第80条“直接控制”和“间接控制”概念

1、第 80 条“直接控制”和“间接控制”概念企业所得税法实施条例第 80 条释义第八十条 企业所得税法第二十四条所称直接控制，是指居民企业直接 持有外国企业 20% 以上股份。企业所得税法第二十四条所称间接控制，是指居民企业以间 接持股方式持有外国企业 20%以上股份， 具体认定办法由国 务院财政、税务主管部门另行制定。释义 本条是关于企业所得税法第二十四条规定的国际 税收间接抵免中“直接控制”和“间接控制”概念的界定。本条是对企业所得税法第二十四条的细化规定。企业所得税 法第二十四条规定“居民企业从其直接或者间接控制的外国 企业分得的来源于中国境外的股息、红利等权益性投资收 益，外国企业在境外

2、实际缴纳的所得税税额中属于该项所得负担的部分，可以作为该居民企业的可抵免境外所得税税额，在本法第二十三条规定的抵免限额内抵免。”股息、红利等权益性投资收益是被投资企业税后利润分配，如果再全 额并入其获得者的应税收入中征收企业所得税，则会出现对 同一经济来源所得的重复征税。特别是经过的投资层次越 多，融资结构越复杂，重复征税的程度越严重。因此，消除 公司间股息、红利等权益性投资收益的经济性重复征税是防 止税收政策扭曲投资方式和融资结构，保持税收中性的必然 要求，也是其他各国的普遍做法。原、内资、外资税法对于 此种情形下的税收抵兔，没有作出明确规定。为了避免重复 征税，防止税收政策扭曲投资方式和融

3、资结构，鼓励本国企 业“走出去”，企业所得税法第二十四条规定，居民企业从 其直接或者间接控制的外国企业分得的来源于中国境外的 股息、红利等权益性投资收益，外国企业在境外实际缴纳的 所得税税额中属于该项所得负担的部分，可以作为该居民企 业的可抵免境外所得税税额，在企业所得税法第二十三条规 定的抵免限额内抵免。这里的“外国企业”是指依照其他国 家（地区）法律在中国境外设立的公司、企业和其他经济组 织与本法中的居民企业、非居民企业是不同的概念。居民企 业是指依照中国法律在中国境内成立，或者依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业和其他取得收 入的组织。非居民企业是指依照外国（地区）法律

4、成立且实际管理机构不在中国境内， 但在中国境内设立机构、 场所的， 或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所 得的企业。可见，外国企业既可能是我国的居民企业，也可 能是我国的非居民企业。 如何界定该外国企业是由居民 企业直接或者间接控制，影响到居民企业可享受税收抵免税 额的大小，但考虑到这个问题属于实践操作性问题，需要根 据实践经验予以确定或者调整，企业所得法并没有对其直接 作规定。 所以， 本条例有必要对 “外国企业作相应的界定。 为此，起草过程中的条例草案曾规定，企业所得税法第二十 四条所称由居民企业直接或间接控制的外国企业包括： （一） 由单一居民企业直接持有 25%以上股份

5、的外国企业。 （二） 由本条第（一）项规定的外国企业直接持有25%以上股份，且由单一居民企业通过一个或多个前述外国企业间接持有 25%以上股份的外国企业。 （三） 由本条第 （一）项或第 （二） 项规定的外国企业直接持有 25%以上股份， 且由单一居民企 业通过一个或多个前述外国企业间接持有25%以上股份的外国企业。在征求各方对条例草案的意见时，由不少单位和 专家提出，草案关于外国企业的界定，文字略显复杂，较难 理解，层次也不太清楚，且要求“ 25% ”的控股比例要求过 高，不利于国内企业走出去，与国际上的通行做法也不尽一 致，如美国、加拿大、英国、澳大利亚、墨西哥等国规定， 本国公司直接或者

6、间接拥有外国公司 10%以上有表决权的股票，则本国公司从该外国公司获得的股息可以享受税收抵 免；日本、 西班牙则将享受抵兔的股权比例规定为结%以上。在我国目前对外（如与美国、英国、马来西亚、日本等）签 订的税收协定中，也规定了享受税收抵兔的条件是拥有对方 国公司股权比例 10%以上。为此，我们对条例草案的规定作 了相应的简化处理，使其条理更清晰，更容易让人理解，即 将直接控制和间接控制分开来界定，同时在控股比例上，考 虑到国际上的通行做法，为了进一步鼓励国内企业走出去， 也考虑到条例是首次引用受控子公司概念，实践经验不足， 宜从严控制，所以将控股比例只降了 5 个百分点，即规定为 20%。本条

7、的规定，可从以下几方面来理解：一是，企业所 得税法所称由居民企业直接控制的外国企业，是指居民企业 直接持有 20% 以上股份的外国企业。此种情形下的外国企 业，首先，是指与居民企业构成直接投资关系的企业，即限 于一层投资关系，不包括企业通过其他企业间接投资的外国 企业。其次，居民企业持有该外国企业的股份达到20%以上，而且这种股份不区分是否拥有表决权，只要居民企业直接持 有外国企业的股份达到 20%以上， 就可认定为居民企业直接 控制的外国企业，适用企业所得税法和本条例所规定的国际 税收间接抵免。二是，企业所得税法所称由居民企业间接控 制的外国企业，是指由居民企业以间接持股方式持有20%以上股

8、份的外国企业。间接控制的外国企业的界定，相对于直接控制的外国企业的界定而言，较为复杂，各国实践中的做法也不尽一致。 本条所界定的间接控制的外国企业，可 从以下几方面来把握：首先，居民企业持有外国企业股份的 方式，是限于间接持有的方式，也就是居民企业与外国企业 的投资关系，是间接的投资关系，而不是直接的投资关系关 于投资级次问题，条例草案曾规定为三层四级，考虑到我们 是初次引进间接控制的概念，而且间接控制的具体形态可能 会随着实践情况的发展变化而作相应调整，也可能需要结合 税收征管能力等因素的考虑作调整，所以条例删去了草案所 规定的具体投资级次的规定，而是授权国务院财政、税务主 管部门根据实践情况的需要和条件，另行规定。 其次， 居民企业间接持有外国企业的股份达到20%以上。 这里也并不要求居民企业所持有的股份为有表决权股份，也包括没有 表决权的股份，这与国外很多国家的做法是不一致的，限制 相对较宽，有利于扩大享受此项抵免