第十一章合并财务报表(下)

1、 第十一章 合并财务报表（下）第一节第一节 集团内部往来业务的分类与抵销方法集团内部往来业务的分类与抵销方法一、集团内部往来业务的分类一、集团内部往来业务的分类 集团内部的往来业务按其性质可以分为投资业务、借贷业务与购销业务。 若按照是否涉及公司间损益，则可以分为三类： 1不涉及公司间损益的业务（集团内部公司间无息无息借贷业务） 2涉及已实现公司间损益的业务（集团内部公司间购货方按照高于或低于成本的价格购货之后，于当期将全部全部货物向集团外销售的购销业务） 3涉及未实现公司间损益的业务（集团内部公司间购货方按照高于或低于成本的价格购货之后，所有或部分货物没有没有于当期向集团外销售的购销业务）二

2、、集团内部未实现损益的抵销方法二、集团内部未实现损益的抵销方法 顺流销售是指母公司对子公司的销售；逆流销售是指子公司对母公司的销售；水平销售是指集团内部的一家子公司对另一家子公司的销售。 我国现行会计准则规定，集团内部未实现损益（无论我国现行会计准则规定，集团内部未实现损益（无论顺逆水平销售，也无论子公司是全资还是非全资）的抵销顺逆水平销售，也无论子公司是全资还是非全资）的抵销一律采用全部抵销的方法。一律采用全部抵销的方法。三、三、 所得税问题所得税问题 对所得税的处理取决于企业集团的所得税申报方式，即合并申报与分别申报分别申报。（中华人民共和国企业所得税法中华人民共和国企业所得税法第五十二条

3、除国务院另有规定外，企业之间不得合并缴纳企业所得税。即我国企业集团的所得税申报方式一般是分别申报一般是分别申报） 第二节第二节 集团内部的存货交易集团内部的存货交易 集团内部未实现损益（无论顺、逆、水平销集团内部未实现损益（无论顺、逆、水平销售，也无论子公司是全资还是非全资）的抵销售，也无论子公司是全资还是非全资）的抵销一一律采用全部抵销的方法。律采用全部抵销的方法。一、顺流销售一、顺流销售 1购进的商品当期全部对集团外全部对集团外销售 例11-1幻灯片 11 2购进的商品当期全部未售出全部未售出 例11-2幻灯片 12 3购进的商品当期部分部分对集团外销售 ，部分形成期末存货 例11-3幻灯

4、片 14二、逆流销售二、逆流销售 例11-4 幻灯片 17 第三节第三节 集团内部的其他集团内部的其他（除存货之外的固（除存货之外的固定资产、无形资产、债券投资等）定资产、无形资产、债券投资等）交易交易一、集团内部的固定资产交易一、集团内部的固定资产交易 例11-5幻灯片 26二、集团内部的债券投资交易二、集团内部的债券投资交易 1直接从集团内发行债券的公司购入债券 例11-6幻灯片 30 2从证券市场上购入集团内另一家公司发行的债券（了解） 例11-7幻灯片 33 例11-8幻灯片 39第四节第四节 集团内部交易相关集团内部交易相关 资产减值准备的抵消资产减值准备的抵消一、内部长期股权投资减

5、值准备的抵销一、内部长期股权投资减值准备的抵销二、存货跌价准备的抵销二、存货跌价准备的抵销p257例11-9 幻灯片 48 p258例 11-10幻灯片 52三、固定资产减值准备的抵销三、固定资产减值准备的抵销p279例11-11 p279例11-12四、无形资产减值准备的抵销四、无形资产减值准备的抵销 第五节第五节 母公司分步实现控股合并（了解）母公司分步实现控股合并（了解） 母公司在其个别报表上，在没取得控制权前其股权投资按非合并股权投资规定处理（持有股权期间按权益法核算）；在取得控制权时把前面的股权投资调整为合并股权投资的方法处理（持有股权期间按成本法核算），新增投资按合并股权投资的方法

6、处理。 母公司在编制合并报表时处理方法有两种一、分次计算合并商誉(非同一控制的控股合并） 在购买日购买日编制合并报表时，分别分别确认每次购入股份时产生的商誉（每次合并成本与当时净资产公允价值相应份额的差额）。 二、一次计算合并商誉(非同一控制的控股合并） 在购买日购买日编制合并报表时，将分次购入股份所支付的购买成本之和与取得控制权时所拥有的子公司净资产公允价值相应份额的差额，一次计算确认一次计算确认为商誉。第六节第六节 复杂持股结构下合并财务报表的编制（了解）复杂持股结构下合并财务报表的编制（了解） 一、企业集团内部交叉持股下的合并财务报表一、企业集团内部交叉持股下的合并财务报表 新增抵销：在

7、合并报表工作底稿中，冲减子公司对母公司的长期股权投资并转入集团母公司所有者权益的库存股，作集团母公司所有者权益的的减项；子公司股利收入与母公司的利润分配抵销。二、企业集团内部多层控股结构下的合并财务报表二、企业集团内部多层控股结构下的合并财务报表 在多层控股的情况下,编织合并财务报表时应采用逐级合并的方法因此，即应以母公司个别报表及子公司已编制的合并财务报表为基础。 第七节第七节 合并现金流量表合并现金流量表(了解了解)一、合并现金流量表的编制方法一、合并现金流量表的编制方法1以合并资产负债表和合并利润表为基础2以母公司和纳入合并范围子公司的个别现金流量表为基础以母公司和纳入合并范围子公司的个

8、别现金流量表为基础二、合并现金流量表需要调整的主要内容和抵销分二、合并现金流量表需要调整的主要内容和抵销分录的编制录的编制1内部交易 母子公司的现金流入与流出对冲2少数股东权益 不抵销在项目下以“少数股东”列示三、合并现金流量表的基本格式三、合并现金流量表的基本格式 第八节第八节 合并股东权益变动表（了解）合并股东权益变动表（了解）一、没有纳入合并工作底稿的项目一、没有纳入合并工作底稿的项目 归属于母公司股东的“股本”、 “资本公积”、 “盈余公积”的增减变动数据，可以直接从母公司的个别股东权益变动表中获取。二、纳入合并工作底稿的项目二、纳入合并工作底稿的项目 归属于母公司股东的“未分配利润”

9、、“少数股东权益”的增减变动数据，可以从合并工作底稿中取得。例11-1 假设甲公司于202年初以银行存款购买了乙公司80%的普通股股份。当年甲公司将成本为4 000元的商品销售给乙公司，售价为5 000元。乙公司当年将该批商品全部对集团外销售，售价为6 000元。 要求：编制要求：编制202年末合并报表工作底稿对内部存货交易年末合并报表工作底稿对内部存货交易有关的抵销分录有关的抵销分录 202年年年末编制合并财务报表时年末编制合并财务报表时的抵销分录的抵销分录 分析：由于在甲公司的个别报表上确认了销售收入5 000元（对内售价），销售成本4 000元（按外部进价计价的成本）；在乙公司的个别报表

10、上确认了销售收入6 000元（对外售价），销售成本5 000元（按内部进价计价的成本），因而在202年末编制合并财务报表时应将对内的销售收入5 000元和按内部进价计价的销售成本5 000元予以消除。 借：营业收入5 000（甲） 贷：营业成本5 000 （乙） 幻灯片 4例11-2 假设甲公司于202年初以银行存款购买了乙公司80%的普通股股份。当年甲公司将成本为4 000元的商品销售给乙公司，售价为5 000元，乙公司购进的这批商品当年全部未对外销售，因而包括在年末存货中。203年乙公司将该批商品全部对集团外销售，售价为6 200元。（所得税税率25%） 要求：编制要求：编制202年末、年

11、末、203年年末合并报表工作底稿对内末合并报表工作底稿对内部存货交易有关的抵销分录部存货交易有关的抵销分录（1）202年年年末编制合并财务报表时年末编制合并财务报表时的抵销分录的抵销分录 分析：甲公司的年末个别报表上确认了对内销售收入5 000元、销售成本4 000元，不是对外销售，因冲销；乙公司的年末个别报表上存货按内部进价计价5000元，但应按外部进价计价为4000元，即所谓的未实现的内部销售利润1000元 ） 借：营业收入 5 000（甲） 贷：营业成本 4 000 （甲） 存货 1 000（乙） 分析：上述抵销分录抵销了多计的5 000元收入与多计的4000元费用，即相当于抵销了多计的

12、税前利润1 000元。但相应多计的所得税费用并未抵销，按25%的所得税税率，应抵销多计的所得税费用250元，并将其予以递延。 -了解了解 借：递延所得税资产250 贷：所得税费用250（3）203年年年末编制合并财务报表时年末编制合并财务报表时的抵销分录的抵销分录 分析：由于甲公司于202年确认了1000元未实现的内部销售利润（销售收入5000、销售成本4000），导致甲公司203年年初未分配利润多计1000元；由于乙公司202年年末存货多计1000元，在先进先出法下导致乙公司203年的销售成本多计1000元。） 借：年初未分配利润1000（甲）（上年损益在本年列示） 贷：营业成本1000（乙

13、） 分析：1由于以个别报表为基础编制合并报表，故调整年初未分配利润（上年所得税费用）250元；2上年未实现的内部销售利润1000元，本年已实现，故增加本年所得税费用250（1000*25%）；3由于个别报表不反映合并报表形成的递延所得税资产250，故不冲减递延所得税资产。-了解 借： 所得税费用250 贷： 年初未分配利润250 （上年损益在本年列示） 幻灯片 4 例11-3 假设202年母公司甲将成本4000元的商品销售给子公司乙，售价为5000元。乙公司当期对集团外销售其中的40%，售价为2400元，其余60%形成期末存货。甲公司销售毛利率均为20% 203年乙公司将上年从甲公司购入商品的

14、结存部分全部对集团外销售；并又从甲公司购入商品10000元，当年销售其中的50%。甲公司销售毛利率均为20%。 要求：编制要求：编制202年末、年末、203年年末合并报表末合并报表工作底稿对内部存货交易有关的抵销分录工作底稿对内部存货交易有关的抵销分录（1）202年年年末编制合并财务报表时年末编制合并财务报表时的抵销分录的抵销分录。当年购进当年销售部分（40%）的抵销分录借：营业收入2000（母公司销售收入的相应部分5000*40%） 贷：营业成本2000（子公司销售成本5000*40% ）当年购进当年未销售部分（60%）的抵销分录借：营业收入 3 000（母公司销售收入的相应部分5000*6

15、0%） 贷：营业成本2 400 （母公司销售成本的相应部分4000*60%） 存货600（子公司期末存货中未实现的内部销售利润5000*60% *20%）上述两笔分录可以合并为一笔分录上述两笔分录可以合并为一笔分录借：营业收入 5 000（母公司销售收入总额）贷：存货600（子公司期末存货中未实现的内部销售利润5000*60% *20%） 营业成本4400 （子公司销售成本5000*40%=2000、母公司销售成本的相应部分4000*60%=2400） 在合并工作底稿上确认所得税的影响 上述抵销分录抵销了多计的5 000元收入与多计的4400元费用，即相当于抵销了多计的税前利润600元。但相应

16、多计的所得税费用并未抵销，按25%的所得税税率，应抵销多计的所得税费用150元，并将其予以递延。 -了解借：递延所得税资产150 贷：所得税费用150（3）203年年年末编制合并财务报表时年末编制合并财务报表时的抵销分录的抵销分录上年内部购进存货及所得税影响的相应抵销分录借：年初未分配利润600 贷：营业成本600借： 所得税费用150（本年已对外销售故增加本年所得及所得税费用） 贷： 年初未分配利润150（上年所得税费用本年列示在此项目）本年购进存货及所得税影响的相应抵销分录借：营业收入10000 （母公司内部销售收入）贷： 存货1 000 （子公司期末存货中未实现的内部销售利润10000*

17、50% *20%） 营业成本9000（倒挤 ） 上述抵销分录抵销了多计的10 000元收入与多计的9000元成本费用，即相当于抵销了多计的税前利润1 000元。但相应多计的所得税费用并未抵销，按25%的所得税税率，应抵销多计的所得税费用250元，并将其予以递延。 -了解了解借：递延所得税资产250 贷：所得税费用250 幻灯片 4n例例11-4 假定a公司于202年1月1日以银行存款2 720 000元购买了b公司80%的股权,此时b公司有普通股股本2 000 000元,盈余公积1 200 000元,未分配利润200 000元.a公公司可辨认净资产的公允市价与账面价值相等司可辨认净资产的公允市

18、价与账面价值相等.a公司采用成本法核算对b公司的投资.（补充本题控股合并为非同一控非同一控制下控股合并制下控股合并） b公司202年实现净利润270 000元,提取盈余公积6万元、年末宣告现金股利40 000元，;203.年实现利润300 000元,提取盈余公积8万元、年末宣告现金股利120 000元. b公司202年对a公司销售商品1 400 000元,年末a公司结存800 000元未对集团外销售;203年b公司对a公司销售商品2 000 000元,年末a公司共有1 000 000元从(公司购进的商品未对集团外销售.这两年b公司的销售毛利率为25%.其余有关数据见表11-2、11-3. 要求

19、：分别要求：分别2年度、年度、 3年度编制年度编制a公司与其股权投资公司与其股权投资相关的分录及年末合并报表工作底稿上相关调整与抵销分录。相关的分录及年末合并报表工作底稿上相关调整与抵销分录。1、 202年年(1)202年年a公司个别报表的账户上关于投资的分录公司个别报表的账户上关于投资的分录.记录202年年1月月1日日对b公司的投资.借：长期股权投资b公司2 720 000 贷：银行存款2 720 000记录202年年末年年末从b公司收到的股利32 000元 （全年4000080%）借：银行存款32 000 贷：投资收益32 000（2）202年年年末年末合并报表工作底稿上的调整与抵合并报表

20、工作底稿上的调整与抵销分录销分录. （按年初内部股权投资余额、本年内部存货（按年初内部股权投资余额、本年内部存货交易、确认本年子公司少数股东利润、本年子交易、确认本年子公司少数股东利润、本年子公司利润分配的顺序编制调整与抵销分录）公司利润分配的顺序编制调整与抵销分录）1）将b公司年初年初所有者权益中属于a公司的份额与a公司对b公司股票投资的年初余额对冲，将其属于少数股东的份额转为少数股东权益。借：股本2 000 000 盈余公积1 200 000 未分配利润200 000（以上数据见已知条件中02年初子公司） 贷：长期股权投资b公司2 720 000 少数股东权益680 000（200万+12

21、0+20）*20% 2）抵销本年本年集团内部销售及期末存货中的未实现利润借：营业收入1 400 000（ b公司本年内部销售总收入） 贷：存货200 000 （ a公司202年末存货未实现内部销售利润800 000*25% ） 营业成本1 200 000（ 倒挤计算）3）确认本年本年与存货相关的可抵扣暂时性差异的影响。 上述抵销分录2)抵销了多计的140万元收入与多计的120万成本费用，即相当于抵销了多计的税前利润20元。但相应多计的所得税费用并未抵销，按25%的所得税税率，应抵销多计的所得税费用5万元元，并将其予以递延。 -了解了解借：递延所得税资产50 000 贷：所得税费用50 0004

22、）反映本年本年度少数股东净利润及其对少数股东权益的影响。借：少数股东净利润14 000 270 000 （见表11-2） -（1 400 000-1 200 000)（见分录2） 20%贷：少数股东权益14 000 5）抵销本年本年b公司提取的盈余公积。借：盈余公积60 000 贷：提取盈余公积60 000 （见表11-2） 6）抵销本年本年b公司宣告的现金股利,其中属于a公司的部分冲减投资收益,属于b公司少数股东的部分冲减少数股东权益.借：投资收益32 000 少数股东权益少数股东权益8 000 贷：对股东的分配40 000（见表11-2）把以上分录记入工作底稿表11-2 ，并计算出合并金额

23、并抄到202年年末合并报表上。2 203年年(1)203年年a公司个别报表的账户上关于投资的分录公司个别报表的账户上关于投资的分录.记录从b公司收到的股利96 000元 (120 00080%)借：银行存款96 000 贷：投资收益96 000（2）203年合并财务报表工作底稿上的调整与抵年合并财务报表工作底稿上的调整与抵销分录销分录。（取得控制权。（取得控制权第二年第二年末编制合并报表）末编制合并报表）1）将长期股权投资的年初余额（即年初余额（即202年的年末余额）年的年末余额）由成本法下的2 720 000元调整调整到简单权益法下的余额2 904 000元【2 720 000+（270 0

24、00 80%-40 00080%）=2 720 000+ 184 000 =2 904 000）借:长期股权投资184 000（调增本年年初余额） 贷:年初未分配利润184 000(02年投资收益本年列示在此项目) 以下按年初股权投资、上年及本年存货交易、确认本以下按年初股权投资、上年及本年存货交易、确认本年子公司少数股东利润、本年子公司利润分配的顺序编制年子公司少数股东利润、本年子公司利润分配的顺序编制抵销抵销分录）分录）2）将b公司年初年初所有者权益中属于a公司的份额与a公司对b公司长期股权投资的年初年初余额对冲，将其属于少数股东的份额转为少数股东权益。借：股本2 000 000 盈余公积

25、1 260 000 年初年初未分配利润未分配利润370 000（更正教材的分录） （以上202年年末子公司年年末子公司数据见表11-2p263） 贷：长期股权投资b公司2 904 000（投资后的年初余额） 少数股东权益726 000 （200万+126+37）*20%）（更正教材的分录）3) 上年上年集团内购进本年对集团外销售存货的相应抵销分录借：年初未分配利润200 000（子公司） 贷：营业成本200 000（母公司）借： 所得税费用50 000 贷： 年初未分配利润50 000或综合分录借：年初未分配利润150 000 所得税费用50 000 贷：营业成本200 0004）本年本年集团

26、内部的销售及年末存货中的未实现利润抵销。借：营业收入2 000 000 （ b公司203年内部销售总收入） 贷：存货250 000（ a公司203年末存货未实现内部销售利润1 000 000*25% ） 营业成本1 750 0005)确认本年本年与存货相关的递延所得税. 上述抵销分录4)抵销了多计的200万元收入与多计的175万成本费用，即相当于抵销了多计的税前利润25元。但相应多计的所得税费用并未抵销，按25%的所得税税率，应抵销多计的所得税费用6.25万元元，并将其予以递延。 -了解了解借：递延所得税资产62 500 贷：所得税费用62 5006）基于本年本年调整后的子公司净利润确认少数股

27、东净利润。借：少数股东净利润50 000 【30万万子公司当年净利润（见表子公司当年净利润（见表11 -3)+20万万子公司本年实现的上年子公司本年实现的上年内部销售利润（见分录内部销售利润（见分录3） -25万万子公司本年未实现的内部销售利润子公司本年未实现的内部销售利润（见分录（见分录4）】*20% 贷：少数股东权益50 0007）抵销本年本年b公司提取的盈余公积。借：盈余公积80 000 贷：提取盈余公积80 000 （见表11-3）8）抵销本年本年b公司宣告的现金股利,其中属于a公司的部分冲减投资收益，属于b公司少数股东的部分冲减少数股东权益。借：投资收益96 000 少数股东权益24

28、 000 贷：对股东的分配120 000（见表11-3） 把以上分录记入工作底稿表11-3 ，计算出合并金额并抄到相应合并报表上 。幻灯片 4例11-5 假设母公司p于202年1月1日以7 000元的价格向子公司s出售一台设备.该设备的原始成本为20 000元,累计已提折旧15 000元（净值5 000元）,剩余使用年限为4年,无残值,采用直线法计提折旧.假设该设备用于企业管理部门.企业所得税税率为25%. 要求：编制要求：编制202年末、年末、203年末合并报表工年末合并报表工作底稿上与内部固定资产交易相关的调整与抵销作底稿上与内部固定资产交易相关的调整与抵销分录分录1、202年的调整与抵销

29、分录年的调整与抵销分录 首先应抵销母公司所确认的出售设备收益2 000元(7 000-5 000),并调整减少子公司设备的账面价值.借：营业外收入借：营业外收入2 000（母公司（母公司p ） 贷：固定资产贷：固定资产2 000 (子公司设备原值子公司设备原值 7 000-5 000) 其次，应抵销s公司购入该设备后当年多计的折旧（相对于该设备在母公司的折旧而言）。借：固定资产借：固定资产500(子公司设备折旧子公司设备折旧 （7 000-5 000)/4） 贷：管理费用贷：管理费用500(子公司设备折旧费用子公司设备折旧费用) 此外，还要考虑公司间交易对所得税的影响。 上述抵销分录抵销了多计

30、的2000元收入与多计的500元成本费用，即相当于抵销了多计的税前利润1500元。但相应多计的所得税费用并未抵销，按25%的所得税税率，应抵销多计的所得税费用375元，并将其予以递延。 -了解了解借：递延所得税资产借：递延所得税资产375 贷：所得税费用贷：所得税费用3752、203年的调整与抵销分录年的调整与抵销分录 1） 首先由于以203年个别报表为基础编制合并报表，故应把上年内部交易的相关影响数在本年予以抵销（所得税影响在最后抵销）。借：年初未分配利润借：年初未分配利润2 000（母公司上年收益（母公司上年收益 ） 贷：固定资产贷：固定资产2 000 (子公司设备原值子公司设备原值 7

31、000-5 000)借：固定资产借：固定资产500(子公司设备折旧子公司设备折旧 （7 000-5 000)/4） 贷：年初未分配利润贷：年初未分配利润500(子公司设备上年折旧费用子公司设备上年折旧费用)综合分录为借：年初未分配利润借：年初未分配利润1 500 贷：固定资产贷：固定资产1 500 2）上年所得税影响的抵销借：递延所得税资产借：递延所得税资产375 贷：年初未分配利润贷：年初未分配利润375 3）然后，与202年一样，应抵销子公司203.年多计的折旧500元.借：固定资产借：固定资产500 贷：管理费用贷：管理费用500 4）最后，考虑内部固定资产交易本年对所得税的影响。 上述

32、抵销分录抵销了本年多计的500元成本费用，即相当于增加了税前利润500元。但相应应交的所得税（按25%的所得税税率，应交的所得税费用125元）并未缴纳，为与前面确认口径一致应记入递延所得税资产。 -了解了解借：所得税费用借：所得税费用125 贷：递延所得税资产贷：递延所得税资产125【可以把内部固定资产交易对所得税的上年与本年影响即分录2)和分录4），合并为：借：递延所得税资产借：递延所得税资产250 所得税费用所得税费用125 贷：年初未分配利润贷：年初未分配利润375 】 幻灯片幻灯片 5例11-6 假设甲公司持有乙公司80%的股权，甲公司于202年1月1日发行总面值为100 000元的债

33、券，发行价格为106 000元，票面利率为8%，10年到期，每年1月1日与7月1日支付利息%.乙公司直接从甲公司购买了全部债券，作为持有至到期投资。假设未发生交易费用，且两个公司均采用直线法摊销债券利息调整借差或贷差。 要求：分别两个公司编制要求：分别两个公司编制202年有关债券的年有关债券的账务处理分录；编制账务处理分录；编制202年年末末合并财务报表工合并财务报表工作底稿上作底稿上与债券有关的调整与与债券有关的调整与抵销分录抵销分录。则两个公司202年有关债券的账务处理如下： 因此，在202年的合并财务报表工作底稿上应编制如下抵销分录： 借：应付债券借：应付债券105 400【面值面值10

34、0000+利息调整（利息调整（6000-(6000/10*2）*2)】 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资105 400（总账（总账106000- 300*2 ） 借：应付利息借：应付利息4 000 贷：应收利息贷：应收利息4 000 借：投资收益借：投资收益7 400（3700 *2 ） 贷：财务费用贷：财务费用7 400（3700 *2 ）幻灯片幻灯片 5n例11-7（了解） 假设甲公司于202年1月1日发行总面值为100 000元的债券，发行价格为106 000元，票面利率为8%，10年到期，每年1月1日与7月1日支付利息.甲公司于202年%12月31日以银行存款680 000元购买了

35、乙公司80%的普通股股份，投资成本与所获得的乙公司可辨认净资产的账面价值和公允价值相等；乙公司于203年1月1日从证券市场上以43 600元的价格购入甲公司40%的债券，作为持有至到期投资。两个公司的其他有关资料见表11-4.为了简化举例，假设未发生交易费用，且两个公司均采用直线法摊销债券利息调整借差或贷差。(计算所有赎回债券损益都归属债券发行公司债券发行公司) 要求：分别两个公司编制要求：分别两个公司编制203年有关债券的账务处理年有关债券的账务处理分录；编制分录；编制203年年末末合并财务报表工作底稿上合并财务报表工作底稿上的全部调的全部调整与整与抵销分录抵销分录。则两个公司则两个公司20

36、3年有关债券的账务处理如下：年有关债券的账务处理如下： 在在203年的合并财务报表工作底稿上应编制如年的合并财务报表工作底稿上应编制如下调整与抵销分录下调整与抵销分录: (1)将子公司年初年初所有者权益中属于母公司的份额与母公司对子公司股票投资的年初余额年初余额相抵销,同时将其属于少数股东的份额转为少数股东权益.借借:股本股本400 000 （表（表11-4 假设年初与年末股本没变化）假设年初与年末股本没变化） 资本公积资本公积200 000 （表（表11-4假设年初与年末资本公积没变化）假设年初与年末资本公积没变化） 盈余公积盈余公积200 000 （表（表11-4 年末余额年末余额240

37、000-本年计提增加本年计提增加40 000） 年初年初未分配利润未分配利润50 000 （表（表11-4利润分配部分的年初未分配利润利润分配部分的年初未分配利润 ） 贷贷:长期股权投资长期股权投资乙公司乙公司680 000 少数股东权益少数股东权益170 000 （40万万+20+20+5）*20% （2）抵销本年本年集团内部的债券投资与应付债券、相应的利息收入与利息费用，并确认赎回债券损失。借：应付债券借：应付债券41 920【面值面值100 000+溢价（溢价（6000- (6000/10*2）*4）】*40% ） 营业外支出营业外支出赎回债券损失赎回债券损失1280（ 43 200 -

38、 41 920 ） 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资43 200【总账总账43600-400】借：投资收益借：投资收益2 800（1400*2） 营业外支出营业外支出赎回债券损失赎回债券损失160（ 2 960 - 2 800 ） 贷：财务费用贷：财务费用2 960（3700*2*40%）综合分录综合分录 借：应付债券借：应付债券41 920 投资收益投资收益2 800 营业外支出营业外支出赎回债券损失赎回债券损失1440 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资43 200 财务费用财务费用2 960（3）抵销本年本年内部应收利息与应付利息. 借：应付利息借：应付利息1 600 贷：应收利息

39、贷：应收利息1 600（4000*40%) （4）反映本年本年少数股东净利润及其对少数股东权益的影响。（假设不考虑内部债券问题的影响）借：少数股东净利润借：少数股东净利润18 000 （表（表11-4：90000*20% ） 贷：少数股东权益贷：少数股东权益18 000（5）抵销本年本年子公司本年提取的盈余公积. 借借:盈余公积盈余公积40 000 贷贷:提取盈余公积提取盈余公积40 000 （表（表11-4 ） (6)抵销 本年本年子公司分配的现金股利.借借:投资收益投资收益48 000 少数股东权益少数股东权益12 000 贷：对股东的分配贷：对股东的分配60 000（表（表11-4 ）

40、把以上分录记入工作底稿，计算出合并金额并抄到相应合并报表上 。幻灯片幻灯片 5例例11-8（了解）（了解） 沿用例11-7的资料，编制第二年的合并报表工作底稿。 要求：编制要求：编制204年年末末合并财务报表工作底稿上应编制合并财务报表工作底稿上应编制的的全部全部调整与抵销分录调整与抵销分录。【两个公司两个公司204年有关债券的账务处理如下：年有关债券的账务处理如下： 1 甲公司204年1月1、7月1、12月31同203年 2乙公司204年1月1借:银行存款1600 贷：应收利息1600 乙公司204年7月1、12月31同203年甲公司甲公司204年有关长期股权投资的账务处理如下：年有关长期股

41、权投资的账务处理如下：成本法下204年乙公司没分红利故不处理。】 在在204年的合并财务报表工作底稿上应编制如下调整与年的合并财务报表工作底稿上应编制如下调整与 抵销分录：抵销分录：（1）将长期股权投资的年初余额年初余额由成本法下的680 000元调整为权益法下的704 000元（680 000+（表11-4）90 000 80%- （表11-4） 60 00080% = 680 000 +24 000）。借：长期股权投资借：长期股权投资24 000 贷：年初未分配利润贷：年初未分配利润24 000（2）将子公司年初年初所有者权益中属于母公司的份额与母公司对子公司长期股权投资的年初年初余额抵销

42、，同时将其属于少数股东的份额转为少数股东权益。借：股本借：股本400 000 资本公积资本公积200 000 盈余公积盈余公积240 000 年初年初未分配利润未分配利润40 000（以上数据见表（以上数据见表11-4 ）贷：长期股权投资贷：长期股权投资乙公司乙公司704 000（调整后的余额）（调整后的余额） 少数股东权益少数股东权益176 000（88万万*20%）（3）抵销集团内部的持有至到期投资与应付债券、内部利息收入与利息费用。对上年的抵销对上年的抵销借：应付债券借：应付债券41 920【面值面值100 000+溢价（溢价（6000- (6000/10*2）*4）】*40% ） 年初

43、未分配利润年初未分配利润1280（ 43 200 - 41 920 ） 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资43 200【总账总账43600-400】借：借： 年初未分配利润年初未分配利润2 800（1400*2） 年初未分配利润年初未分配利润160（ 2 960 - 2 800 ） 贷：贷： 年初未分配利润年初未分配利润2 960（3700*2*40%）综合分录综合分录借：应付债券借：应付债券41 920 年初未分配利润年初未分配利润1280 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资43 200本年的抵销本年的抵销借：借： 持有至到期投资持有至到期投资 400（本年变化额（本年变化额溢价摊销额的

44、抵销溢价摊销额的抵销200*2） 贷：贷： 应付债券应付债券240（本年变化额（本年变化额-溢价摊销额溢价摊销额40%的抵销的抵销600*40%） 营业外支出营业外支出赎回债券损失赎回债券损失160借：投资收益借：投资收益2 800（1400*2） 营业外支出营业外支出赎回债券损失赎回债券损失160（ 2 960 - 2 800 ） 贷：财务费用贷：财务费用2 960（3700*2*40%）综合分录综合分录借：借： 持有至到期投资持有至到期投资 400 投资收益投资收益2 800贷：贷： 应付债券应付债券240 财务费用财务费用2 960对上年的抵销和本年的抵销结合在一起的综合分录对上年的抵销

45、和本年的抵销结合在一起的综合分录借：应付债券借：应付债券41 680 投资收益投资收益2 800 年初未分配利润年初未分配利润1 280 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资42 800 财务费用财务费用2960（4）抵销本年本年内部应收利息与应付利息.借：应付利息借：应付利息1 600 贷：应收利息贷：应收利息1 600 （5）反映本年本年度少数股东净利润及其对少数股东权益的影响。（假设不考虑内部债券本年问题的影响）借：少数股东净利润借：少数股东净利润30 000贷：少数股东权益贷：少数股东权益30 000 （150000*20%表表11-5）（6）抵销子公司本年本年提取的盈余公积。借：盈余

46、公积借：盈余公积60 000 贷：提取盈余公积贷：提取盈余公积60 000 （表（表11-5）（7）抵销本年本年子公司分配的现金股利.借：投资收益借：投资收益64 000 少数股东权益少数股东权益16 000 贷：对股东的分配贷：对股东的分配80 000（表（表11-5） 把以上分录记入工作底稿表，计算出合并金额并抄到相应合并报表上 。幻灯片幻灯片 5例11-9情况情况1：07年抵销分录借：营业收入 20 000 贷：营业成本 16 000 存货 4 000借：存货（准备）2 000(集团进价成本1600018000无减值，故把个别报表年末计提的2000准备抵销抵销) 贷:资产减值损失 2 0

47、0008年抵销分录（了解了解）对上年事项的抵销抵销上年未实现的内部销售利润借:年初未分配利润4000（上年的损益在本年的列示） 贷：营业成本2000（本年销售部分已实现的内部销售利润） 存货2000（本年未销售存货中未实现的内部销售利润抵销上年计提的跌价准备借：存货（跌价准备）2000（上年计提的准备） 贷：年初未分配利润2000（上年的减值损失在本年的列示）对本年事项的抵销抵销结转的跌价准备借：营业成本 1000 贷:存货（跌价准备）1000 （集团无减值也无结转，故把个别报表结转的准备抵销抵销）抵销年末计提的跌价准备借：存货（跌价准备）500 （年末集团进价8000 8500无减值故集团年

48、末不提准备集团年末不提准备；年末个别报表10000 8500，应有准备余额1500，年末个别报表计提准备年末个别报表计提准备1500-（2000-1000）=500。故抵销抵销年末个别报表计提的准备500） 贷:资产减值损失 50008年年4笔抵销分录的综合分录笔抵销分录的综合分录借:年初未分配利润2000 贷：营业成本1000 存货500 资产减值损失 500 情况情况2：07年抵销分录借：营业收入 20 000 贷：营业成本 16 000 存货 4 000借：资产减值损失4 000 (集团进价成本1600018000有减2000，个别报表计提了6000准备抵销，故抵销抵销4000) 贷:存货（准备） 4 00008年抵销分录（了解了解）对上年事项的抵销抵销上年未实现的内部销售利润借:年初未分配利润4000（上年的损益在本年的列示） 贷：营业成本2000（本年销售部分已实现的内部销售利润） 存货2000（本年未销售存货中未实现的内部销售利润抵销上年多计提的跌价准备借：存货（跌