完全成本法与变动成本法的比较分析

1、    完全成本法与变动成本法的比较分析    曹委员摘 要：在财务会计中，产品成本按经济用途分为营业成本（包括直接材料、直接人工和制造费用）和期间费用（管理费用、销售费用和财务费用），但在管理会计中，出于对企业内部运营和绩效的更好管理，将成本按其与业务量的关系，分为变动成本和固定成本，由此产生了完全成本法和变动成本法。本文主要梳理两种方法对企业产品成本、存货成本和损益的影响，阐述两种方法的优缺点，期望对管理会计领域有一定理论意义，也期望企业灵活运用两种方法。关键词：变动成本法 完全成本法 固定性制造费用 期间损益：f23 ：a ：1672-3791（2

2、018）11（c）-0138-021 完全成本法与变动成本法的概念完全成本法符合我国现行的会计准则要求，即将产品发生的直接材料、直接人工（工人的基本工资、加班工资、计件工资）、制造费用（车间燃料、动力、电费、车间厂房折旧、设备折旧等）统一计入产品成本，不管是变动成本还是固定成本；将管理费用、销售费用和财务费用计入当期损益。变动成本法是将产品发生的成本按其与业务量的关系，分为变动成本和固定成本。成本随着产量的增加成正比例增加为变动成本，成本不随产量的增加而增加的为固定成本。这样在变动成本法下，变动成本包括直接材料、直接人工（加班工资、计件工资）、变动制造费用（车间燃料、动力、电费）、变动管理费用

3、和变动销售费用，它们随着产量的增加成正比例增加；固定成本包括工人基本工资、固定制造费用（车间厂房折旧、设备折旧）、固定管理费用和固定销售费用。两种方法的本质在于对固定生产成本的处理不同，完全成本法将固定成本（如固定制造费用）计入产品成本，变动成本法将固定成本计入当期损益，如图1所示。2 完全成本法与变动成本法的影响2.1 产品成本和存货成本不同产品成本方面，在完全成本法下，单位产品成本（包括直接材料、直接人工、变动性制造费用和固定性制造费用）大于按变动成本法计算的单位产品成本（包括直接材料、直接人工和变动性制造费用）。现举例说明，a公司只生产一种产品，单位产品中直接材料400元、直接人工120

4、、变动性制造费用60元，单位产品售价为900元/件，每月固定制造费用为6万元，固定管理费用、销售费用、财务费用合计为80000元。已知期初无存货，当月生产量为1000件，销售量为800件。单位产品成本=400+120+60+60000/1000=640元；在变动成本法下，单位产品成本=400+120+60=580元，所以后者小于前者的成本。存貨成本方面，存货是指在资产负债表日，企业没有卖出去的在产品、产成品、原材料、委托加工物资等。存货成本=存货库存量×单位产品成本，由于单位产品成本在完全成本法下大于变动成本法下，所以，使用完全成本法核算的存货成本（1000-800）×64

5、0=128000）大于使用变动成本法核算的存货成本（1000-800）×580=116000）。2.2 销售成本和期间成本不同销售成本方面，销售成本指当期已售产品结转的成本，销售成本=销售量×单位产品成本，在销售量一定的情况下，使用完全成本法核算的销售成本（800×640=512000）大于使用变动成本法核算的成本（800×580=464000）。期间成本方面，完全成本法，期间费用包括管理费用、销售费用和财务费用；变动成本法，期间费用包括固定制造费用、管理费用、销售费用和财务费用。使用完全成本法核算的期间费用（80000）小于使用变动法核算的期间费用（8

6、0000+60000=140000）。2.3 对税前利润的影响由于管理会计更多是提供内部生产经营管理的信息，因此，对利润的计算剔除了生产经营以外的损益，在完全成本法下，利润=销售收入-销售成本-管理费用-销售费用-财务费用，式中，销售收入=销售量×销售单价，销售成本=销售量×单位产品成本（材料、人工、固定制造费用、变动制造费用）；在变动成本法下，利润=销售收入-销售成本-固定制造费用-管理费用-销售费用-财务费用，式中，式中，销售收入=销售量×销售单价，销售成本=销售量×单位产品成本（材料、人工、变动制造费用）。利用两种方法，案例中a公司的利润计算如表1

7、所示。从两种方法计算利润的结果可以看出：完全成本法核算的利润（128000元）大于变动成本法核算的利润（116000元），差额=128000-116000=12000元，这12000元正是由没卖出去那部分产品承担的固定制造费用（1000-800）×（60000/1000）=12000）在当期没有扣除，即在完全成本法下，固定制造费用由当期已售产品和期末库存产品共同承担。而变动成本法下，固定制造费用（60000元）一次性全部扣除了，固定制造费用由当期已售产品承担。由上面的阐述我们可以预测出，当a公司本期生产1000件，刚好也销售1000件时，两种方法计算的利润刚好相等（即为900

8、5;1000-580000-60000-80000=180000）。当产量小于销量的情况下，完全成本法核算的利润小于变动成本法下核算的利润，因为上期未卖出去产品所承担的固定制造费用在本期来扣除了。从长期看，当所有生产的产品全部卖出去时，两种方法计算的利润合计是相等的，所以变动成本法有益于企业短期的决策。3 两种方法的优缺点3.1 变动成本法的优缺点优点在于，首先，更有利于企业的绩效评价，变动成本法将固定制造费用作为期间费用，由管理部门负责，以前这一部分费用由生产部门、采购部门等其他部门负责，但这些部门作为底层单位无法控制厂房和设备的折旧，所以变动成本法更有利于绩效的考核。其次，费用与收入更加的

9、配比，揭示了销售量、成本、利润之间的依存关系，使当期利润真正反映企业的经营状况。然后，变动成本法更加注重销售，在供大于求的情况下，有利于刺激销售，销售得越多利润就越高。最后，变动成本法有利于企业产品的定价，对于临时订单，只要购买方开价大于产品变动成本就可以接受订单。缺点在于，变动成本法要求企业财务人员对产品成本进行分类，分成变动成本和固定成本，对财务人员的专业水平有一定的要求。其次，变动成本法不利于企业的长期决策。最后，变动成本法的核算方法不符合现行会计准则的要求。3.2 完全成本法的优缺点优点在于，完全成本法符合现行财务会计准则的要求，计算的产品成本包括了产品发生的所有成本，当市场上出现供不

10、应求的情况时，有利于刺激生产，产生规模效应，生产量越大，单位固定成本越低。缺点在于，不利于企业的短期决策，对于需要经常做短期决策的企业不适合采用这种方法；不利于企业的绩效评价，将固定制造费用（厂房和设备的折旧）归为生产部门的责任，对于厂房和设备的购买是高层管理者能决策的，不应作为生产部门的绩效来考核。4 变动成本法的适用情况使用变动成本法的企业应具有以下特点：（1）企业的变动成本和固定成本能够可靠划分；（2）企业分品种产品的变动成本能够核算；（3）企业变动成本和固定成本比例适中；（4）企業变动成本和固定成本比较稳定，波动性较小；（5）市场竞争环境激烈，需要频繁进行短期经营决策；（6）市场相对稳

11、定，产品差异化程度不大，以利于企业进行价格等短期决策。对企业的要求，企业应保证成本基础信息记录完整，财务会计核算基础工作完善。企业应建立较好的成本性态分析基础，具有划分固定成本与变动成本的科学标准，以及划分标准的使用流程与规范。企业能够及时、全面、准确地收集与提供有关产量、成本、利润以及成本性态等方面的信息。5 结语本文对变动成本法和完全成本法进行了比较分析，从两种方法的概念出发，分析了两种方法对产品成本、存货成本、销售成本、期间费用、税前利润的影响，并举例进行分析，找出不同的原因。同时，阐述了两种方法的优缺点。最后，梳理了变动成本法使用的情况，包括企业应具有的特点和对企业的要求。希望企业能够灵活结合企业的特点运用两种方法。参考文献1 马玉洁.变动成本法与完全成本法利润差异分析基于存货计价方法的角度j.财会通讯，2014（6）：107-108.2 付光富.变动成本法与完全成本法核算差异分析j.商业会计，2015（23）：103-104.3 孙茂竹，支晓强，