企业筹建期间的费用会计和税务处理方法

1、企业筹建期间的费用会计和税务处理方法任何一家企业在生产经营前都会经过筹建这个阶段，在 筹建期间自然会发生一些费用，这些费用包括哪些内容？如 何进行会计处理？会计处理和税务处理存在哪些差异？如 何进行纳税调整？会计制度和会计准则总是显得原则和抽 象，对于这些丰富多彩的会计实践活动不可能规定得面面俱 到，税法也是如此， 因此在实践中总存在一些不明确的地方， 现就此谈谈自已的一点看法，以请教于同行。一、筹建费用的内容问题企业会计制度 对筹建费用表述为 :除购建固定资产外， 所有筹建期间所发生的费用。企业在筹建期内发生的费用， 包括人员工资、办公费、差旅费、培训费、印刷费、注册登 记费以及不计入固定资

2、产价值的借款费用等。财政部关于外商投资企业筹建期财政财务管理有关规 定的通知 对外资企业筹建费用表述为 :外商投资企业筹建期 发生的有关费用列入开办费，包括筹建人员工资、差旅费、 培训费、咨询调查费、交际应酬费、文件印刷费、通讯费、 开工典礼费等。企业筹建期发生的资本支出不准在开办费中 列支，包括购建机器设备、 建筑设施、各项无形资产等支出 根据合同、协议、章程的规定应由投资者自行负担的费用亦 不准在开办费中列支。外商投资企业签订合同之前投资各方 为筹建企业而发生的各项费用支出，应由支出各方自行负 担。企业所得税暂行条例实施细则对内资企业筹建费用 内容的规定与企业会计制度的规定基本一致，外商投

3、 资企业和外国企业所得税法虽然对外资企业筹建费用没有 明确的规定，但是在实际执行中，与会计制度规定也是一致 的。实际上，筹建费用远远不止上述所列举的几项内容。有 的工业制造企业从企业设立、征地建厂房到开始投产长达数 年之久，会发生很多种类的费用，金额也很大。除购建固定 资产和无形资产外，所有筹建期间所发生的费用都为筹建费 用，具体内容有 :1. 管理费用类 筹建人员工资 :包括筹建人员的工资、 奖金等工资性支 出、缴纳的各项社会保险以及根据工资总额提取的职工福利 费等; 筹建人员办公费用 :包括差旅费、会议费、办公费、印 刷费、通讯费等 ; 企业设立登记费用 : 包括工商注册费、 税务登记费、

4、 验 资费、咨询费、公证费、律师费等 ; 税金 :包括印花税、车船使用税、土地使用税等; 培训费 :包括聘请专家进行技术指导和培训的劳务费 及相关费用，因引进设备和技术而选派职工在筹建期间外出 学习的费用等 ; 资产摊销 :包括低值易耗品摊销、固定资产计提折旧、 无形资产摊销等 ; 其他 :包括业务招待费、广告费、开业典礼费等。2. 财务费用类 :包括筹资支付的手续费以及不计入固定 资产和无形资产的汇兑损益和利息支出等。3. 营业外支出类 :包括捐赠支出、赞助支出、罚款支出、 固定资产清理净损失等。企业发生的下列费用，不得计入筹建费用 :1. 取得各项资产所发生的费用，包括为购建固定资产和 无

5、形资产而支付的运输费、安装费、保险费和购建时所发生 的相关人工费用等。2. 规定应由投资者各方负担的费用，如投资各方为了筹 建企业进行调查、洽谈发生的差旅费、咨询费、招待费等支 出。3. 筹建期应计入固定资产和无形资产价值的汇兑损益和利息支出等。二、筹建费用的会计处理问题企业会计制度规定 :筹建期间所发生的费用，先在长 始生产经营当月的损益。因此筹建费用的会计处理方法较为 简单，其核算过程是 :1. 筹建期间发生费用时，直接根据有关原始凭证:借:长期待摊费用筹建费贷:有关科目2. 开始生产经营当月，将归集后的长期待摊费用账户的 余额一次性计入当月损益 :借:管理费用筹建费摊销贷:长期待摊费用筹

6、建费实务中有许多人将筹建期的费用计入管理费用等期间 费用科目，并转入利润，显然是不对的，管理费用是用来核 算企业生产经营过程中所发生的费用，企业尚处筹建期，因 此只能通过长期待摊费用账户处理。当然，如果企业筹建期 很短（如一个月），金额又很少，基于重要性原则也可以这 样简化处理。原行业会计制度规定，筹建费从企业开始生产经营的次月起，按照不短于 5 年的期限分期摊销计入管理费用。可能 是基于谨慎性原则的考虑，企业会计制度对筹建费用的 摊销作了重大调整，实行的是开始生产经营时的一次性计入 方法。笔者认为， 一次性计入的方法似乎不太符合配比原则， 特别是筹建费用大的企业，必定严重影响投产当月的损益，

7、 造成利润不真实。在实务中，关于筹建费用的会计处理还有一些特殊事项 值得探讨 :1. 利息收入和汇兑收益怎么处理？对于筹建期间的利息 收入和汇兑收益，应与利息支出的会计处理相同，除计入固 定资产和无形资产之外（如筹建期外币专门借款本金及利息 所发生的汇兑收益冲减在建工程），其余的利息收入和汇兑 收益应冲减长期待摊费用筹建费， 不应在财务费用账户 中核算。2. 筹建期间的固定资产是否计提折旧？如一家酒店企营用品、招聘员工、宣传推广等开业前准备工作，计划12月份开业。按企业会计制度规定，固定资产应自达到预 定可使用状态之日起计提折旧，则本例中酒店主楼需在 9 月11月期间提取折旧，并计入长期待摊费

8、用一一筹建费。 由此可见，只要符合会计制度关于计提固定资产折旧的规 定，筹建期间的固定资产也要计提折旧，与正常生产经营期 间不同的是，计提的折旧要先在长期待摊费用账户中归集。3. 筹建期是否计提职工福利费？对于筹建期内发生的医 疗等福利费用，如果筹建期较短，可据实列支，直接列入长 期待摊费用筹建费 ;对于筹建期较长的企业， 笔者认为可 按实发工资总额的 14% 计提职工福利费予以解决。三、筹建费用的税务处理问题 税收法规对筹建费用的税务处理，与会计制度的规定可 谓大相径庭。企业所得税暂行条例实施细则和外商投 资企业和外国企业所得税法实施细则 均规定 :企业在筹建期发生的筹建费用，应当从开始生产

9、经营的次月起，在不短于5 年的期限内分期扣除根据税法规定，纳税人的财务、会计处理与税收不一致 的，应依照税收规定予以调整， 按税收规定允许扣除的金额， 准予扣除。由于对于筹建费摊销两个不一致的口径，使税前 会计利润和应纳税所得额在摊销期内将出现较大时间性差 异。第一年应纳税所得额大大超过税前会计利润，第二年至 摊销期末每年应纳税所得额又会小于税前会计利润。在筹建费用分期税前扣除时，是不是所有的筹建费用都 可以分期扣除？目前税法无明确规定。比照企业所得税税 前扣除办法的规定，筹建费用可以分为下列四类 :1.可以据实扣除的项目 :如办公费、注册登记费、 培训费、 印花税等。这类费用在经营期间可以据

10、实税前扣除，毫无疑 问，这类筹建费用可以全额分期扣除。2.限额扣除的项目 :如工资等。 这类费用在经营期间是限 额扣除， 如计税工资的人均月扣除最高限额为 800 元。实际 发放的工资在标准以内的， 可据实扣除 ;超过标准的部分， 在 计算应纳税所得额时不得扣除。笔者认为，为了有利于税收 征管，筹建期间发放的工资在限额以内的， 可全额分期扣除， 超过限额的部分则不得分期扣除。3. 规定比例限额扣除的项目 :如业务招待费、广告费等。 这类按销售（经营）收入一定比例限额扣除的费用，因筹建 期间无销售（经营）收入，如何扣除？有人认为筹建期发生 的业务招待费与销售（经营）收入不相关，不受比例限制， 可

11、以据实扣除。笔者认为，从税收的公平原则和合理原则出 发，业务招待费等按一定比例限额扣除的费用应向以后年度 无限期结转，按规定的比例扣除。4. 不得扣除的项目 :如赞助支出、罚款支出等。这类费用 在计算应纳税所得额时，当然要从筹建费用中剔除出来，不 能分期扣除。另外，如果企业存续期不足 5 年，可以向主管税务机关 申请，将未摊销完的筹建费一次性摊销。税收征管法规定，纳税人在纳税期内没有应纳税款的，也应当按照规定办理纳税申报，即通常所说的“零申 报”。因此，筹建期企业在办理税务登记证后就应当进行纳 税申报。另外，根据外商投资企业和外国企业所得税汇算 清缴管理办法的相关规定，企业所得税汇算清缴对象为

12、该 汇算清缴年度内办理税务登记并开始生产经营的所有外资 企业，因此筹建期企业勿需进行所得税汇算清缴。四、企业筹建期间的会计报表问题按照现行会计制度的规定，企业必须按规定编制资产负 债表、利润表和现金流量表，筹建企业也不例外。由于处于 筹建期的企业没有开展正常的生产经营活动，没有利润，有 人认为无需编制利润表，笔者认为利润表应按零填列一起向 外报送为宜，否则缺少利润表在形式上就不符合要求。现金流量表的编制具有其特殊性。筹建费用是企业进行 生产经营活动的必要准备，从性质上看属于投资活动，不应 填列为经营活动的现金流出。由于筹建费这种现金流出并不 构成真正意义上的资产，所以在现金流量表上不应列示在“

13、构建固定资产、无形资产和其他长期资产而支付的现金” 栏，而应在“支付的其他与投资活动有关的现金”栏列示。五、企业筹建期间的确定问题企业所得税暂行条例实施细则对于筹建期定义为 : 从企业被批准筹建之日起至开始生产经营（包括试生产、试 营业）之日的期间。企业会计制度对筹建期只有原则性 规定 :即企业开始生产经营前的期间。开始生产经营之日的确定，关系到会计处理上筹建费用 何时一次性摊销？税务处理上筹建费何时可以分期扣除？ 但什么时候是开始生产经营之日 （或企业筹建期间的结束） 目前会计制度和税法对其均无明确规定。笔者认为 :对于工业企业以企业设备开始运转， 能够正常 生产合格产品之日作为开始生产经营

14、标志 ;商贸企业以售出 第一宗商品之日作为标志 ; 房地产开发企业等经营周期较长 的企业，以主营业务活动开始（例如房地产开发企业的第一 个开发项目打下第一根桩为标志）。对于其他企业而言，应当以实际有了生产、销售、提供劳务或者其他经营行为作为 开始生产经营之日。在实务中，有人将营业执照签发日作为开始生产经营之日，有人将取得第一笔业务收入之日作为开始生产经营之日，对于某些企业也可能是适用的。当然，企业类型及业务性质各不相同，应按实质重于形式原则去判断 为宜。企业筹建期间的账务处理问题. 新企业会计制度不设置“递延资产”科目，而是设 置“待摊费用”科目和“长期待摊费用”科目，分别核算分 摊期限在 1年以内（包括 1年）、1年以上（不含 1 年）的 各项费用。该制度规定，企业在筹建期间发生的支出分两种情形进行处理：1）在筹建期间搞固定资产建设的，对可形成固定资产价值的有关支出，应通过“在建工程”科目核算2）筹建期间发生的人员工资、办公费、培训费、差旅费、印刷费、注册登记费以及不计入固定资产价值的借款费用等，应当在发生时通过“长期待摊费用”科目核算，借 记“长期待摊费用”科目，贷记“银行存款”等科目。并在 开始生产经营的当月起一次计入开始生产经营当月的损益， 借记“管理费用”科目，贷记“长期待摊费用”科目。开办期间办公楼装修费用的处理，应视取得办公楼 的不同方