完全成本会计的完善和发展

1、完全成本会计的完善和发展传统成本会计体系无论是传统的变动成本法还是吸收成本法,也称为“完全成本法”中成本的概念都是狭义的,它未包括本应包括在内的社会成本,如环境成本等。这种传统传统成本会计体系无论是传统的变动成本法还是吸收成本法, 也称为“ 完全成本法” 中成本的概念都是狭义的, 它未包括本应包括在内的社会成本, 如环境成本等。这种传统成本观念在过去小规模工业生产的情况下是适用的。然而在大规模生产发展的今天, 它已经不再满足需要了。本文的“ 完全成本会计”实质上是在传统成本会计的基础上, 加人了环境成本因素, 所以环境会计是传统成本会计的补充和细化。但是从更全面角度来看, 完全成本会计应该还有

2、其他层面的成本, 如技术革新成本和实施成本等, 至少理论上是这样。但是为突出本文分析和研究的重点环境会计, 暂不考虑其他的成本因素本文重点介绍加拿大安大略水电集团在这方面研究和实践的情况, 以供参考。一、完全成本会计的基本概念和意义完全成本会计的定义溉完全成本会计是将产品在生产过程中产生的环境成本和收益如废弃物的处理纳人会计核算的范围, 并追溯分配予各项产品, 是一种全新的成本会计架构。在安大略水电集团的实例中, 完全成本会计被定义为“ 将环境因素的考虑纳人商业决策的途径, 完全成本会计将环境和其他内部成本与安大略水电集团的活动对环境和人类健康产生的外部影响与成本、收益相结合。当外部影响不能被

3、货币化时, 定性估计即被应用。”在企业中实施完全成本会计的意义以完全成本会计指导企业经营与决策是企业走“ 可持续发展”道路的必然要求。“ 可持续发展” 的本质在于满足现有生产发展需要的情况下不危害未来发展能力的需要, 它符合企业在环境的约束下取得商业成功的长期战略, 趋向可持续发展能使企业在取得环境目标进步的同时减少成本、增加就业和竞争力。完全成本会计正是“ 可持续发展”思想在企业生产中发挥作用的重要工具。企业实施完全成本会计后克服了传统成本会计在企业生产成本核算方面的局限性, 取得了更为广泛和精确的支持生产、投资计划与定价决策的参考因素, 帮助决策者进行更长远、更精细和更负责的考虑, 同时,

4、 也使企业在核算环境成本的同时更加关注环境收益的价值。在完全成本会计的核算体系下, 企业的环境收益可以分为三种类型直接收益实际的工业生产中, 原材料的投人和加工流程往往隐藏着极大的浪费, 例如对生产投人产出比的模糊认识以及对某些高价高污染原料的盲目使用, 其直接后果使得企业产生大量的废物排放, 不仅形成了对环境的污染,同时也造成了企业生产成本的居高不下。完全成本会计正是对这种消耗进行计量和监控并最终将其确认为环境成本,从而降低企业生产成本, 提高企业效益。间接收益我国现行税法为配合环境保护政策, 为那些符合环保要求的企业制定了相关的优惠政策。例如税法规定, 利用“ 三废”生产产品将会享受到对流

5、转税和所得税的减免银行等金融机构按照政策会给予环保企业较低的贷款利率等。完全成本会计使企业重视环境成本控制的同时, 也使企业成功达到了避税的目的, 享受了低息的待遇, 税费的减免, 客观上增加了企业的税后利润。隐性潜在的收益根据波特的价值链理论, 企业各种生产经营活动都应被看作是对消费者享有价值的创造。而无论是消费者健康还是环境的损害最终都导致消费者享有价值的降低, 近些年消费者环保意识的不断提高就可以很好的证明这一点。完全成本会计将环境成本纳人账户体系并将其纳人期末司会计报表向社会公布, 不但可以在社会公众中建立良好的品牌形象, 而且从根本上保障上消费者所应享有的价值, 因此, 其必将帮助企

6、业的产品赢得消费者的偏好, 从而为企业带来巨大的潜在效益。由此可见, 在企业中实施完全成本会计, 即环境会计, 既是对传统成本会计的补充和细化, 又可使企业日常的经营和决策管理更全面和系统, 企业在关注环境成本的同时, 也更关注环境效益的价值, 更关注基于环境的业绩评价体系, 这对于可持续发展以及社会价值的最大化无疑是极为有利的。二、完全成本会计在企业中实施的步骤及程序完全成本会计的目标是确认和计量企业生产经营活动中一切相关于环境因素的成本。这一目标的实现依赖于对传统的成本核算体系的改进和完善。这不仅需要对传统的成本进行重新的界定和分类, 加入环境成本因素作为细化和补充, 更需要建立适应环境成

7、本的会计科目体系以及确立企业生产成本中环境成本的归集和分配体系。企业中实施完全成本会计包括以下三个步骤确认环境成本作为对传统成本核算体系的补充按照改进的任务不同归集方式的改变或计量范围的扩大, 对环境成本因素可以进行以下分类内部成本在企业生产活动过程中, 部分环境成本虽已被传统会计纳人了传统的会计核算, 但最终被归集为了期间费用臼犯司, 如企业的排污费、矿产资源补偿费以及一些违反环境法规的罚没等, 而按照完全成本会计的观点, 它们应该属于产品成本的一部分, 与传统的产品成本共同构成产品的内部成本。传统的归集方法实际上歪曲了产品的实际生产成本, 并直接影响企业生产、投资决策。因而,现在有必要进行

8、以下改进, 即将内部成本划分为两项内容一是不包含环境因素的内部成本原传统成本二是内部环境成本, 即原来计入期间费用耐的有关部门环境支出的部分。传统会计确认并记录了环境支出, 但是未将其纳人成本, 在这一点上完全成本会计完善了传统的成本会计体系。外部成本亦称外部环境影响因素, 是指本应该考虑而未考虑纳人产品生产成本中去的那一部分环境支出, 通常包括对环境的监控、治理等费用。这些支出现在大多由整个社会所承担, 因而它们不会出现在企业传统的会计成本核算之中。把包袱甩给社会, 这是短视和不负责任的企业习以为常的。但是这部分环境支出是产品生产导致的必然结果,理应作为环境成本纳人产品成本核算, 即通常所说

9、的“ 外部成本内部化” 。然而由于种种原因, 我们至今还无法对这种外部环境影响因素进行全面彻底的量化或货币化, 因此,此外我们将其进一步细分为两类一为可货币化的外部环境影响因素二为暂时不可货币化外部环境影响因素。值得一提的是, 内部和外部成本的界限并非是一成不变。如今天企业认为的一项外部成本, 明天便有可能由于新的环境法规或企业标准而被内部化。实施完全成本会计的根本目标就是使企业自发地将外部成本内部化。各环境成本因素间关系如下图所示确立适应环境成本的会计科目体系传统成本会计系统在科目体系设置中没有体现出对环境成本核算的需求, 而通常是将环境支出以各个部门的营业费用化、维修费用、行政管理费用、主要的资产购置和燃料等形式予以确认, 记录和编制会计报表, 这样做最终掩盖了企业环境成本支出的具体情况, 因而应对传统科目体系进行调整, 建立环境成本科目体系用以对以上费用支出的