OECD国家激励研发支出的税收政策及借鉴

1、OECD 国家激励研发支出的税收政策及借鉴张雄（深圳市地方税务局， 广东深圳 518033 ）【摘要】研究与开发活动对经济增长、社会进步以及综合国力的有较强的激励作用 。Bloom ，提高具有非常重要的作用，OECD 国家采取了多种税收优惠措施激励企Griffith 和 Van Reenen 对西方工业增加研究与开发支出，这些税收优惠的形式主要包括：税款递延、加计扣除和税收抵免。这些税收措施促进了 O E C D 国家的技术进步和业 7 国和澳大利亚1979 1994 年的税收优惠进行的研究表明，在长期内，增加 1% 的税收抵免可以科技发展。我国应借鉴 O E C D国家激励研究与开发支出的税

2、收政策，完善我国的税收政策。 【关键词】研究与开发（ R导致 R&D 支出增加 1.1%。& D ）； 税收激励 3 研发活动具有外部效应。【中图分类号】F810.422【文献标识码】AOECD（2002）的实证研究表明，企【文章编号】1006-3056 （2004 ）12-0062-06 业 R&D 支出对生产力具有显著的正向影响，即企业 R&D 支出产生大量溢出效应，并且这一正向影响自 1980 年以来随着时间的推移据 OECD1993 年弗拉斯卡出给予了不同程度的税收优惠。蒂手册的定义，研究与开而持续增长。因此政府对 R&D 支发（Research

3、 and Development，简称 R&D ）是指为了增加知识总出给予税收优惠，其收益将远远OECD 国家对 R&D 活动给予税收激励的主要原 因1 技术进步对经济增长具大于企业和政府所付出的成本。量，以及运用这些知识创造新的4 国际科技与税收竞争。随用途所进行的系统的创造性的工着经济全球化，生产要素和技术作。R&D 活动对于促进经济增长、与知识在国际范围内迅速流动，社会进步以及综合国力的提高具国际化分工越来越深入，各国在有关键性的推动作用 。OECD （2002 ）对 16 个成员国的研究表有非常重要的意义，因此 OECD 国科技领域的竞争也越来越激烈。家纷纷采取

4、税收手段激励 R& D 活动。截至 2002 年，OECD 的 30 个明，企业 R&D 支出每增加 1% 便带为了避免本国的研究基地空心 化，研发活动向其他国家转移，动生产率增长 0.13% 。成员国中已有 18 个国家对 R&D 支各国纷纷出台激励企业增加 R&D 2税收优惠政策对 R&D 支出2004-12INTERNATIONAL TAXATION IN CHINA根比较税收C O M P A R A T I V E T A X A T I O N支出的税收政策，保持本国在技的结果是将纳税人当期实现的税国等国家采取这一标准。计算增术上的领先地位。

5、款推迟缴纳。OECD 的大部分成员量主要有三种方法：一是以过去国都对用于 R&D 的机器设备或建若干年的移动平均数作为基数，筑物给予较高的折旧率 （见表 当年 R&D 支出与基数的差额即为OECD 国家对 R&D 支出的税收优惠综述1 税收优惠的主要形式1 ），绝大多数国家允许用于 R&D 增量。二是以某一特定年度 R&D 的机器设备在 3 5 年内全部回收，部分国家对用于 R&D 的建筑支出占销售额的比例为基础，纳税人在 R&D 支出占销售额的比例当前，OECD 国家对 R&D 支出物以较高的折旧率计提折旧，少超过基础比例的年度

6、可以申请税的税收优惠形式主要包括：税款递延、税收抵免和加计扣除。数国家甚至还允许机器设备或建筑物在当年全部扣除。收抵免或加计扣除。三是以特定年度的 R&D 支出进行通货膨胀调(1) 税款递延是允许纳税人(2) 税收抵免，即将一定数整后的数据为基数，超过基数的将当期应纳税款推迟缴纳。其最额的 R&D 支出视作已缴纳税款，部分即为增量。增量标准可以激主要的手段是加速折旧，即允许直接从企业应缴纳的税款中扣 励企业持续增加 R&D 支出，但它用于 R&D 的机器设备或建筑物以除。计算税收抵免有两个标准：通常对大企业不利，因为大企业较快的速度实现资本回收，此举绝对数量标准

7、和增量标准。的 R&D 支出绝对数比较大，难以绝对数量标准允许按照当 年实际 R&D 支出的一定比例直接长期以较高的比例持续增加 R&D 支出。 表 1OECD 国家对研发机器设备和建筑物的折旧年限或折旧率（2001-2002 年）进行税收抵免，税收抵免额只取为克服两种标准的弊端，有决于企业当年 R&D 支出的大小，部分 OECD 成员国同时采用上述两与以前年度的 R&D 支出额无关。种标准实施税收抵免，如法国、比利时、加拿大、丹麦、意大利、奥地利、西班牙、匈牙利、葡萄荷兰、挪威和英国等国家采取这牙、澳大利亚等国家。一标准。在这种办法下，企业只要发生了

8、R&D 支出，就可以享受(3) 税收加计扣除，指除了允许发生 R&D 支出在税前正常扣优惠，且 R&D 支出越多，享受的除之外，还允许对 R&D 支出额的优惠也越多。因此这种办法可以一部分在税前额外扣除。与税收避免出现企业 R&D 支出绝对数很抵免不同，税收加计扣除是增加大，但由于增长比例低于规定标税前扣除额，以减少应纳税所得准而不能享受优惠的情况。额。但与税收抵免相似，计算税增量标准允许按照当年 R&D 收加计扣除时，也存在绝对数量支出比基期 R&D 支出增加金额的标准和增量标准。各国关于可以一定比例进行税收抵免，在这种享受加计扣除的

9、R&D 支出范围和办法下，税收抵免额不仅取决于企业当年 R&D 支出，还取决于基口径有所不同：一是仅以用于研发的经常性支出为标准，如美 期的 R&D 支出，韩国、日本和美国、墨西哥、葡萄牙英国等国家；2004-1263 INTERNATIONALTAXATION IN CHINA国 家机器设备建筑物澳大利亚3 年40 年比利时3 年20 年加拿大100%4%丹 麦一般研发支出基础科技30%100%20 年100%希 腊3 年8%爱尔兰100%100%墨西哥35%20 年荷 兰20%25 年葡萄牙25%20 年西班牙100%33 年法 国40%20 年英 国100%100

10、%奥地利20%4%芬 兰25%20%德 国30%4%冰 岛10%2%意大利10%33 年日 本18%2%韩 国20%5-20 年卢森堡30%5%新西兰22%4%挪 威20%5%瑞 典30%25 年瑞 士40%8%美 国20%39 年比较税收C O M P A R A T I V E T A X A T I O N二是除用于研发的经常性支出之表 2OECD 国家对大企业 R&D 支出税收激励的 B 指数外，还包括机器设备和建筑物等资本性支出，如比利时、加拿大、荷兰、西班牙等国家。2 税收优惠激励的度量人们通常用Warda 设计的B 指数来衡量税收优惠对 R& D 支出的激励程度。

11、B 指数的计算办法为：B=（1 E × t）/(1-t)E 为 1 单位 R&D 支出中可以扣除金额的现值，t 为公司所得税率，1 E × t 为 1 单位 R&D 支出的税后成本。当不征税（t=0）或 R&D 支出可以 100% 扣除时，B=1 。当允许加计扣除（E>1 ）时，B<1 ；当不允许全额扣除(E<1)时，B>1。B 的值越小，表明税收优惠政策的激（说明：na 为没有计算）励作用越大。从 OECD 国家 B 指数R & D 支出的税收优惠有两种方13. 5% 的加计扣除，而对中小企的年度变化可以看出（见表

12、2 ），大部分国家对 R&D 支出的激励程式：一是仅对中小企业 R&D 支出给予税收抵免或加计扣除，对大业则给予 18.5% 的加计扣除；英度在增加。国对大企业的 R&D 支出给予 125% 的加计扣除，而对中小企业则给企业则没有类似优惠，如意大利3 税收优惠的对象在 OECD 国家中，对 R&D 支出对中小企业用于研发的经常性支予 150% 的加计扣除，采取这种方进行税收优惠的激励对象存在以出、机器设备和建筑物支出给予式的国家还有加拿大、意大利、30% 的税收抵免，挪威对中小企下几种区别：对所有纳税人和所日本、韩国、荷兰、挪威等国家。有 R&D 支出一

13、视同仁地给予同等业用于研发的经常性支出给予 (2) 基础研究。一些国家对的税收优惠政策； 对中小企业 20% 的加计扣除。二是对大企业和中小企业都给予税收抵免或加基础研究的 R&D 支出给予了特殊R&D 支出给予税收优惠；对基础的税收优惠。如丹麦对用于基础研究的经常费用、机器设备和建计扣除，但中小企业的税收抵免科技等特殊性质的 R&D 支出给予特殊优惠。或加计扣除的比例更高，如比利时对一般企业的 R& D 支出给予筑物支出给予 125% 的加计扣除，(1) 中小企业。对中小企业对用于基础研究的机器设备和建筑物的折旧率为 100% ；日本对用于基础科技的 R&am

14、p;D 支出的机器设几乎所有的OECD国家都允许全部经常性R&D支出从当期直接扣除，只有新西兰等个别国家规定需要将经常性 R&D 支出资本化。备支出给予 5% 的税收抵免。2004-1264 INTERNATIONAL TAXATION IN CHINA年份国家1981198919961999-20002001-2002西班牙0.85na0.6580.6870.559加拿大0.840.6570.7140.8270.827澳大利亚1.010.7030.8890.8900.801韩 国1.010.8050.8930.9180.874美 国0.950.9720.8930.9340.9

15、34荷 兰nana0.9060.9040.901法 国1.020.9410.9230.9150.939奥地利0.95na0.9320.8780.875丹 麦1.00na1.000.8710.893爱尔兰nana1.000.9371.00土耳其nana1.00nana英 国1.001.001.001.000.904瑞 士nana1.0031.0111.010芬 兰nana1.0081.0091.010希 腊nana1.0091.0151.015比利时0.97na1.0111.0121.009日 本0.981.0031.0140.9810.991墨西哥0.96na1.0150.9690.969瑞

16、典0.951.041.0151.0151.015挪 威1.04na1.0171.0181.018葡萄牙nana1.0170.8500.665冰 岛nana1.0281.0281.012德 国1.051.0271.0511.0411.025意大利1.031.0331.0511.0271.026新西兰nana1.1311.1311.023比较税收C O M P A R A T I V E T A X A T I O N4 反避税条款税人在基期符合条件的研发支出元) 的 R&D 支出给予 10% 的税收抵大部分 OECD 国家为避免纳与同期总收入的比例（上限为 免。对与国家研究实验室或大税人

17、滥用税收优惠条款避税，制16% ）；纳税人前 4 年总收入的平学合作的研发活动、与外国研究定了各种各样的反避税条款。如均值。此外，可以享受基础研究实验室合作的研发活动，以及提多数国家限定了可以享受优惠的抵免的研发支出不能同时被用于高能源利用效率、资源的再生利R&D 支出项目，通常都列明了不允许享受优惠的支出。此外，为计算增量的抵免。研究和实验支出的计算口径为经常性支出，不用、医疗设备等特殊目的研发活动的支出，可给予 6% 的抵免。了防止纳税人滥用对中小企业的包括机器设备及建筑物的支出。对用于基础科技研究的研发设备税收优惠，将企业人为分成小企业以获得税率或扣除及抵免方面2 法国法国于 1

18、983 年制定了“技术支出给予 5% 的税收抵免。上述至项税收抵免措 的优惠，澳大利亚等国家对申请开发投资税收优惠”，开始引入施可以由纳税人根据自身情况自税收优惠的企业制定了强制性的了 R&D 抵免。2004 年法国对 R&D 抵由选择。 合并纳税条款。免的税收政策进行了部分调整，4 韩国现行 R&D 抵免由两部分组成：一韩国对 R&D 活动的税收支持是工商企业当年 R&D 支出的 5% ；主要体现在技术开发促进法部分 OECD 国家对 R&D 支出的具体税收政策之 比较 1 美国二是 R&D 费用高于前两年平均数（根据消费者物价指数调整

19、）的，和鼓励外资法中：中小企业抵免。中小企业可以在以下两可抵免相当于其 R&D 费用增加额种抵免办法中选择一种：按照当45% 的所得税。按 2004 年规定，上年 R&D 支出的 15% 抵免；或按照美国在 1981 年引入了对 R&D 述两项抵免的最高限额为 800 万当年 R&D 支出比以前 4 年 R&D 支出支出的税收优惠政策，美国税法欧元。当年税收抵免额超过当年的平均值增加的部分的 5 0 % 抵中有两种研究和实验税收抵免：应纳税额时，可连续 3 年向后结免。大企业抵免。大企业当年基础研究抵免。只有公司才能享受这种抵免，抵免额为非商业转抵免，3

20、 年结束后仍有余额的，政府将直接退税。新成立的公司R&D 支出比前 4 年 R&D 支出的平均值增加的部分，可按 50% 抵免。目的 R&D 支出的 20%，享受这种抵抵免额超过当年应纳税额的，其研发设备抵免。用于研发的机器免的支出必须是按照书面协议以抵免余额可由政府直接退税。和设备可以按当年支出的 10% 进货币形式支付，并且该研究必须3日本行抵免。 是由大学或学院或其他非营利性日本制定了促进基础技术5 澳大利亚科研机构从事或管理的。增量研究税则、增加试验研究费税澳大利亚于 1985 年开始引抵免。全部实体都可以享受这种额扣除制度等税收政策支持研入对 R&D

21、支出的税收优惠，其主抵免，对符合条件的研究支出，究与开发活动： R&D 支出增量要内容有：经常性 R&D 支出可其超出基础额的 20% 可以享受税的抵免，即 R&D 支出超过以前 3按照 125% 的比例从税前扣除，可收抵免。基础额为以下两项的乘积，但同时不能少于当年研发支年平均值的部分可以享受 15% 的税收抵免。对中小企业( 公司扣除的经常费用包括与 R&D 直接相关的工资薪金和其他劳务支 出的 50% ：固定的基础比例，纳和母公司的股本不超过 1 亿日出，以及根据合同支付给注册研2004-1265 INTERNATIONALTAXATION IN CHIN

22、A比较税收C O M P A R A T I V E T A X A T I O N究机构的研发费用。研发设备均 R&D 经费支出 567 美元，而中主营业务收入用于改善 R&D 条件除可按照不低于 3 年的期限计提国 2002 年 R&D 支出人均仅为12 美的投资部分，经税务部门审核批折旧外，还可按照折旧的 125% 加元，总额只有 156 亿美元，仅相准可抵扣其应纳税所得额，就其计税前扣除。试验工场可以扣当于福特汽车公司和通用汽车公余额征收企业所得税。社会力量除其成本的 125%。从 2001 年开司两个公司 2000 年的 R&D 支出。对非关联的非营利

23、性科研机构的始， 澳大利亚企业符合条件的 R&D 支出超出以前 3 年平均 R&D 支我国企业的 R&D 活动的水平和规模与跨国公司相差甚远。中国新产品、新技术、新工艺所发生的 R&D 经费资助，其资助支出可出的部分还可以享受超出部分 大部分企业 R&D 支出占营业收入以全额在当年度应纳税所得额中175% 的加计扣除。从 2001 年 6月开始，小企业还可以申请税收的比重不超过 5% ，而全国 500 强R&D 支出占营业收入的比重大部扣除。 (4) 直接用于科学研究和科冲减（tax offset），即允许小企分则在10% 以上，其中 Cisco

24、 等公学试验的进口设备、仪器免征增业按照 R&D 支出规定比例（125% 司甚至超过 20% 。值税。 或 175% ）计算的允许税前扣除的2我国现行对 P&D 支出的税3我国现行 R&D 支出税收政数额乘以 30% 的公司所得税率后收优惠政策 策的不足 冲抵应纳的公司所得税，如果结20 世纪 90 年代中期以来，我(1) 技术开发费加计扣除的果大于公司应纳所得税额，则该小企业在冲抵应纳所得税额后，国陆续出台了一些对 R&D 支出的税收优惠政策，主要包括：政策受增长比例和企业当年应税所得大小的限制，实施效果存在还可以申请退还其差额。(1) 技术开发费加计扣除。一

25、定局限。一是当企业技术开发对财务核算健全、实行查账征收费增长比例低于 10 % 时，即使其绝的工业企业研究费用比上一年度对数额很大也不能享受加计扣除我国 R&D 支出及税收政策情况 1 我国 R&D 支出概况 尽管近年来我国 R&D 活动规实际发生额增长幅度在 10% 以上的优惠。二是当企业技术开发费的，除按规定据实列支外，可再的 50 % 超过企业当年应税所得额按当年实际发生额的 50% 抵扣企业当年应纳税所得额。时，超过部分在当年和以后年度都不允许抵扣，减少了企业实际模日益扩大，R&D 支出迅速增长，( 2 ) 增值税先征后退用于可享受的税收优惠程度。三是税

26、但与一些科技发达国家相比，还R&D 。对铸锻件产品、模具产品、法对技术开发费范畴的规定不够存在较大差距：我国 R&D 支出集成电路和软件产品增值税先具体，在实际执行中不尽一致。占 GDP 的比重仍然较低。2001 年，征后退或超过一定比例的部分先(2) 研发设备不允许加速折OECD 国家 R&D 经费支出占 GDP 的征后退，所退还税款用于相关产旧。现行政策规定对 10 万元以下比重平均为2.33%，而我国在2003品的 R&D。的研发设备可以直接列入期间费年才仅达到 1.3% 。我国 R&D 的(3) 鼓励社会力量捐助研发用在当期扣除，但对超过 10

27、万元绝对数量小。2001 年 OECD 国家人活动。非营利性科研机构从事非的就没有特殊的折旧政策。(3) 对中小企业 R&D 支出没有特殊的优惠政策。中小企业是根据中美集成电路谈判协议，中国从2005年4月1日起停止执行集成电路增值税超税负部分先征后退政策。 我国经济中最有活力的部分，但2004-1266 INTERNATIONAL TAXATION IN CHINA比较税收C O M P A R A T I V E T A X A T I O N研发设备，采用先进技术与设 由于资金和研发人员的限制，无的主体地位，激励企业增加 R&D 备，应加快增值税转型步伐，对论规模还是技术

28、水平，其研发活支出、进行技术创新、掌握核心企业用于 R&D 的机器设备的进项动与大企业相比仍有很大差距。技术、拥有自主知识产权、提高税金允许在当期全部抵扣。因此对中小企业研发活动给予税研发活动的效率，进而提高企业4 对中小企业和基础科技收扶持，对于提高中小企业的核核心竞争力和我国的整体科技实研究给予特别税收优惠，使它们心竞争力，促使中小企业发展壮大是十分必要的。力。 1对我国企业 R&D 支出按绝的 R&D 支出在享受一般的税收优惠政策之外，还应享受更高的税(4) 对用于基础科技的 R&D 对数量标准给予加计扣除，同时收抵免率。对企业当期抵免额超支出没有税收优惠

29、。基础科技研究水平决定了一个国家科技发展按照增量标准给予税收抵免。即企业当年 R & D 支出不论是否增过应纳所得税款的，还应在当期予以退税。的基础和潜力，其研究成果可以加，都允许按照实际支出的 150% 使整个社会受益，是具有正外部在税前扣除，当年由于企业亏损参考文献：效应的活动。对用于基础科技的或盈利不足以抵扣的允许连续 5R&D 支出给予税收优惠可以提高年内在税前扣除。对企业 R&D 支1OECD（2000），公共 R&D 支出对社会效率和福利水平，提高国家出超出上年 10% 的部分给予税收企业 R&D 的影响，中国科学技术指标研的整体科技实力，为持续的科技进步奠定基础。抵免。这一政策可以充分结合两种标准的优点，弥补两种标准的究会OECD 关于 R&D 数据的分析方法与实证研究；(5) 研发设备的增值税进项不足，对各种类型的 R&D 支出都2OECD（200