出租人对二、出租人对经营租赁经营租赁的会计的会计处理处理n【涉及科目】【涉及科目】租赁收入租赁收

31、入n（1 1）本科目核算企业（）本科目核算企业（租赁租赁）确认的租）确认的租赁收入。赁收入。n（2 2）本科目可按租赁资产类别进行明细）本科目可按租赁资产类别进行明细核算。核算。n（3 3）企业确认的租赁收入，借记）企业确认的租赁收入，借记“未实未实现融资收益现融资收益”（融资租赁）（融资租赁）、“预收账款预收账款”等科目，贷记本科目。取得或有租金，借等科目，贷记本科目。取得或有租金，借记记“银行存款银行存款”等科目，贷记本科目。等科目，贷记本科目。n（4 4）期末，应将本科目余额转入）期末，应将本科目余额转入“本年本年利润利润”科目，结转后本科目无余额。科目，结转后本科目无余额。2021-1

32、0-2131 n出租人应当按资产的性质，将用作经营租赁的资产包出租人应当按资产的性质，将用作经营租赁的资产包括在资产负债表中的相关项目内。括在资产负债表中的相关项目内。 n对于经营租赁的租金，对于经营租赁的租金，出租人应当在租赁期内各个出租人应当在租赁期内各个期间按照直线法确认为当期损益；其他方法更为系统期间按照直线法确认为当期损益；其他方法更为系统合理的，也可以采用其他方法。合理的，也可以采用其他方法。n出租人发生的出租人发生的初始直接费用初始直接费用，应当计入当期损益，应当计入当期损益( (管管理费用理费用) )。n对于经营租赁资产中的固定资产，对于经营租赁资产中的固定资产，出租人应当采用

33、出租人应当采用类似资产的折旧政策计提折旧类似资产的折旧政策计提折旧, ,借记借记“主营业务成本主营业务成本/ /其他业务成本其他业务成本”等科目，贷记等科目，贷记“累计折旧累计折旧”；对于其；对于其他经营租赁资产，应当采用系统合理的方法进行摊销。他经营租赁资产，应当采用系统合理的方法进行摊销。n或有租金或有租金应当在实际发生时计入当期损益。应当在实际发生时计入当期损益。2021-10-2132n注意：注意：n在某些情况下，出租人可能对经营租赁在某些情况下，出租人可能对经营租赁提供激励措施，如免租期、承担承租人提供激励措施，如免租期、承担承租人的某些费用等。的某些费用等。n在出租人提供了免租期的

34、情况下在出租人提供了免租期的情况下，出，出租人应将租金总额在整个租赁期内，而租人应将租金总额在整个租赁期内，而不是在租赁期扣除免租期后的期间内，不是在租赁期扣除免租期后的期间内，按直线法或其他合理的方法进行分配，按直线法或其他合理的方法进行分配，免租期内应确认免租期内应确认租金收入租金收入。n在出租人承担了承租人的某些费用的在出租人承担了承租人的某些费用的情况下情况下，出租人应将该费用从租金总额，出租人应将该费用从租金总额中扣除，并将租金余额在租赁期内进行中扣除，并将租金余额在租赁期内进行分配。分配。2021-10-2133n【例】【例】 20207 7年年1 1月月1 1日，日，B B公司向

35、公司向A A公司出租办公公司出租办公设备一台，租期为设备一台，租期为3 3年。设备价值为年。设备价值为1 000 0001 000 000元，元，预计使用年限为预计使用年限为1010年。租赁合同规定，租赁开始年。租赁合同规定，租赁开始日（日（20207 7年年1 1月月1 1日）日）A A公司向公司向B B公司一次性预付租公司一次性预付租金金150 000150 000元，第一年年末支付租金元，第一年年末支付租金150 000150 000元，元，第二年年末支付租金第二年年末支付租金200 000200 000元，第三年年末支付元，第三年年末支付租金租金250 000250 000元。租赁期届

36、满后元。租赁期届满后B B公司收回设备，公司收回设备，三年的租金总额为三年的租金总额为750 000750 000元。（元。（假定假定A A公司和公司和B B公公司均在年末确认租金费用和租金收入，并且不存司均在年末确认租金费用和租金收入，并且不存在租金逾期支付的情况。在租金逾期支付的情况。）n【要求】【要求】试做出试做出B B公司与租赁有关的会计处理。公司与租赁有关的会计处理。2021-10-2134【解析】【解析】n【分析】【分析】此项租赁没有满足融资租赁的此项租赁没有满足融资租赁的任何一条标准，出租人应作为经营租赁任何一条标准，出租人应作为经营租赁处理。处理。n确认租金收入时，不能依据各期

37、实际收确认租金收入时，不能依据各期实际收到的租金的金额确定，而应采用直线法到的租金的金额确定，而应采用直线法分配确认各期的租赁收入。此项租赁租分配确认各期的租赁收入。此项租赁租金收入总额为金收入总额为750 000750 000元，按直线法计元，按直线法计算，每年应分配的租金收入为算，每年应分配的租金收入为250 000250 000元。元。2021-10-2135n【账务处理】【账务处理】n20202 2年年1 1月月1 1日：日：n借：银行存款借：银行存款150 000150 000n 贷：预收账款贷：预收账款150 000150 000n20202 2年年1212月月3131日：日：n借

38、：银行存款借：银行存款150 000150 000n 预收账款预收账款100 000100 000n 贷：租赁收入贷：租赁收入250 000250 0002021-10-2136n20203 3年年1212月月3131日：日：n借：银行存款借：银行存款200 000200 000n 预收账款预收账款 50 00050 000n 贷：租赁收入贷：租赁收入 250 000250 000n20204 4年年1212月月3131日：日：n借：银行存款借：银行存款250 000250 000n 贷：租赁收入贷：租赁收入250 000250 0002021-10-2137第三节第三节 融资租赁的会计处理融

39、资租赁的会计处理2021-10-2138n一、承租人对一、承租人对融资租赁融资租赁的会计处理的会计处理n概念回顾：概念回顾：n最低租赁付款额，最低租赁付款额，是指在租赁期内，承租人是指在租赁期内，承租人应支付或可能被要求支付的款项（应支付或可能被要求支付的款项（不包括或不包括或有租金和履约成本有租金和履约成本），加上由承租人或与其），加上由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值。有关的第三方担保的资产余值。n承租人有购买租赁资产选择权，所订立的购承租人有购买租赁资产选择权，所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而的公允价值，因而在租

40、赁开始日就可以合理在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权的，购买价确定承租人将会行使这种选择权的，购买价款应当计入最低租赁付款额。款应当计入最低租赁付款额。n或有租金或有租金n履约成本履约成本2021-10-2139n（一）租赁期开始日的会计处理（一）租赁期开始日的会计处理n在租赁期开始日，承租人通常应当将租赁开始日租赁资产公允价值与在租赁期开始日，承租人通常应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，将最低最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，其差额作为未确认融资费用。租赁付款额

41、作为长期应付款的入账价值，其差额作为未确认融资费用。n【会计分录】【会计分录】n 借：固定资产（或在建工程）（借：固定资产（或在建工程）（租赁资产公允价值与最低租赁付款租赁资产公允价值与最低租赁付款 额现值两者中较低者额现值两者中较低者）n 未确认融资费用未确认融资费用n 贷：长期应付款（贷：长期应付款（最低租赁付款额最低租赁付款额）2021-10-2140n注意：注意：n承租人在计算最低租赁付款额的现值时，能够取得承租人在计算最低租赁付款额的现值时，能够取得出租人出租人租赁内含利率租赁内含利率的，应当采用租赁内含利率作为的，应当采用租赁内含利率作为折现率；否则，应当采用折现率；否则，应当采用

42、租赁合同规定的利率租赁合同规定的利率作为折作为折现率。承租人无法取得出租人的租赁内含利率且租赁现率。承租人无法取得出租人的租赁内含利率且租赁合同没有规定利率的，应当采用合同没有规定利率的，应当采用同期银行贷款利率同期银行贷款利率作作为折现率。为折现率。n租赁内含利率租赁内含利率，是指在租赁开始日，使最低租赁收，是指在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。n承租人在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的，承租人在租赁谈判和签订租赁合同过程中

43、发生的，可归属于租赁项目的手续费、律师费、差旅费、印花可归属于租赁项目的手续费、律师费、差旅费、印花税等税等初始直接费用，应当计入租入资产价值（资本化初始直接费用，应当计入租入资产价值（资本化处理）处理）。2021-10-2141图示说明nttIRRIRRR）（余值或优惠购买价初始直接费用租赁资产公允价值1)1 (n1t租赁资产租赁资产公允价值、公允价值、初始直接初始直接费用费用R1R2R3（Rn+ +余值余值+ +优惠购买优惠购买价）价）0123n设：设：IRRIRR租赁内含利率；租赁内含利率； R Rn n各期应收租金各期应收租金2021-10-2142n（二）未确认融资费用的分摊（二）未

44、确认融资费用的分摊 n未确认融资费用应当在租赁期内各个期未确认融资费用应当在租赁期内各个期间进行分摊。承租人应当采用间进行分摊。承租人应当采用实际利率实际利率法法计算确认当期的融资费用。计算确认当期的融资费用。2021-10-2143n未确认融资费用分摊率的确定具体分为未确认融资费用分摊率的确定具体分为下列几种情况（下列几种情况（P255P255）: :n1.1.以出租人的以出租人的租赁内含利率租赁内含利率为折现率将最低租赁为折现率将最低租赁付款额折现，且以该现值作为租赁资产入账价值付款额折现，且以该现值作为租赁资产入账价值的，应当将租赁内含利率作为未确认融资费用的的，应当将租赁内含利率作为未

45、确认融资费用的分摊率。分摊率。n2.2.以以合同规定利率合同规定利率为折现率将最低租赁付款额折为折现率将最低租赁付款额折现，且以该现值作为租赁资产入账价值的，应当现，且以该现值作为租赁资产入账价值的，应当将合同规定利率作为未确认融资费用的分摊率。将合同规定利率作为未确认融资费用的分摊率。n3.3.以以银行同期贷款利率银行同期贷款利率为折现率将最低租赁付款为折现率将最低租赁付款额折现，且以该现值作为租赁资产入账价值的，额折现，且以该现值作为租赁资产入账价值的，应当将银行同期贷款利率作为未确认融资费用的应当将银行同期贷款利率作为未确认融资费用的分摊率。分摊率。n4.4.以租赁资产公允价值为入账价值

46、的，应当以租赁资产公允价值为入账价值的，应当重新重新计算分摊率计算分摊率。该分摊率是使最低租赁付款额的现该分摊率是使最低租赁付款额的现值等于租赁资产公允价值的折现率。值等于租赁资产公允价值的折现率。2021-10-2144（3）同期银）同期银行贷款利率行贷款利率同期银行贷款利率同期银行贷款利率2021-10-2145n【例题【例题单选题】单选题】承租人对融资租入的资产采用承租人对融资租入的资产采用公允价值作为入账价值的，分摊未确认融资费用公允价值作为入账价值的，分摊未确认融资费用所采用的分摊率是所采用的分摊率是( )( )。nA A银行同期贷款利率银行同期贷款利率nB B租赁合同中规定的利率租

47、赁合同中规定的利率nC C出租人出租资产的无风险利率出租人出租资产的无风险利率nD D使最低租赁付款额的现值与租赁资产公允价值使最低租赁付款额的现值与租赁资产公允价值相等的折现率相等的折现率n【答案】【答案】D Dn【解析】【解析】应重新计算融资费用分摊率，所采用的应重新计算融资费用分摊率，所采用的分摊率是使最低租赁付款额的现值与租赁资产公分摊率是使最低租赁付款额的现值与租赁资产公允价值相等的折现率。允价值相等的折现率。 2021-10-2146n【会计分录】【会计分录】n 借：财务费用借：财务费用n 贷：未确认融资费用贷：未确认融资费用 n每期未确认融资费用摊销每期未确认融资费用摊销= =期

48、初应付本期初应付本金余额金余额实际利率实际利率n 或或= =（期初长期应付款余额（期初长期应付款余额- -期初未确期初未确认融资费用余额）认融资费用余额）实际利率实际利率 n参见参见P255-256P255-256【例【例7-47-4】2021-10-2147n（三）租赁资产折旧的计提（三）租赁资产折旧的计提 n1.1.折旧政策折旧政策n承租人应当采用与自有固定资产相一致的折旧承租人应当采用与自有固定资产相一致的折旧政策计提租赁资产折旧。如果承租人或与其有政策计提租赁资产折旧。如果承租人或与其有关的第三方对租赁资产余值提供了担保，则应关的第三方对租赁资产余值提供了担保，则应计提的折旧总额为融资

49、租入固定资产的入账价计提的折旧总额为融资租入固定资产的入账价值扣除担保余值后的余额；如果承租人或与其值扣除担保余值后的余额；如果承租人或与其有关的第三方未对租赁资产余值提供担保，则有关的第三方未对租赁资产余值提供担保，则应提的折旧总额为租赁开始日固定资产的入账应提的折旧总额为租赁开始日固定资产的入账价值。价值。n即即：在计提固定资产折旧时应扣除承租人或与在计提固定资产折旧时应扣除承租人或与其有关的第三方对租赁资产提供的担保余值。其有关的第三方对租赁资产提供的担保余值。2021-10-2148n 2.2.折旧期间折旧期间n如果能够合理确定租赁期届满时取如果能够合理确定租赁期届满时取得租赁资产所有

50、权的，应当在租赁得租赁资产所有权的，应当在租赁资产使用寿命内计提折旧。资产使用寿命内计提折旧。n无法合理确定租赁期届满时能够取无法合理确定租赁期届满时能够取得租赁资产所有权的，得租赁资产所有权的，应当在租赁应当在租赁期与租赁资产使用寿命两者中较短期与租赁资产使用寿命两者中较短的期间内计提折旧的期间内计提折旧。 2021-10-2149n【例【例单选题】单选题】承租人采用融资租赁方式租入一台承租人采用融资租赁方式租入一台设备，该设备尚可使用年限为设备，该设备尚可使用年限为8 8年，租赁期为年，租赁期为6 6年，年，承租人租赁期满时以承租人租赁期满时以1 1万元的购价优惠购买该设备，万元的购价优惠

51、购买该设备，该设备在租赁期满时的公允价值为该设备在租赁期满时的公允价值为3030万元。则该设万元。则该设备计提折旧的期限为（备计提折旧的期限为（ ）。）。 nA A6 6年年 B B8 8年年 C C2 2年年 D D7 7年年 n【答案】【答案】B B n【解析】【解析】计提租赁资产折旧时，承租人应当采用与计提租赁资产折旧时，承租人应当采用与自有应计提折旧资产相一致的折旧政策。能够合理自有应计提折旧资产相一致的折旧政策。能够合理确定租赁期届满时将会取得租赁资产所有权的，应确定租赁期届满时将会取得租赁资产所有权的，应当在租赁资产尚可使用年限内计提折旧，由于承租当在租赁资产尚可使用年限内计提折旧

52、，由于承租人在租赁期届满时优惠购买，能够合理确定租赁期人在租赁期届满时优惠购买，能够合理确定租赁期届满时将会取得租赁资产所有权，因此该设备的折届满时将会取得租赁资产所有权，因此该设备的折旧年限为旧年限为8 8年。年。 2021-10-2150n【例【例单选题】单选题】某项融资租赁，起租日为某项融资租赁，起租日为20102010年年1212月月3131日，最低租赁付款额现值为日，最低租赁付款额现值为700700万元，承租人万元，承租人另发生安装费另发生安装费2020万元，万元，设备于设备于20112011年年6 6月月2020日达到日达到预定可使用状态并交付使用预定可使用状态并交付使用，承租人担

53、保余值为，承租人担保余值为6060万元，未担保余值为万元，未担保余值为3030万元，租赁期为万元，租赁期为6 6年，设备年，设备尚可使用年限为尚可使用年限为8 8年。承租人对租入的设备采用年年。承租人对租入的设备采用年限平均法计提折旧。该设备在限平均法计提折旧。该设备在20112011年应计提的折旧年应计提的折旧额为（额为（ ）万元。）万元。 n A A60 B60 B44 C44 C65.45 D65.45 D48 48 n【答案】【答案】A A n【解析】该设备在【解析】该设备在20112011年应计提的折旧额年应计提的折旧额= =（70070020206060）66666=606=60（

54、万元）。（万元）。 66=（6-0.5）122021-10-2151n（四）履约成本的会计处理（四）履约成本的会计处理n履约成本在实际发生时，通常计入履约成本在实际发生时，通常计入当期损益。当期损益。n（五）或有租金的会计处理（五）或有租金的会计处理n或有租金应当在实际发生时计入当或有租金应当在实际发生时计入当期损益（销售费用等）。期损益（销售费用等）。 2021-10-2152n【例【例计算题】计算题】A A公司于公司于20102010年年1212月月1010日与日与B B租赁公司签订了一份设备租赁公司签订了一份设备租赁合同。合同主要条款如下：租赁合同。合同主要条款如下：n(1)(1)租赁标

55、的物：甲生产设备。租赁标的物：甲生产设备。n(2)(2)起租日：起租日：20102010年年1212月月3131日。日。n(3)(3)租赁期：租赁期：20102010年年1212月月3131日至日至20122012年年1212月月3131日。日。n(4)(4)租金支付方式：租金支付方式：20112011年和年和20122012年每年年末支付租金年每年年末支付租金1 0001 000万元。万元。n(5)(5)租赁期满时，甲生产设备的估计余值为租赁期满时，甲生产设备的估计余值为100100万元，其中万元，其中A A公司担保公司担保的余值为的余值为100 100 万元。万元。 n(6)(6)甲生产设

56、备为全新设备，甲生产设备为全新设备，20102010年年1212月月3131日的公允价值为日的公允价值为1 922.401 922.40万元，预计使用年限为万元，预计使用年限为3 3年。年。n(7)(7)租赁内含利率为租赁内含利率为6%6%。n(8)2012(8)2012年年1212月月3131日，日，A A公司将甲生产设备归还给公司将甲生产设备归还给B B租赁公司。租赁公司。2021-10-2153n甲生产设备于甲生产设备于20102010年年1212月月3131日运抵日运抵A A公司，当日投入使用。其固定资公司，当日投入使用。其固定资产均采用年限平均法计提折旧，与租赁有关的未确认融资费用均

57、采用产均采用年限平均法计提折旧，与租赁有关的未确认融资费用均采用实际利率法摊销，并假定未确认融资费用在相关资产的折旧期限内摊实际利率法摊销，并假定未确认融资费用在相关资产的折旧期限内摊销。销。n要求：要求：n(1)(1)判断该租赁的类型，并说明理由。判断该租赁的类型，并说明理由。n(2)(2)编制编制A A公司在起租日的有关会计分录。公司在起租日的有关会计分录。n(3)(3)编制编制A A公司在公司在20112011年年末和年年末和20122012年年末与租金支付以及其他与租赁年年末与租金支付以及其他与租赁事项有关的会计分录事项有关的会计分录( (假定相关事项均在年末进行账务处理假定相关事项均

58、在年末进行账务处理) )。（金额。（金额单位用万元表示）单位用万元表示） 2021-10-2154【答案解析】【答案解析】n（1 1）本租赁属于融资租赁。）本租赁属于融资租赁。n理由：该最低租赁付款额的现值理由：该最低租赁付款额的现值=1000/(1+6=1000/(1+6)+1000/(1+6)+1000/(1+6) )2 2 +100/(1+6+100/(1+6) )2 2 =1 922.40 =1 922.40（万元），占租赁资产公允价值的（万元），占租赁资产公允价值的90%90%以上，以上，因此符合融资租赁的判断标准，该项租赁应当认定为融资租赁。因此符合融资租赁的判断标准，该项租赁应当

59、认定为融资租赁。n（2 2）起租日的会计分录：）起租日的会计分录：n最低租赁付款额最低租赁付款额=1 000=1 0002+100=2 1002+100=2 100（万元）（万元）n租赁资产的入账价值为租赁资产的入账价值为1 922.401 922.40万元万元n未确认的融资费用未确认的融资费用=2 100-1 922.40=177.60=2 100-1 922.40=177.60（万元）（万元）n借：固定资产借：固定资产融资租入固定资产融资租入固定资产 1 922.401 922.40n 未确认融资费用未确认融资费用 177.60177.60n 贷：长期应付款贷：长期应付款应付融资租赁款应付

60、融资租赁款 2 1002 1002021-10-2155n（3 3）各年末相关处理）各年末相关处理n20112011年年1212月月3131日日nA.A.支付租金：支付租金：n借：长期应付款借：长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款 1 0001 000n 贷：银行存款贷：银行存款 1 0001 000nB.B.确认当年应分摊的融资费用：确认当年应分摊的融资费用：n当年应分摊的融资费用当年应分摊的融资费用=1 922.40=1 922.406%=115.346%=115.34（万元）（万元）n借：财务费用借：财务费用 115.34115.34n 贷：未确认融资费用贷：未确认融资费用 115.3