债务重组准则变迁历程 之 2006年《债务重组准则》变化教材

1、 第八组：第八组：拓阳拓阳 贾婧瑜贾婧瑜 李丹李丹 周紫旋周紫旋 卢宁卢宁 朱金哲朱金哲债务重组准则变迁历程债务重组准则变迁历程 之之 2006年债务重组准则变化年债务重组准则变化 20062006年年债务重组准则债务重组准则变化变化1、06年债务年债务重组准则相对重组准则相对于于01年准则的年准则的变化变化2、准则变化对、准则变化对企业的影响企业的影响1、债务重组的、债务重组的定义定义2、债务重组的、债务重组的方式方式1、新准则下、新准则下债务人的会计债务人的会计处理处理2、新准则下、新准则下债权人的会计债权人的会计处理处理相关理论相关理论变化及影响变化及影响会计处理会计处理分析框架：分析框

2、架：（一）债务重组的定义一）债务重组的定义 根据根据20062006年修订的企业债务准则年修订的企业债务准则债务重组规定，债务重组是债务重组规定，债务重组是指在指在债务人发生财务困难债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定或者法院的裁定作出让步作出让步的事项。的事项。债务重组定义中的债务重组定义中的“债务人发生财务困难债务人发生财务困难”，是指债务人出现资金，是指债务人出现资金周转困难或经营陷入困境，导致其无法或者没有能力按原定条件偿还债周转困难或经营陷入困境，导致其无法或者没有能力按原定条件偿还债务。务。“债权人作出让步

3、债权人作出让步”，是指债权人同意发生债务困难的债务人现在或者，是指债权人同意发生债务困难的债务人现在或者将来以低于重组债务账面价值的金额或者价值偿还债务。将来以低于重组债务账面价值的金额或者价值偿还债务。“债权人作出债权人作出让步让步”的情形主要包括：债权人减免债务人部分债务本金或者利息、降的情形主要包括：债权人减免债务人部分债务本金或者利息、降低债务人应付债务的利率等。低债务人应付债务的利率等。一、债务重组相关理论知识一、债务重组相关理论知识新准则的变化新准则的变化一、债务重组相关理论知识一、债务重组相关理论知识（二）债务重组的方式（二）债务重组的方式 1.1.以资产清偿债务。以资产清偿债务

4、。债务人通常用于偿债的资产主要有：现债务人通常用于偿债的资产主要有：现金、存货、金融资产、固定资产、无形资产等。金、存货、金融资产、固定资产、无形资产等。 2. 2.债务转为资本，是指债务人将债务转为资本，同时债权人债务转为资本，是指债务人将债务转为资本，同时债权人将债权转为股权的债务重组方式。将债权转为股权的债务重组方式。 3. 3.修改其他债务条件，是指修改不包括上述修改其他债务条件，是指修改不包括上述1.21.2情形的债务条情形的债务条件进行债务重组的方式，如减少债务本金、降低利率、免去应付件进行债务重组的方式，如减少债务本金、降低利率、免去应付未付利息等；未付利息等； 4. 4.以上三

5、种方式的组合。以上三种方式的组合。新准则变化新准则变化二、二、20062006年新修订债务重组准则的变化年新修订债务重组准则的变化企业会计准则企业会计准则债务重组准则的变迁历程债务重组准则的变迁历程2001年进行了年进行了 第一次修订第一次修订 （文中称之为旧准则）（文中称之为旧准则） 1998年年6月正式发布月正式发布 企业会计准则企业会计准则债务重组债务重组1998年年2001年年2006年年 2006年进行了年进行了 第二次修订第二次修订（文中称之为新准则）（文中称之为新准则）二、新准则下二、新准则下债务重组准则债务重组准则的变化的变化（一）概念相关的变化（一）概念相关的变化2001年准

6、则下年准则下，债务重组是指债债务重组是指债权人按照其与债权人按照其与债务人达成的协议务人达成的协议或法院的裁决同或法院的裁决同意债务人修改债意债务人修改债务条件的事项务条件的事项。新旧准则对比新旧准则对比新准则下的债务新准则下的债务重组新概念重组新概念，强强调了债务重组应调了债务重组应同时具备同时具备两个前两个前提条件提条件债务人债务人发生财务困难、发生财务困难、债权人作出让步债权人作出让步二、新准则下二、新准则下债务重组准则债务重组准则的变化的变化（一）概念相关的变化（一）概念相关的变化首先，首先，“债务人发生财务困难债务人发生财务困难”这一前提条件，要求必须首先要求对债这一前提条件，要求必

7、须首先要求对债人的人的财务状况进行分析财务状况进行分析。只有通过对债务企业偿债能力、盈利能力等方面财。只有通过对债务企业偿债能力、盈利能力等方面财务状况进行全面分析比较后，才能判断是否进行债务重组。务状况进行全面分析比较后，才能判断是否进行债务重组。 这样在一定程度上抑止了企业随意利用债务重组进行利润操纵的行为，这样在一定程度上抑止了企业随意利用债务重组进行利润操纵的行为，实际上是缩小了实际上是缩小了债务重组应用的范围债务重组应用的范围。其次，其次，“债权人作出让步债权人作出让步”这一前提条件，意味着债务人在债务重组中这一前提条件，意味着债务人在债务重组中不会发生债务重组损失不会发生债务重组损

8、失。 而按照而按照20012001年债务重组准则规定，债务人是可能发生债务重组损失的。年债务重组准则规定，债务人是可能发生债务重组损失的。二、新准则下二、新准则下债务重组准则债务重组准则的变化的变化（二）债务重组方式的变化（二）债务重组方式的变化 旧准则旧准则下，下，债务重组方债务重组方式包括：式包括：1 1、以低于债务账面价、以低于债务账面价值的现金清偿债务；值的现金清偿债务；2 2、以非现金资产清偿债、以非现金资产清偿债务；务；3 3、债务转为资本、债务转为资本；4 4、修改其他债务条、修改其他债务条件；件；5 5、以上两种或两、以上两种或两种以上方式的组合。种以上方式的组合。 新旧准则对

9、比新旧准则对比新准则新准则下，下，将旧准则将旧准则中中“1 1、以低于债务以低于债务账面价值的现金清偿账面价值的现金清偿债务债务”和和“2 2、以非以非现金资产清偿债务现金资产清偿债务”合并为合并为“以资产清偿以资产清偿债务债务”方式方式，其它重，其它重组方式与旧准则相同组方式与旧准则相同。 虽然重组方式的变化主要是形式上的而非实质性的变化，虽然重组方式的变化主要是形式上的而非实质性的变化，但是新准则的表达更为简单明了。但是新准则的表达更为简单明了。二、新准则下二、新准则下债务重组准则债务重组准则的变化的变化（三）偿债资产计量属性的变化（三）偿债资产计量属性的变化旧旧准则中，对准则中，对于重组

10、债务以于重组债务以及用于偿债的及用于偿债的各种资产或股各种资产或股权的计量一律权的计量一律采用采用账面价值账面价值新旧准则对比新旧准则对比新准则新准则下，对下，对于于用于偿债的用于偿债的各种非现金资各种非现金资产或股权的计产或股权的计量采用量采用公允价公允价值值。二、新准则下二、新准则下债务重组准则债务重组准则的变化的变化（四）债务人账务处理的变化（四）债务人账务处理的变化1、以、以放弃的应收放弃的应收债权的账面价值债权的账面价值作作为取得非现金资产为取得非现金资产入账价值的基础。入账价值的基础。2、以非现金资产清偿债务时，、以非现金资产清偿债务时，债务人应将重组债务的债务人应将重组债务的账面

11、价值与转让的非现金资产账面价值与转让的非现金资产账面价值和税费之和的账面价值和税费之和的差额，差额，确认为资本公积或当期损失确认为资本公积或当期损失。旧准则旧准则1 1、用于偿债的非、用于偿债的非现金资产和股权以现金资产和股权以其公允价值其公允价值作为确作为确定其入账价值的基定其入账价值的基础。础。2、以非现金资产清偿债务的，、以非现金资产清偿债务的，债务人应将重组债务的债务人应将重组债务的账面价值与转让的非现金账面价值与转让的非现金 资产的公允价值之间的资产的公允价值之间的差额，差额，作为债务重组收益，作为债务重组收益，记入当期损益。记入当期损益。新准则新准则二、新准则下二、新准则下债务重组

12、准则债务重组准则的变化的变化（四）债务人账务处理的变化（四）债务人账务处理的变化1 1、用债务抵偿资本、用债务抵偿资本时，债务人将重组债时，债务人将重组债务的账面价值与债权务的账面价值与债权人因放弃债权而享有人因放弃债权而享有股权的份额之间的股权的份额之间的差差额确认为资本公积额确认为资本公积。2 2、以低于债务账面价值的现金清偿债务时，、以低于债务账面价值的现金清偿债务时，以重组债务的账面价值与支付的现金以重组债务的账面价值与支付的现金 之间的之间的差额作为资本利得，差额作为资本利得，记入资本公积。记入资本公积。旧准则旧准则1 1、债务人确认股本、债务人确认股本/ /实收资本（享有股份实收资

13、本（享有股份面值），确认资本公面值），确认资本公积（股权的公允价值积（股权的公允价值与股本之间的差额）与股本之间的差额）确认当期损益确认当期损益（重组（重组债务的账面价值和股债务的账面价值和股份的公允价值总额之份的公允价值总额之间的差额）间的差额）新准则新准则2 2、以低于债务账面价值的现金清偿债务时，、以低于债务账面价值的现金清偿债务时，债务人将此债务人将此差额作为重组收益，差额作为重组收益，记入当期损益。记入当期损益。二、新准则下二、新准则下债务重组准则债务重组准则的变化的变化（四）债权人会计处理的变化（四）债权人会计处理的变化 第一，将债务转为资本时，旧准则中债权人应将第一，将债务转为资

14、本时，旧准则中债权人应将重组债权的重组债权的账面价值作为受让股权的入账价值。账面价值作为受让股权的入账价值。 在新准则中，债权人因放弃债权而享有的股权在新准则中，债权人因放弃债权而享有的股权按股权的公允按股权的公允价值计入长期股权投资价值计入长期股权投资；债权人因放弃债权的账面价值与享有股；债权人因放弃债权的账面价值与享有股权的公允价值之间的权的公允价值之间的差额作为债务重组损益处理差额作为债务重组损益处理。 二、新准则下二、新准则下债务重组准则债务重组准则的变化的变化 （四）债权人处理的变化（四）债权人处理的变化 第二，以非现金资产清偿债务时，旧准则规定债权人应将第二，以非现金资产清偿债务时

15、，旧准则规定债权人应将重重组债务的账面价值作为受让的非现金资产的入账价值组债务的账面价值作为受让的非现金资产的入账价值。如果设计。如果设计多项非现金资产，债权人应按各项非现金资产的公允价值占非现多项非现金资产，债权人应按各项非现金资产的公允价值占非现金资产公允价值总额的比例，对重组债权的账面价值进行分配，金资产公允价值总额的比例，对重组债权的账面价值进行分配，以确定各项非现金资产的入账价值。以确定各项非现金资产的入账价值。 在新准则中，以非现金资产清偿债务，债权人应将受让非现在新准则中，以非现金资产清偿债务，债权人应将受让非现金资产按金资产按公允价值入账公允价值入账，重组债权的账面余额与受让的

16、非现金资，重组债权的账面余额与受让的非现金资产的公允价值之间产的公允价值之间差额作为债务重组损失，记入当期损益。差额作为债务重组损失，记入当期损益。三、新修订债务重组准则对企业的影响三、新修订债务重组准则对企业的影响 （一）对企业的正面影响（一）对企业的正面影响1 1、增加了企业利润的透明度、增加了企业利润的透明度 新准则规定，债务人应该在会计报表新准则规定，债务人应该在会计报表附注中披露附注中披露与债与债务重组有关公允价值确定方法和依据，对于企业利用关联务重组有关公允价值确定方法和依据，对于企业利用关联操纵利润有一定的约束力。操纵利润有一定的约束力。2 2、实现了与国际惯例的趋同、实现了与国

17、际惯例的趋同 新准则引用公允价值计量属性并将其应用于相关规定新准则引用公允价值计量属性并将其应用于相关规定中，顺应了中，顺应了国际会计准则国际会计准则的需要。的需要。（二）对企业的负面影响（二）对企业的负面影响1 1、可能、可能难以确定部分资产公允价值难以确定部分资产公允价值 在会计实务操作中不是所有的债务重组都能够确认公允在会计实务操作中不是所有的债务重组都能够确认公允价值。价值。2 2、可能成为、可能成为新的盈余管理手段新的盈余管理手段 新准则改变了重组损益的确认方式，将重组收益确认新准则改变了重组损益的确认方式，将重组收益确认为当期损益。企业有可能会利用债务重组蓄意包装利润，为当期损益。

18、企业有可能会利用债务重组蓄意包装利润，迅速改善财务状况和经营成果，原来企业亏损也可能因此迅速改善财务状况和经营成果，原来企业亏损也可能因此扭亏为盈。扭亏为盈。四、新修订四、新修订债务重组准则债务重组准则的会计处理的会计处理（一）以现金清偿债务（一）以现金清偿债务1.1.债务人的会计处理债务人的会计处理借：应付账款借：应付账款贷：银行存款贷：银行存款营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得2.2.债权人的会计处理债权人的会计处理借：银行存款借：银行存款坏账准备坏账准备营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失贷：应收账款贷：应收账款（二）以非现金资产清偿债务（二）以非现金资产清偿债务 1.

19、 1.债务人的会计处理债务人的会计处理如果所抵资产是存货如果所抵资产是存货a.a.借：应付账款借：应付账款贷：主营业务收入或其他业务收入贷：主营业务收入或其他业务收入应交税费应交税费应交增值税应交增值税营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得b.b.借：主营业务成本或其他业务成本借：主营业务成本或其他业务成本存货跌价准备存货跌价准备贷：库存商品贷：库存商品四、新修订四、新修订债务重组准则债务重组准则的会计处理的会计处理债务人的账务处理债务人的账务处理如果所抵资产是固定资产如果所抵资产是固定资产a.a.借：固定资产清理借：固定资产清理累计折旧累计折旧 固定资产减值准备固定资产减值准备贷：固定

20、资产贷：固定资产b.b.借：固定资产清理借：固定资产清理贷：应交税费贷：应交税费应交营业税应交营业税c.借：应付账款借：应付账款 贷：固定资产清理贷：固定资产清理 应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额） 营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得d.确认固定资产的清理损益确认固定资产的清理损益当固定资产清理产生盈余时：当固定资产清理产生盈余时：借：固定资产清理借：固定资产清理贷：营业外收入贷：营业外收入当固定资产清理产生亏损时：当固定资产清理产生亏损时：借：营业外支出借：营业外支出贷：固定资产清理贷：固定资产清理四、新修订四、新修订债务重组准则债务重组准则的会计处理的会

21、计处理债务人的账务处理债务人的账务处理 如果所抵资产是无形资产如果所抵资产是无形资产借：应付账款借：应付账款累计摊销累计摊销无形资产减值准备无形资产减值准备贷：无形资产贷：无形资产应交税费应交税费应交营业税应交营业税营业外收入营业外收入无形资产转让收益无形资产转让收益 债务重组利得债务重组利得四、新修订四、新修订债务重组准则债务重组准则的会计处理的会计处理债务人的账务处理债务人的账务处理如果所抵资产是股票、债券等金融资产如果所抵资产是股票、债券等金融资产以长期股权投资为例，应作如下会计处理：以长期股权投资为例，应作如下会计处理：借：应付账款借：应付账款长期股权投资减值准备长期股权投资减值准备贷

22、：长期股权投资贷：长期股权投资投资收益投资收益营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得如果抵债的是多项非货币性资产，将上述处理合并。如果抵债的是多项非货币性资产，将上述处理合并。四、新修订四、新修订债务重组准则债务重组准则的会计处理的会计处理2.2.债权人的会计处理债权人的会计处理一般账务处理如下一般账务处理如下: :借：换入的非货币资产借：换入的非货币资产应交税费应交税费应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额）坏账准备坏账准备营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失贷：应收账款贷：应收账款资产减值损失（当重组损失额小于已提减值准备时）资产减值损失（当重组损失额小于已提减值准备时）

23、四、新修订四、新修订债务重组准则债务重组准则的会计处理的会计处理（三）债转股方式（三）债转股方式1.1.债务人的会计处理债务人的会计处理借：应付账款借：应付账款贷：股本或实收资本贷：股本或实收资本资本公积资本公积股本溢价或资本溢价股本溢价或资本溢价营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得2.2.债权人的会计处理债权人的会计处理借：长期股权投资或交易性金融资产借：长期股权投资或交易性金融资产坏账准备坏账准备营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失贷：应收账款贷：应收账款资产减值损失（当重组损失额小于已提减值准备时）资产减值损失（当重组损失额小于已提减值准备时）四、新修订四、新修订债务重组

24、准则债务重组准则的会计处理的会计处理（四）修改其他债务条件四）修改其他债务条件1.1.不存在或有条件情况下的会计处理不存在或有条件情况下的会计处理（1 1）债务人的会计处理）债务人的会计处理A.A.重组当时：重组当时：借：应付账款借：应付账款贷：应付账款贷：应付账款债务重组债务重组 营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得B.B.以后按正常的抵债处理即可。以后按正常的抵债处理即可。a.a.每期支付利息时：每期支付利息时：借：财务费用借：财务费用贷：银行存款贷：银行存款b.b.偿还本金时：偿还本金时：借：应付账款借：应付账款贷：银行存款贷：银行存款（2）债权人的会计处理）债权人的会计处理A.

25、重组当时：重组当时：借：应收账款借：应收账款债务重组债务重组营业外支出营业外支出债务重组损失（当重债务重组损失（当重组损失额大于已提减值准备时）组损失额大于已提减值准备时） 坏账准备坏账准备贷：应收账款（账面）贷：应收账款（账面）资产减值损失（当重组损失额小资产减值损失（当重组损失额小于已提减值准备时）于已提减值准备时）B.将来按正常债权的收回处理即可。将来按正常债权的收回处理即可。a.每期收到利息时：每期收到利息时：借：银行存款借：银行存款贷：财务费用贷：财务费用b.收回本金时：收回本金时：借：银行存款借：银行存款贷：应收账款贷：应收账款四、新修订四、新修订债务重组准则债务重组准则的会计处理

26、的会计处理（四）修改其他债务条件四）修改其他债务条件2.2.存在或有条件情况下的会计处理存在或有条件情况下的会计处理（1 1）债务人的会计处理）债务人的会计处理a.a.重组当时：重组当时：借：应付账款借：应付账款贷：应付账款贷：应付账款债务重组债务重组预计负债（或有支出）预计负债（或有支出）营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得b.b.当预计负债实现时：当预计负债实现时：借：预计负债借：预计负债贷：应付账款贷：应付账款借：应付账款借：应付账款贷：银行存款贷：银行存款c.c.当预计负债未实现时：当预计负债未实现时：借：预计负债借：预计负债贷：营业外收入贷：营业外收入债务重组利得债务重组利得（2 2）债权人的会计处理）债权人的会计处理a.a.重组当时：重组当时：借：应收账款（新的本金）借：应收账款（新的本金）营业外支出营业外支出债务重组损失（当重组损失额大于已提债务重组损失（当重组损失额大于已提减值准备时）减值准备时）坏账准备坏账准备贷：应收账款（旧的）贷：应收账款（旧的）资产减值损失（当重组损失额小于已提减值准备时）资产减值损失（当重组损失额小于已提减值准备时）b.b.当或有收入实现时：当或有收入实现时：借：应收账款借：应收账款贷：营业外支出贷：营业外支