国际重复征税及其减除

1、第三章第三章 国际重复征税及其减除国际重复征税及其减除 l第一节第一节 国际重复征税的产生及其影响国际重复征税的产生及其影响l第二节第二节 减除国际重复征税的方式、原则及减除国际重复征税的方式、原则及思路思路l第三节第三节 国际重复征税的减除方法国际重复征税的减除方法l第四节第四节 抵免法抵免法l第五节第五节 税收饶让税收饶让 第一节第一节 国际重复征税的产生及其影响国际重复征税的产生及其影响 一、国际重复征税的含义及类型一、国际重复征税的含义及类型（一）国际重复征税的含义 重复征税是指一个纳税人的同一课税对象在同一时期被相同或类似的税种课征了两次及或两次以上。 重复征税问题既可以发生在一国之

2、间，也可以发生在国与国之间。 l国际重复征税，是指同一纳税人的同一笔所得被两个或两个以上拥有税收主权的国家或地区征收同一税种的税收，或者不同纳税人的同一笔所得被两个或两个以上的国家或地区征收同种或同类的税收。第一节第一节 国际重复征税的产生及其影响国际重复征税的产生及其影响 （二）国际重复征税的类型1.法律性国际重复征税l法律性国际重复征税：两个或两个以上拥有税收主权的国家（地区）由于实行不同的税收管辖权，或即使行使相同的税收管辖权但因对其对“居民身份”或“收入来源地”的界定不同，从而造成同一纳税人的同一收入所得被不同征税主体重复征税的情况。 2.经济性国际重复征税l经济性国际重复征税：对不同

3、纳税人的同一笔所得被两个或两个以上的拥有税收主权的国家（地区）征收同种或同类税 的情况，即对不同纳税人的同一税源征税。 第一节第一节 国际重复征税的产生及其影响国际重复征税的产生及其影响 二、国际重复征税产生的原因二、国际重复征税产生的原因（一）法律性国际重复征税产生的原因1.税收管辖权相互交叉冲突和重叠l地域税收管辖权与居民税收管辖权的重叠导致国际重复征税l地域税收管辖权与公民民税收管辖权的重叠导致国际重复征税 l居民税收管辖权与公民税收管辖权的重叠导致国际重复征税 第一节第一节 国际重复征税的产生及其影响国际重复征税的产生及其影响 2.各国行使同种居民税收管辖权的冲突和重叠 3.收入来源地

4、税收管辖权的冲突和重叠 4.同种公民税收管辖权之间的冲突和重叠（二）经济性国际重复征税产生的原因1.税制方面的原因；2.经济方面的原因；第一节第一节 国际重复征税的产生及其影响国际重复征税的产生及其影响 三、国际重复征税的经济影响三、国际重复征税的经济影响（一）违背税收公平原则（二）国际重复征税妨碍资源的最优配置（三）国际重复征税影响国家间的税收权益 （四）国际重复征税不利于国际交往 第二节第二节 减除国际重复征税的方式及方法减除国际重复征税的方式及方法一、减除国际重复征税的方式一、减除国际重复征税的方式（一）单边方式：单边方式是指一国政府为了鼓励国内资本向外投资，增强人员、资本在国家间的流动

5、，单方面地在国内税法中规定对本国居民（自然人或法人）来自国外的所得免除或减少在国内的纳税义务，而不要求对方政府给予同等的让步。（二）双边方式：双边方式是指两国政府在平等互利的基础上通过双边谈判、签订税收协议的方式来协调两国之间的税收分配关系，以此来避免对与两国发生经济关系的跨国纳税人的重复征税问题。 第二节第二节 减除国际重复征税的方式及方法减除国际重复征税的方式及方法（三）多边方式：多边方式是指两个以上的国家政府在平等互利的基础上通过谈判协商、签订协议的方式对税收权力分配所达成的一种谅解，以达到减轻对与缔约国发生经济关系的跨国纳税人重复征税的目的 第二节第二节 减除国际重复征税的方式及方法减

6、除国际重复征税的方式及方法（二）减除国际重复征税的方法（二）减除国际重复征税的方法1.扣除法：一国政府在对本国居民的国外所得扣除法：一国政府在对本国居民的国外所得征税时，允许其将该所得负担的外国税款作征税时，允许其将该所得负担的外国税款作为费用从应税国外所得中扣除，而只对扣除为费用从应税国外所得中扣除，而只对扣除后的余额征税。后的余额征税。l计算公式：居住国应纳所得税税额计算公式：居住国应纳所得税税额=（纳税（纳税人国内外全部应税所得人国内外全部应税所得-国外已纳所得税税国外已纳所得税税额）额）居住国税率居住国税率第二节第二节 减除国际重复征税的方式及方法减除国际重复征税的方式及方法l例【例【

7、3-1】假定假设甲国一居民公司】假定假设甲国一居民公司A在某在某纳税年度内取得总所得纳税年度内取得总所得100万元，其中来自万元，其中来自于甲国（居住国）的所得为于甲国（居住国）的所得为70万元，来自万元，来自于乙国（非居住国）的所得为于乙国（非居住国）的所得为30万元；。万元；。甲国公司所得税税率为甲国公司所得税税率为40%，乙国公司所，乙国公司所得税税率为得税税率为30%。第二节第二节 减除国际重复征税的方式及方法减除国际重复征税的方式及方法l在该例中，如果该公司只负担甲国的税收，不在该例中，如果该公司只负担甲国的税收，不存在任何重复征税，其应纳税额为存在任何重复征税，其应纳税额为40万元

8、；万元；如果甲国不允许纳税人使用扣除法，则应纳税如果甲国不允许纳税人使用扣除法，则应纳税额为额为49万元，而在实行扣除法的情况下，该万元，而在实行扣除法的情况下，该公司实际共负担税款公司实际共负担税款45.4万元。万元。l显然，扣除法可以缓解重复征税但不能免除重显然，扣除法可以缓解重复征税但不能免除重复征税问题复征税问题 。第二节第二节 减除国际重复征税的方式及方法减除国际重复征税的方式及方法2.减免法：又称低税法，即一国政府对本国居民的国外所得在标准税率的基础上减免一定比例，按较低的税率征税，而对其国内来源所得按正常的税率征税。3.免税法：也称豁免法，是指一国政府对本国居民的国外所得给予全部

9、或部分免税的待遇。免税法按计税方法的不同，可分为全额免税法和累进免税法 。 第二节第二节 减除国际重复征税的方式及方法减除国际重复征税的方式及方法l全额免税法是指一国政府对该居民来源于国外的已税所得和存在于国外的已税财产全额免予征税，并且在确定对其国内所得征税的税率时也不考虑这笔免于征税的国外所得。这是一种彻底消除国际重复征税的办法。l累进免税法是指一国政府对该居民来源于国外的已税所得和存在于国外的已税财产全额免予征税，但在确定对其国内所得征税的税率时，要讲将这笔免于征税的国外所得与国内所得汇总一并考虑。 第二节第二节 减除国际重复征税的方式及方法减除国际重复征税的方式及方法4.抵免法抵免法:

10、抵免法的全称为外国税收抵免法，即一国政府在对本国居民的国外所得征税时，允许其用国外已纳的税款冲抵在本国应缴纳的税款，从而实际征收的税款只为该居民应纳本国本国税款与已纳外国税款的差额。 第三节第三节 抵免法抵免法一、抵免法一、抵免法1.抵免法：也称外国税收抵免法，即一国政府在对本国居民的国外所得征税时，允许其用国外已纳的税款冲抵在本国应缴纳的税款，从而实际征收的税款只为该居民应纳本国本国税款与已纳外国税款的差额。2.计算公式：居住国应征所得税税额=国内外总收入本国税率-允许抵免的已交国外税额第三节第三节 抵免法抵免法二、直接抵免法二、直接抵免法（一）直接抵免法的概念和适用范围1.概念：直接抵免法

11、是指一国政府在对其居民的全球所得或财产征税时，允许该纳税人从其应纳税额中扣除已由其直接在国外缴纳的税额的一种消除国际重复征税的方法。2.适用范围：直接抵免法的适用对象为同一个经济实体，包括同一跨国纳税自然人和同一跨国法人的总分支机构。 第三节第三节 抵免法抵免法（二）直接抵免法的分类1.全额抵免法。l全额抵免法是指居民法人在国外获得缴纳的按照收入来源国的税率计算的应纳税额所得税税款，可以从国内的以国内外总收入为税基、按照本国税率计算的应纳税额中全部抵免。l计算公式是：居住国应征所得税税额=居民的国内外总所得收入居住国税率-国外已征全部税额 第三节第三节 抵免法抵免法2.限额抵免法l限额抵免法是

12、指纳税人从境外获得的所得，已在境外按照境外税收管辖权收入来源国的税法税率计算缴纳的所得税税款，可以在纳税人的应纳税额中抵扣，但可抵扣的数额不能超过按照本国税法计算的应纳税额。l居住国应征所得税税额=居民的国内外总所得居住国税率-允许抵免的国外已征税额 第三节第三节 抵免法抵免法（三）抵免限额1.抵免限额：指居住国政府允许跨国纳税人从本国应纳税额中扣除的在来源国所纳税款的最高限额，是对跨国纳税人在国外已纳税款进行抵免的限度。计算公式：抵免限额=（居住国和来源国全部应税所得*居住国相应税率）*收入来源国应税所得/居住国和收入来源国全部应税所得第三节第三节 抵免法抵免法l如果居住国实行比例税率时，上

13、述公式可简化为：l抵免限额=按照本国税法计算的来自国外的应税所得居住国所得税税率；l国外已征税款（本国居民在国外实际缴纳的税款）=按照国外税法计算的国外应税所得来源国所得税税率l允许抵免的国外已征税额=min（抵免限额，国外已征税款）第三节第三节 抵免法抵免法l例：某企业当年境内应税所得为1000万元，来源于境外所得1000万元，本国所得税税率30%，收入来源国的所得税税率为40%。假定除税率差别外本国所得税法与收入来源国的所得税规定相同。本国对来源于境外的所得采用限额抵免法来避免重复征税。那么：第三节第三节 抵免法抵免法l应税所得=1000+1000=2000l应纳税额=2000*30%=6

14、00l境外所得已交纳所得税=1000*40%=400l抵免限额=境外所得按本国税法计算的应纳税额=1000*30%=300l可免税额=300l实际向本国政府应交纳所得税=应纳税额-可抵免额=600-300=300扣除法、免税法、抵免法的比较扣除法、免税法、抵免法的比较l例：设立在甲国的A公司当年来源于甲国的应税所得为200万元来源于设在乙国的分公司B的所得为100万元。我们比较在不同税率和采用不同避免国际重复征税方法的情况下该A公司的所得税负担（A公司交纳的所得税总额占其全部应税所得的百分比）第一种情况，甲国所得税税率为30%，乙国所得税税率为20%。第二种情况，甲国所得税税率为20%，乙国所

15、得税税率为30%。第三节第三节 抵免法抵免法2.抵免限额的类型l分国限额法：居住国政府对其居民来自每一个非居住国取得的所得，分别计算出各自的抵免限额。l综合限额抵免法：居住国政府对其居民来自不同国家的所得汇总相加，按居住国税率计算出一个统一的抵免限额。 第三节第三节 抵免法抵免法2.抵免限额的类型l分项抵免法：把所有国外收入按类别分别抵免，而不考虑国别，从而使各项之间不能互相冲抵。 l分国分项抵免限额法。分国抵免限额法是按收入来源国分别抵免，不考虑收入的类别。 课本例课本例3-4乙国乙国丙国丙国一般所得20035%一般所得30040%股息所得6040%资本利得10045%特许权使用费14045

16、%特许权使用费20050%收入400收入600第三节第三节 抵免法抵免法3.抵免限额的年度结转：对跨国纳税人某些年度超出抵免限额而未被抵免的国外已缴税额，在一定的年限以内，居住国政府允许与其他年度的不足限额相互结转冲抵的办法。 4.来源国亏损的跨年度结转：指在跨年度的经济活动中，来源国政府对该国的亏损不予亏损结转时，居住国政府按亏损结转计算其抵免限限额。 课本例课本例3-5l甲国总公司A2010年来源于国内的总收入为1000万元，2011年为2000万元；来自乙国分公司B的收入2010年亏损200万元，2011年盈利400万元。甲国税率为30%，乙国税率为40%。甲国甲国乙国乙国2010100

17、0-20020112000400第三节第三节 抵免法抵免法（四）我国的直接抵免制度l我国目前对企业和个人外国税收抵免限额的计算主要采用分国限额法。 课堂习题课堂习题一、计算题 甲国某居民企业A在2012年初在乙国设立B分公司，在丙国设立C分公司，2012和2013两年的盈利状况如下表，甲国国的所得税税率为25%，乙国为20%，丙国为30%。（甲国主要采取分国限额抵免法，而且实行收入来源国亏损跨年度结转） 年度年度 甲国甲国A公司公司（万元）（万元） 乙国乙国B分分公公司（万元）司（万元） 丙国丙国C分分公公司（万元）司（万元） 2012 4000 1000 -1200 2013 6000 30

18、00 2000 第三节第三节 抵免法抵免法三、间接抵免法三、间接抵免法（一）间接抵免法的概念和适用范围l指一国政府在对其居民全球所得征税时，允许扣除由其取得的股息所承担的子公司所缴纳的外国税款。l间接抵免法适用于母子公司形式的跨国公司第三节第三节 抵免法抵免法（二）间接抵免额的计算1.母公司应纳居住国税额=（母公司本国所得+母公司来自子公司的还原所得）母公司所在国税率-允许抵免的间接抵免额2.一层间接抵免法l计算母公司间接缴纳的子公司所在国的税款l计算抵免限额 l计算母公司实际应纳税额 课堂案例，课堂案例，3-7l甲国母公司A拥有乙国子公司B的40%股份，2006年母公司A在甲国盈利200万元

19、，子公司B在乙国同样盈利200万元，甲国实行比例税40%，乙国也实行比例税30%，乙国的预提税税率为10%，甲国同时实行直接抵免法和间接抵免法。第四节第四节 税收饶让税收饶让 一、税收饶让的含义和缘由l税收饶让也称税收饶让抵免，是指一国政府（居住国政府，一般为发达国家）对本国纳税人在国外投资且得到投资所在国（收入来源国或称东道国，一般为发展中国家）减免的那一部分税收，视同已经缴纳，准予给予抵免待遇。 第四节第四节 税收饶让税收饶让 二、税收饶让的类型二、税收饶让的类型（一）差额税收l差额税收饶让是指所得来源国给予居住国纳税人减税或退税等优惠政策时，按没有这些优惠政策时来源国应征的税款给予税收抵