如何确定所得税汇算清缴查补税款滞纳金计算起始日

1、如何确定所得税汇算清缴查补税款滞纳金加收的起始日滞纳金是当事人不及时履行其所不能代替履行的义务时，国家行政 机关对其采取课以财产上新的给付义务的办法，也就是在经济上加重义 务，促使其履行义务。虽然中华人民共和国税收征收管理法（2001年5月1日起施行，以下简称税收征管法）、中华人民共和国税收征 收管理法实施细则（2 0 0 2年1 0月1 5日起施行，以下简称税收Z征管法实施细则）明确规定了税收滞纳金的加收期间和比例，'但是在实 务操作中确定所得税汇算清缴查补税款滞纳金加收的起始日却存在认识 上的差异。对此，本文结合实际案例对相关政策进行分析。基本案情：某制药公司是当地一家颇有名气的外

2、商投资企业，设立于2001年 2月，设立当年即投产获利。该公司财务制度比较健全。2004年4月，该公司按税法规定向所在地主管税务机关申报了 2003年度外商投资企 业所得税，并缴纳了所得税款。2004年5月20日，该公司收到主管税 务机关下发的外商投资企业和外国企业所得税汇算清缴涉税事宜通知/ 书，要求该公司在2004年5月31日前补缴所得税18068.48元。 原来该公司在计算2003年度所得税时，按企业会计制度（财会200025号）有关规定，将年末尚未摊销完的筹建费用 120456.50 元一次性转入当期损益。根据中华人民共和国外商投资企业和外国企 业所得税法实施细则第四十九条规定：筹建费

3、用应在不低于五年期限 进行摊销。主管税务机关对此进行了所得税纳税调整，调增应纳税所得额120456.50元，调增应纳所得税额18068.48元（120456.50 X15% +2=18068.48，该公司系生产性外商投资企业，目前处于外商投资企 业所得税减半征收税收优惠期，地方所得税按规定免征。）该公司于 2004年5月21日到主管税务机关进行了所得税补申报，却被意外告知 将自5月1日起按日加征滞纳税款万分之五的滞纳金，共计 18068.50 X0.5%OX 21 =1897.19元。主管税务机关的依据是外商投资企业所得 税年度申报纳税时间为年度终了后四个月内，现已逾期21、日，应加收滞纳金。

4、金额虽不大，但公司财务人员觉得十分不服：中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法第十五条规定外商投资企业“缴 纳企业所得税和地方所得税，按年计算，分季预缴。季度终了后十五日 内预缴；年度终了后五个月内汇算清缴，多退少补。”既然公司已在法律规定的期限内办理完所得税汇算清缴，主管税务机关就不应再对所得税汇算清缴查补税款加征滞纳金。根据税收征管法、税收征管法 实施细则等有关规定，该公司在按主管税务机关的纳税决定缴纳税款 及滞纳金的当日，就该笔滞纳金征收的合法性向主管税务机关的上级机 关申请行政复议。法理分析：由于本案的核心是如何确定所得税汇算清缴查补税款滞纳金加收的 起始日问题，那么判定税务机关

5、能否征收这笔所得税汇算清缴查补税款 的滞纳金需对滞纳金加收的起始日进行全面分析。首先从税收“滞纳金”定义来看：税收征管法第三章第三十二条以及税收征管法实施细则第五章第七十五条规定“纳税人未按规定 期限缴纳税款的，扣缴义务人未按照规定期限解缴税款的，税务机关除 责令限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞 纳金。“税收征管法第三十二条规定的加收滞纳金的起止时间，为法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的税款缴纳 期限届满次日起至纳税人、扣缴义务人实际缴纳或者解缴税款之日止。” 从上述法律规定中可以看出，税收滞纳金加收的起始日与纳税义务的产 生、申报期限密切相

6、关，并与税款实际缴纳日期紧密相连。只有正确界 定滞纳金加收的起始日，才能正确计算滞纳金。那么如何确定所得税汇 算清缴查补税款滞纳金加收的起始日呢？为了更好解释这个问题，在此 笔者想将纳税期限、申报期限、税款缴纳期限三个相关概念进行对比说明：1、纳税期限。纳税期限是指法律、行政法规规定或者税务机关依照 法律、行政法规确定纳税人计算应纳税款的期限，不同的税种的纳税期 限因征收对象、计税依据的不同而有所不同。如增值税的纳税期限为1、3、5、10、15日或1个月；营业税的纳税期限为 5、10、15日或一个 月；企业所得税（本文是指按所有制性质划分的适用于内资企业的企业所得税，下同）、外商投资企业和外国

7、企业所得税的纳税期限为 1年，企 业所得税实行按年计算，分月或分季预缴，外商投资企业和外国企业所 得税实行按年计算，分季预缴。2、申报期限。申报期限是指法律、行政法规规定或者税务机关依照 法律、行政法规确定纳税人、扣缴义务人向税务机关申报应纳或解缴税 款的期限，不同税种的申报期限因纳税期限的不同而有所不同。如增值 税纳税人以一个月为纳税期限的，自期满之日起10日内申报纳税；营业 税纳税人以一个月为纳税期限的，自期满之日起10日内申报纳税；企业 所得税、外商投资企业和外国企业所得税年度申报期限应区分为两种情 况：一种是企业自核自缴所得税年度申报期限，分别为年度终了后四十 五日内和年度终了后四个月

8、内；另一种是企业所在地主管税务机关所得 税汇算清缴查补税款的补申报期限，根据企业所得税汇算清缴管理办 法（国税发1998 182号）、外商投资企业所得和外国企业所得税汇 算清缴管理办法（国税发200313号）等有关规定，一般为年度终了 后四个月内和年度终了后五个月内。同时税收征管法及税收征管 法实施细则还对延期申报、法定休假日等特殊情况的申报期限作了规 定。3、税款缴纳期限。税款缴纳期限为法律、行政法规规定或者税务机 关依照法律、行政法规的规定确定的税款缴纳入库的期限。不同税种， 由于其纳税期限不同、申报期限不同，法律、行政法规规定或者税务机 关依照法律、行政法规的规定确定的税款缴纳期限也有所

9、不同。如增值 税、营业税等流转税，以一个月为纳税期限的，税款缴纳期限为一般为 次月10日内。企业所得税、外商投资企业和外国企业所得税， 企业自核 自缴所得税的缴纳期限一般为年度终了后四十五日内和年度终了后四个 月内，而对所得税汇算清缴查补税款的缴纳期限的确定则相对复杂得多，本文将在后面作详细分析。税款缴纳期限的确定与滞纳金加收起始日的 确定密切相关，如增值税、营业税等流转税，以一个月为纳税期限的， 滞纳金加征起始日为一般为次月11日；对企业所得税、外商投资企业和 外国企业所得税企业自核自缴税款的滞纳金加征起始日一般为企业自行 申报期限之次日，即次年第四十六日和次年 5月1日。此外税收征管法及税

10、收征管法实施细则还对几种特殊情况 下滞纳金加收的处理作了明确规定。如税收征管法第三十一条规定： “对经省、自治区、直辖市国家税务局、地方税务局批准延期缴纳的税 款，在延期缴纳期间不加收滞纳金，但延期最长不得超过三个月；未经 省、自治区、直辖市国家税务局、地方税务局批准延期缴纳的税款，从 缴纳税款期限届满之日起加收滞纳金。；税收征管法第五十二条 规定：“对因税务机关的责任，致使纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴税 款的，税务机关在三年内可以要求纳税人、扣缴义务人补缴税款，但是 不得加收滞纳金。”；税收征管法实施细则第一百零九条还规定“税 收征管法及本细则所规定期限的最后一日是法定休假日的，以休假日期

11、 满的次日为期限的最后一日；在期限内有连续3日以上法定休假日的， 按休假日天数顺延。”再回到本文所讨论的问题“如何确定所得税汇算清缴查补税款滞纳 金加收的起始日”。我国法律、行政法规对企业所得税汇算清缴查补税 款的缴纳期限及滞纳金加收的起始日是如何规定的呢？中华人民共和 国企业所得税法暂行条例第十五条、企业所得税汇算清缴管理办法第十五条分别规定企业“缴纳企业所得税，按年计算，分月或者分季预 缴。月份或者季度终了后十五日内预缴,工年度终了后四个月内汇算清缴， 多退少补。” “纳税人已预缴的税款少于全年应缴税款的，应在年度终 了后4个月内结清应补缴的税款。预缴税款超过应缴税款的，主管税务 机关应及

12、时办理退税，或者抵缴下一年度应缴纳的税款。”同时，国家 税务总局关于企业所得税检查处罚起始日期的批复（国税函1998 63号）进一步对企业所得税汇算清缴查补税款的滞纳金加收作了明确规 定：“根据企业所得税暂行条例及其有关规定，纳税人应按照规定的期 限报送年度企业所得税申报表，对年度企业所得税的检查，宜在纳税人 报送年度企业所得税申报表之后进行，这种检查（包括汇算清缴期间的 检查和汇算清缴结束后的检查）查补的税款，其滞纳金应从汇算清缴结 束后的次日起计算加收，罚款及其他法律责任，应按税收征管法的 有关规定执行。”由此分析，企业所得税汇算清缴作为一个整体法律概 念，时限应为年度终了后四个月。企业所

13、得税汇算清缴查补税款的缴纳期限应为汇算清缴结束之日，即次年 4月30日；汇算清缴查补税款滞 纳金加收起始日相应确定为企业所得税汇算清缴结束日之次日，即次年 5月1日。/那么我国现行法律、行政法规对外商投资企业和外国企业所得税汇算清缴查补税款缴纳期限又是如何规定的呢？根据中华人民共和国外 商投资企业和外国企业所得税法第十五条之规定，外商投资企业“缴 纳企业所得税和地方所得税，按年计算，分季预缴。季度终了后十五日 内预缴；年度终了后五个月内汇算清缴，多退少补。，同时外商投资企业所得和外国企业所得税汇算清缴管理办法第九条、第十四条规 定对外商投资企业所得税汇算查补税款及滞纳金具体税务处理也作了明 确

14、规定“企业申报年度所得税并自核自缴应补缴税款后，经主管税务机 关审核，仍须补缴所得税的，应在收到主管税务机关送达外商投资企 业和外国企业所得税汇算清缴涉税事宜通知书后按规定时限将税款补 缴入库。，“企业未按规定期限办理所得税汇算清缴，主管税务机关 除责令其限期办理外，对发生税款滞纳的，应从滞纳之日起按日加收万 分之五的滞纳金。”与企业所得税相关规定类似，外商投资企业和外国 企业所得税汇算清缴作为一个整体法律概念，时限应为年度终了后五个 月。外商投资企业所得税汇算清缴查补税款的缴纳期限应为汇算清缴结 束之日，即次年5月31日；汇算清缴查补税款滞纳金加收起始日相应 确定为外商投资企业所得税汇算清缴结束