BEPS行动计划的影响及我国的应对_廖体忠

1、international taxation in china 132014年7期国际税收 beps行动计划的影响及我国的应对廖体忠（国家税务总局国际税务司北京100038）beps（base erosion and profit shifting, 税基侵蚀与利润转移）行动计划是由 g20（20 国集团）领导人背书并委托经济合作与发展组织（oecd）推动的一项一揽子税收改革项目，旨在通过协调各国税制，修订税收协定和转让定价国际规则，提高税收透明度和确定性，以应对跨国企业税基侵蚀和利润转移给各国政府财政收入和国际税收公平秩序带来的挑战。自 2013 年 9 月启动该项目以来，我国非常重视，国家

2、税务总局成立了 beps 工作小组并整合相关力量， 深入研究各领域规则的制定及其对我国的影响，跟进 oecd 推动的项目进度安排，参与了 6 个工作组第一阶段召开的所有会议，并对各议题及时表明我方立场。一、beps行动计划的基本构架（一）beps 行动计划的内容beps 一揽子行动计划含有 15 个项目， 除数字经济 （第一项行动）涉及增值税问题以外，其余主要涉及所得税，基本涵盖了所得税国际方面的全部内容。通过转让定价和滥用税收协定等形式转移利润是税基侵蚀的主要形式，也是该行动计划的主要针对对象，其中的 11 项行动都与此有关。beps 行动计划根据其性质和特点分为 5 大类，具体见下表。各项

3、行动的具体内容包括 ：1. 数字经济 ： 根据数字经济下的商业模式特点，重新审视现行税收协定和转让定价规则存在的问题，并就国内立法和国际规则的调整提出建议 ；2. 混合错配 ： 针对利用同一实体、所得或交易在不同国家税收处理不同，以及滥用协定进行的税收筹划，提出对税收协定范本和国内法的修改建议 ；3. 受控外国公司规则： 在强化受控外国公司税收规则，防止利润滞留或转移境外避税方面提出政策建议 ；4. 利息扣除 ： 在制止利用利息支出和金融工具交易避税方面提出政策建议 ；5. 有害税收实践 ：在 oecd 发起的有害税收竞争论坛的基础上，审议包括非 oecd 成员国在内的各国优惠税制，提出解决有

4、害税收竞争问题的建议 ；6. 税收协定滥用 ： 针对各种违反协定立法意图套取优惠待遇的现象，补充完善协定条款，并辅以必要的国内法修订或多边法律工具的开发，防止协定滥用行为 ；7. 常设机构 ：修订税收协定常设机构条款相关内容，以防止通过人为规避常设机构以逃避来源地纳税义务 ；8 10. 无形资产、风险和资本以及其他高风险交易 ：通过制定规则遏制集团内部和关联企业间通过无形资产、风险和资本的人为分配从而转移利润逃避税收的行为 ； 类 别行动计划应对数字经济带来的挑战数字经济协调各国企业所得税税制混合错配、受控外国公司规则、利息扣除、有害税收实践重塑现行税收协定和转让定价国际规则税收协定滥用、常设

5、机构、无形资产、风险和资本、其他高风险交易提高税收透明度和确定性数据统计分析、强制披露原则、转让定价同期资料、争端解决开发多边工具促进行动计划实施多边工具beps行动计划分类表专题策划feature14 international taxation in china国际税收2014年7期11. 建立方法论来收集和分析 beps 的数据以及采取相应的行动 ： 研究并确定针对 beps 行为的数据收集体系，构建分析指标体系，设计监控及预警指标，开展分析研究以估算 beps 行为的规模和经济影响 ； 12. 强制披露原则 ： 为加强税收遵从风险防控，针对纳税人应披露的交易内容、披露方式、相关惩罚措施

6、和信息使用等提出建议性规则框架，以帮助各国设计税收筹划方案披露机制 ；13转让定价同期资料 ： 在考虑企业遵从成本的基础上，制订转让定价同期资料通用模板，提高税收透明度并减轻纳税人负担 ；14. 争端解决 ： 在现有大量双边税收协定还不包括仲裁条款，部分国家对纳税人申请相互协商程序有不少限制性规定的情况下，建立更为有效的争端解决机制，切实避免双重征税 ；15. 多边工具 ： 开发一个可快速落实行动计划成果的法律工具，例如签署多边协议，以替换和实施现有双边和多边协定条款中部分相关内容。 （二）beps 行动计划的时间表根据 2013 年 g20 圣彼得堡峰会领导人宣言，15 项行动计划的实施分为

7、三个阶段，所有行动将于 2015 年底以前完成，具体如下 ：2014 年 9 月前完成 ： 数字经济、混合错配、防止协定滥用、同期资料，以及有害税收实践、无形资产和多边工具第一阶段 ；2015 年 9 月前完成 ： 受控外国公司规则，常设机构，数据统计分析，强制披露，风险、资本和其他高风险交易，利息扣除和争端解决第一阶段，以及无形资产、有害税收实践第二阶段 ；2015 年 12 月前完成 ： 利息扣除、有害税收实践、多边工具最后阶段。 （三）行动计划之间的关联beps 15 项行动计划之间联系紧密，互相促进，共同发挥作用 ：第一，数字经济带来商业模式的巨大变化，通信和网络技术在各产业的广泛渗透

8、使数字经济具有跨产业的特点，在 beps 方面主要是使得利润转移更容易实现，税基侵蚀问题被放大，对现行转让定价、税收协定、受控外国公司规则等形成挑战，因此真正的解决方案依赖于其他各项行动的实施。 第二，混合错配、同期资料、受控外国公司规则、利息扣除、强制披露制度等本质上属于国内税收立法和管理措施，各国依据其税收主权而享有完全独立自主权 ； 转让定价规则、税收协定作为现行国际税收规则的主要组成部分，体现各国在解决双重征税和防止逃避税问题上的协商和契约成果。税收协定形成对缔约方税收管辖权的约束，其实施依赖于缔约方的国内法基础。例如，防止协定滥用需要从税收协定条款和国内法两个方面制定相应措施 ； 混

9、合错配的存在需要各国协调国内法的制定，采取特别的税收政策处理消除由此造成的双重和多重不征税行为。 第三，有害税收实践是造成 beps 问题的土壤，对其采取措施是根本上消除 beps、减少恶意筹划行为吸引力的必要条件。有害税收实践与税收协定滥用两者密切相关。全球目前已经签署的几千个税收协定，有一部分是与实际税率为零或很低的税收管辖权地区签署的，其中的限制征税和税收优惠条款容易被用于跨境交易税收筹划而规避纳税。 第四，数据统计分析旨在识别 beps 的规模、范围、性质和特点，这是行动计划实施的基础。其对各国考虑实施针对性措施的力度和方向，分析规则修订和方案实施对宏观经济、跨境投资、经济结构和税收收

10、入等带来的直接或间接影响具有重要作用。第五，行动计划提出的建议和方案涉及面广，实施起来难度很大，需要参与国在政治和技术层面的大力支持和参与，因此相关的协调和宣传至关重要。oecd 虽为财税领域推动国际税收改革、协调国际合作最有国际影响力和实践经验的机构，近 20 年来大力推进很多税收领域如有害税收实践、数字经济等规则修订和变革，但收效甚微，其原因很大程度上是由于协调各国立场达成共识的复杂性和艰巨性所致。二、beps行动计划对我国的影响beps 项目虽然缘起欧美国家面临的财政困局，但其行动计划的实施将从税收国际规则和国内法两个层面改变现行跨境交易税收规则，对各国经济发展和税收利益分配影响深远。从

11、税收国际规则的角度看，beps 行动计划将完善和发展现行税收协定和转让定价国际规则，以使其更好适应各国税制和全球价值链变化带来的影响 ； 从国内法的角度看，beps 行动计划将推动建设与现代商业模式相适应的专题策划 featureinternational taxation in china 152014年7期国际税收 企业所得税税制，并完善间接税制度安排，促使各国相应修改其国内法，以压缩跨国公司利用税制和征管差异规避税收的空间，在全球范围内营造公平的税收环境和秩序。beps 行动计划是增强我国在税收国际规则制定上的话语权，提升影响力，将我国的税收管理能力（包括国内方面与国际方面）上升为制度性

12、权力的一次良机。此前延续近百年的税收国际规则基本都是由发达国家主导制定、反映发达国家利益的，发展中国家没有发言权也缺乏参与度。而此轮国际税收改革，发达国家和发展中国家都期待中国在制定税收国际规则、维护良好税收秩序方面发挥重要作用。作为处于经济转型期的国家，我国的经济发展既具有发展中国家的特征，又具有发达国家的部分特点。长期以来，跨国公司习惯于将中国子公司定位为功能单一的合约加工、合约销售或合约研发公司，仅给予中国子公司微薄的利润回报。近年来，中国公司在跨国公司全球布局中承担的功能越来越丰富，在全球价值链中做出的贡献也越来越大。这次 beps 行动计划中提出的从经济行为发生地以及价值贡献角度对跨

13、国公司利润进行分配的理念和方法，为我国在今后的国际税收管理中争取和维护我国税收权益提供了机遇。同时我们也应看到，beps 行动计划的实施可能给我国带来一些不利影响 ： 一是受制于研究能力、经验、语言和资源约束等因素影响，我国在参与国际规则制定方面仍与发达国家存在相当距离，行动计划的最终成果能在多大程度上符合我国利益和期望尚难以预测。二是行动计划的最终成果将在 g20 峰会上由各国领导人背书，虽然在法律层面并不形成硬性约束，但政治层面的承诺以及其他国家在行动计划框架下开展的税制改革，都将不可避免地对我国税收制度和税收管理产生影响。不论行动计划的最终结果如何，我国都将面临接受新规则和履行义务的压力

14、。三是行动计划对税收协定和转让定价规则的修改，可能使我国“走出去”企业在投资东道国的税收遵从以及享受税收协定待遇等方面，面临外国税务机关更为严格的审查，这将影响企业的税收遵从成本和经营环境，并可能导致对企业的双重征税。三、我国参与和应对beps行动计划的情况为推进 beps 行动计划的研究和落实，2013 年 9 月，oecd 牵头设立 g20/oecd beps 项目，下设项目指导组以及数字经济、税收协定、数据统计分析、转让定价、有害税收实践、恶意税收筹划等 6 个工作组。国家税务总局当选为项目指导组成员以及数字经济工作组副主席。国家税务总局成立了以国际税务司各相关处为主体，收入规划核算司、

15、政策法规司、征管和科技发展司等部门参与的 beps 局内工作小组，积极、全面跟进 beps 项目指导组和工作组的会议讨论、 专题研究和意见反馈等工作。截至今年 5 月底，国家税务总局共参加 beps 项目相关会议 29 次，向 oecd 提供立场表态 16 次。这一切不仅体现了我们的税收专业水准， 提升了我国的影响力和话语权，而且为建立公平合理的税收规则体系做出了重要贡献，得到 oecd 和其他参与方的重视和赞赏。国家税务总局在参与各项行动计划及表达中方立场时，主要把握几个原则 ： 一是重视并积极跟进 beps 税改项目，全面、深入参与各项工作 ； 二是注意国际规则变革的阶段性，在国际规则和国内税法的框架下保持一定的灵活性，既要促进双边和多边协商机制的建立和完善，又要维护我国的税收主权 ； 三是加强团队建设，大力提升我国税务部门的国际影响力和话语权 ； 四是加强沟通协调，及时报告工作进展，注意与纳税人的交流，争取多方理解与支持。此外，beps 行动计划作为 g20 框架下的重要议题，我国在 g20 层面的参与和应对也非常重要。2013 和 2014年，国家税务总局分别派人参加了 g20 财长和央行行长会议及圣彼得堡领导人峰会的前期磋商会，负责就宣言所涉