浅析银行业税收制度

1、浅析银行业税收制度摘要最近儿年来，随着国内银行业的开展，特别是局部国有商业银行股改上 市 进程的推进，税收已经成为影响商业银行在资本市场表现的重要因素，现行税 制中的 一些矛盾开始显现，对税收制度进行改革的呼声日渐高涨。但对现行银行 业税制到底 存在什么样的问题和需要怎么改革等问题却是众说纷纭。 本文在对税 收根本理论和我 国银行业税收制度现状及其实施效果进行介绍和分析的根底上， 结合国外银行业税制 的现状和开展方向，探讨我国银行业现行税制在合理性、公 平性、均衡性方面存在的 主要问题，对其改革的总体思路和具体内容设讣进行研 究，以期为我国银行业税制改 革提供政策性建议。关键词税收制度；银行业

2、税制；税制改革 一、银行业税制设计与改革的实践一一中外比拟和启示 一银行业税制的中外比拟 1?税制设计原那么。国外一般是以保证整个经济链条的稳健运行、确保税收征 管 链条完整、尽量减少税收产生的超额负担和保持税收中性为 LI 的，同时兼顾促 进本 国银行业竞争力的需要。而我国更加注重保障国家财政收入的稳定和持续增 长，对促 进银行业开展和竞争力提高考虑相对较少。2. 税种结构。 国外主要有两种类型， 一种是以企业或公司所得税 或称利润 税、 利得税等为主体的税制，如美国、英国、日本、俄罗斯和巴西等；另一种 是以流转 税为主体的税制，如印度以消费税为主体税种。从开展历程来看，国 外都已经或正 在

3、逐步从以流转税为主体的税制过渡到以所得税为主体的税制。我国对银行业征收的税种有 15 种，其中，营业税和企业所得税合计约占银行业所纳税额的 80%左右，且 2004 年以前以营业税为主。随着建设银行、中国银行、工商银行等国有商业银行股份上市的顺利完成，我国银行业利润大幅度提升 , 企业所得 税增长迅速，占比逐步上升，并在 2005 年以后占据主导地位。3. 具体税种。 1流转税方面。 首先，绝大多数国家不对银行业征收营业税或类似的税收, 即使征收也一般实行较低的税率或较窄的税基，例如，法国、荷兰不对银行业征 收营业税。我国对银行业征收的营业税包括金融保险业、效劳业下的租赁、销售 不动产和转 让

4、无形资产四个税 U,税率均为5%,其中，金融保险业税 H征收的范 围包括贷款利息 收入、中间业务收入、金融商品买卖价差等。此外，对内资银行 还要以营业税为税基 征收城市维护建设税根据经营机构所在城市的不同有7%、 5%和瑰三种税率和3%的教育费附加。其次，有一些国家将金融业务纳入增值税征收范圉，但仅对非主营金融业务征收。比方经济合作组织 OECD的大局部国家对银行业实行增值税和 商品劳务税制度，将银行业的金融效劳项 L1 细分为货币结 算、存款业务、贷款等 27 大类，并针对不同的金融效劳制定不同政策，主要包 括四类：征税；免税，但是不能 抵扣购进固定资产所含的进项增值税；实行零税 率，在免税

5、的同时允许抵扣购进固定 资产所含的全部增值税；金融效劳不作为增 值税的征税对象。2企业所得税方面。Q税率。目前，从各国的普遍情况看，企业所得税税 率 呈进一步下降趋势，并且对内外资企业根本上一视同仁。大局部兴旺国家的税 率低于 我国，如日本和英国根本税率为 30%o 但也有少数兴旺国家的企业所得税 税率比我国 高，如美国联邦企业所得税的税率为 35%。我国银行业的企业所得税 在 1994年税制 改革时定为 33%,其中国有商业银行税率为 55% 1997年下调为 33% o 此外，对外 资银行给予了一系列优惠，其实际适用的税率为 15%或更低。b呆账准备金的税务处理。国际做法不尽相同，但都遵循

6、税收中性原那么，即进入本钱费用的呆账准备在税前扣除的时间和数量方面都应与银行贷款的实际经济损失相一致。我国银行业在准备汁提时根本上是根据五级分类结果进行，但税 法要求限额 扣除，允许税前扣除的呆账准备二本年末允许提取呆账准备的资产余 额 XI%- 上年末 已在税前扣除的呆账准备余额。c企业所得税法规体系。通过给 予所得税优惠吸 引外资是国际通行做法，但这些优惠一般被置于国家统一的所得 税法之下。我国为鼓 励外资进入，将内资企业和外资或含有外资成分的企业区 别对待内外资银行业 也如此，分别适用并行的两套差异很大的所得税法。4. 税收负担。同国外商业银行相比， 我国商业银行的总体税负水平偏高。 U

7、 前， 国内商业企业所得税、营业税金及附加合计与税前利润的比例大致在 50%-60% 之间， 与营业净收入的比例在 15%-20%之间。美国、英国、法国、日本、巴西等 国税收支 出占税前利润比例为 20%-40%,与营业净收入比例根本在 5%-15%之间； 瑞士、荷兰、 比利时等欧盟国家的商业银行实际税率已经降低到20%以下。西方 各国主要银行税 收负担悄况如表 1 所示。二国外税制改革及其启示1. 国外税制改革的主要特点。美国税制开展大体经历了以关税为主体的间接 税 阶段，以商品税为主体的复税制阶段和以所得税为主体的复税制阶段。英国在1973年参加欧共体后进行了重大税制改革，具体包括：完善所

8、得税制，将独立的 根本所得 税和附加所得税合并，实行统一所得税，并统一使用累进税率；引进增 值税取代购置 税等。俄罗斯于 1991年 12月 27日成立之初就进行税制改革，主 要包括：将周转税 改为增值税征税对象为所有商品和劳务的增加值， 2001年 1 月 1日起，已改为“消 费型增值税，固定资产所含的进项税额在入账后就立即 可以抵扣和消费税；将利 润上缴改为利润税等。总体来看：都是逐步向以所得 税为主体的复税制演进；对银行 业征收流转税较少，即使有，也主要是消费型的 增值税且免税条款较多，注重通过降 低流转税来促进经济开展；都是逐步简化税 制，拓宽税基；在税制设计上考虑整体性 和系统性。这

9、些特点既是各国税制改革 的一般规律，实际上也代表了 U 前税制改革 的开展方向。2. 国外税制改革对我国银行业税制改革的启示。 我国银行业税制建设起步较 晚， 到 U 前为止尚未形成包括银行业在内的金融税制的完整概念，且主要偏重于 考虑统 一内外所得税、降低营业税，相对无视对金融产品品种的税制建设。国外 税制改革经 验已经证明， 以所得税为主体的税制结构在比拟成熟的市场经济环境 中更有助于商品 流通和劳务效劳的开展，从而产生对经济的拉动作用，因此，我 国应考虑实现税制结 构的转型，逐步山所得税和流转税并重向所得税为主体转 变。考虑到金融业特别是银 行业对经济的重要媒介和推动作用，国外普遍对银行

10、 业征收较低或不征流转税，并且 多以消费型增值税的方式表达，对促进金融效劳 的活泼起到了重要作用。因此，我国 也应考虑对营业税进行改革，采用降低税率、 改革税基或将银行业务纳入增值税链条 的方式改革银行业的流转税。二、我国银行业现行税制分析一一辨证视角从 1994 年的税制改革到现在的 13 年内，我国国民经济连续多年保持稳定快 速 增长。社会环境特别是经济环境的变化使得现行税制中一些过去并不显著的问 题开始 突出，制约了我国银行业特别是内资银行业的开展，阻碍了我国内资银行 竞争力的提 高。总体而言现行银行业税制存在以下三方面问题：一税收制度合理性1. 税制设汁思想偏重保证财政收入，未能充分考

11、虑银行业开展需要。在较长 的 时间内，山于银行产权全部或局部国有，商业银行特别是国有商业银行与政府 之间存 在千丝万缕的关系，甚至一度作为国家的附属机构存在。这使得政府自觉 不自觉地把 银行业尤其国有银行当作国家的“钱匣子对待， 银行业税制一直偏 重为国家财政服 务。站在银行业依幕国家政策和资金支持大规模进行股份制改造 的现在反思过去的税 收政策发现，在过去数十年中从银行业获得的有限税收，实 际上已经通过注资和不良 资产剥离的方式全部回流到银行业的改造中，而且数额 还远远不够，需要在今后假设干 年内动用银行业，甚至其他行业获得的税收收入来 消化，这不能不让我们深思。2. 税种结构过于依赖营业税

12、，不利于促进金融效劳开展和资本流动。现行税 种 结构中以营业税为代表的间接税占很大比例。山于营业税对营业额征税，同类 的金融 效劳流转一次就要增加一次税收，形成重复征税，导致资金流动次数增加 到一定数量 之后，有限的利润空间就会转变成税收支出。这阻碍了金融效劳市场 的活泼，制约了 商业银行进行金融效劳创新的积极性和创造性， 不利于促进金融 效劳开展和资本流动。3. 局部税种税基设计 ?不合理、重复征税或税负过重现象突出。 1营业税方 面。 一是对贷款业务以营业额全额计算征收营业税， 不允许抵扣相应的贷款资金 利息支出， 实际税负偏重；二是自用房地产在转让时，不但要按照建筑业税 LI 缴 纳营业

13、税，还 要以销售额全额按照销售不动产税 U 征收营业税，造成重复征税。 2抵债资产税 负方面。在抵入、持有和处置过程中涉及过多税费，具体包括： 对房地产抵入时需缴 纳契税、印花税，保有期间需缴纳房产税、城镇土地使用税 , 处置时需缴纳营业税、 印花税、城市维护建设税、教育费附加、土地增值税等税 费，购置方还要缴纳一次契 税、印花税；对抵入货物在销售时要缴纳增值税且不 能进行进项税额抵扣；对抵入无 形资产处置时需缴纳营业税、印花税、城市维护 建设税、教育费附加等税费。过高税 费的存在直接降低了抵债物的变现价值， M 至有些抵债物全部处置收入还缺乏以缴纳 处置过程中税费。这既不利于债务企业 通过债

14、务重组进行脱困，也打击了银行通过以 物抵债方式消化不良资产，加快存 量抵债资产处置的积极性。 3所得税税基中呆 账准备方面。我国相关财务会计 标准要求银行根据贷款预计损失提取准备，但在现行 银行业税制下， 内资银行税 前扣除的呆账准备不得超过年末允许计提呆账准备风险资 产余额的瑰与以前年 度税前扣除呆账准备余额的差额； 外资银行可以逐年在税前按照 年末放款余额汁 提不超过 3%的坏账准备。现行的税前扣除政策既不符合国际惯例， 也低于人民银 行规定的计提比率，无法形成对银行及时、足额计提专项准备的政策激 励，不利 于银行加速消化不良资产，稳健开展。4. 局部业务领域未能及时跟进、 存在众多税收空

15、白或模糊之处。 1税收政 策 与财务会计制度差异加大，且滞后于其革新。首先，税法和会计制度的差异不 断增加 例如固定资产折旧、投资收益等方面，银行和税务机关都要付出很大精 力和本钱 进行时间性差异的计算、纳税调整、台账管理和检查。由于相关资料需 要逐级进行累 积，导致时间性差异计算和管理复朵，基层办税人员准确按照相关 税收政策进行操作 的难度较大。其次，税收政策滞后于财务会计制度的变化。例如,2007 年 1月 1日在上市银行实施的新会计准那么体系引入了公允价值计量属性 , 其主要变化是公允价值计 量后产生在损益和资本公积中确认的未实现损失或利 得，并同时调整资产账面价值。 U 前对这种价值变

16、化的税务处理要求暂无规定。 2衍生金融业务在国内已经获得蓬勃开展。 LT 前已经形成了远期、期货、期权 和互换四大类产品。现行税制对衍生 金融工具的征税规定还仅限于期货和股票期权方面， 对其他金融衍生工具还没有明确规定。 3自用房产的房产税税基确定 相关规定存在较多模糊之处。首先，房产原 值是否应包含房产所在土地的价值没 有明确规定，如果包含，由于土地同时需要征收 城镇土地使用税，会形成事实上 的双重征税。其次，对于局部银行在股份制改造过程 中因资产评佔进行价值调整 的房产，日前实际操作中有两种理解：一种是以评估前价 值为房产原值；另一种 是以评佔后价值作为房产原值。究竟应当采取哪一种理解有待

17、 明确。如果采用评 佔后价值，山于股改时普遍评估增值较大，会大幅增加商业银行房 产税负担。 4 在进行呆账准备计 ?提的所得税纳税调整时，缺乏对以前年度税前扣 除呆账准备余 额的准确定义和具体计算公式，各地税务机关执行标准各异，各银行理 解也大相 径庭，准确确定纳税调整数额存在困难。 5理财产品是近年来我国商业 银行着 力开展的新业务之一。山于理财产品多数包含衍生金融工具成分，投资者投资 理 财类产品获得的收益按照现行税制无法准确界定为属于征收个人所得税范用的 利 息所得还是其他不征收个人所得税的所得， 导致个人所得税的扣缴义务难以有 效界定， 银行承当一定税务风险。5. 税收征管存在一定弊端， 征管程序有待优化。 1财产损失核销的审批材 料 要求问题。 LI 前，商业银行正常经营活动过程中形成的呆坏账损失、抵债资产 处置 损失、固定资产非正常报废等损失税前扣除都需要按规定报批，规定报批资 料包括具 有法律效力的外部证据、 具有法定资质的中介机构的经济证明和特定事 项的企业内部 证据等。获取上述材料需要花较多时间和精力，而且有的没有渠道 获取资料，有的获 取资料的本钱支出过高，已