第十八章 作业成本计算

1、第十八章作业成本计算本章考情分析及教材变化从考试来说，考试的题型客观题、主观题都有可能性。本章大纲要求：理解作业成本法的基本原理，掌握作业成本的计算方法。最近三年题型题量分析年度题型2008年2009年（原）2009年（新）2010年单项选择题1题1分1题1分多项选择题1题2分1题1.5分判断题2题2分1题1分计算分析题1题8分综合题1题15分合计4题11分3题18分1题1.5分1题1分本章与2010年教材相比删除了作业成本计算中预算分配率法、删除了作业成本管理的有关内容。第一节 作业成本法的含义与特点测试内容能力等级（1）作业成本法的含义2（2）作业成本法的核心概念2（3）作业成本法的主要特

2、点1一、作业成本法的含义作业成本法是将间接成本和辅助费用更准确地分配到产品和服务的一种成本计算方法。在作业成本法下，直接成本可以直接计入有关产品，与传统的成本计算方法并无差异，只是直接成本的范围比传统成本计算的要大，凡是可方便的追溯到产品的材料、人工和其他成本都可以直接归属于特定产品，尽量减少不准确的分配。不能追溯到产品的成本，则先追溯有关作业或分配到有关作业，计算作业成本，然后再将作业成本分配到有关产品。二、作业成本法的核心概念相关概念要点作业作业是指企业中特定组织（成本中心、部门或产品线）重复执行的任务或操作。资源资源是指作业耗费的人工、能源和资本资产（车床和厂房等）。【提示】执行任何一项

3、作业都需要耗费一定的资源。成本动因成本动因是指作业成本或产品成本的驱动因素。在作业成本法中，成本动因分为资源成本动因和作业成本动因。资源成本动因是引起作业成本增加的驱动因素，用来衡量一项作业的资源消耗量。依据资源成本动因可以将资源成本分配给各有关作业。作业成本动因计量各成本对象耗用作业的情况，并被用来作为作业成本的分配基础。作业动因追溯直接成本产品成本直接追溯资源动因追溯各作业成本库间接成本【例题1·多选题】下列有关“资源动因”表述正确的有（ ）。A.它是引起作业成本变动的因素B.它是引起产品成本变动的因素C.它被用来计量各项作业对资源的耗用，运用它可以将资源成本分配给各有关作业D.

4、它是计量各种产品对作业耗用的情况，并被用来作为作业成本的分配基础【答案】AC【解析】成本动因分为资源动因和作业动因。选项B、D是作业动因的含义和特征。三、作业成本法的主要特点特点内容基本指导思想不同作业成本法的基本指导思想是，“作业消耗资源，产品消耗作业”。成本计算过程分为两个阶段。作业成本法下间接成本的分配路径是“资源作业产品”；传统成本计算方法下，间接成本的分配路径是“资源部门产品”。资源资源直接成本间接成本按部门归集间接成本直接成本分配资源动因追溯分配计入直接计入作业直接计入分配作业动因追溯产品产品 传统成本法 作业成本法成本分配强调因果关系作业成本法的成本分派主要使用追溯和动因分配，尽

5、可能减少不准确的分摊，因此能够提供更加真实、准确的成本信息。成本追溯，是指把成本直接分派给相关的成本对象。这一过程是可以实地观察的。【提示】使用追溯方式得到的产品成本是最准确的。动因分配，是指根据成本动因将成本分配到各成本对象的过程。【提示】动因分配虽然不像追溯那样准确，但只要因果关系建立恰当，成本分配的结果同样可以达到较高的准确程度。有些成本既不能追溯，也不能合理、方便地找到成本动因，只好使用产量作为分配基础，将其强制分摊给成本对象。成本分配使用众多不同层面的成本动因作业成本法采用不同层面的、众多的成本动因进行成本分配，要比采用单一分配基础更加合理，更能保证成本的准确性。传统成本计算以产品数

6、量作为间接费用唯一的成本动因是不符合实际情况的。【例题2·多选题】下列关于作业成本法的说法，正确的是（ ）。A.作业成本法强调使用不同层面和数量众多的资源动因将作业成本追溯到产品B.作业成本法是将间接成本和辅助费用更准确地分配到产品和服务的一种成本计算方法C.作业成本法的基本思想是“产品消耗作业，作业消耗资源”D.作业成本法强调使用追溯和动因分配方式来分配成本【答案】BCD【解析】作业成本法把资源的消耗是按资源动因首先追溯到作业，然后使用不同层面和数量众多的作业动因将作业成本追溯到产品。选项A错在把作业动因说成是资源动因。第二节作业成本计算测试内容能力等级（1）设计作业成本系统的步骤

7、2（2）作业成本法举例2（3）作业成本法的优点和局限性1一、设计作业成本系统的步骤（一）确认作业和资源成本1.含义即确认每一项作业完成的工作以及执行该作业耗用的资源成本。作业的认定需要对每项消耗资源的作业进行定义，识别每项作业在生产活动中的作用、与其他作业之间的区别，以及每项作业与耗用资源的联系。2.作业的分类将作业按作业产出或消耗的方式，分为单位（数量）级作业、批次级作业、产品（品种）级作业和生产（能力）维持级作业四类。种类含义特点单位（数量）级作业是指每一单位产品至少要执行一次的作业。单位级作业成本是直接成本，可以追溯到每个单位产品上，即直接计入成本对象的成本计算单。【提示】这种作业的成本

8、与产量成比例变动。批次级作业指同时服务于每批产品或许多产品的作业。它们的成本取决于批次，而不是每批中单位产品的数量。【提示】这种作业的成本与产品批数成比例变动。产品（品种）级作业是指服务于某种型号或样式产品的作业。产品级作业成本仅仅因为某个特定的产品线存在而发生，随产品品种数而变化，不随产量、批次数而变化。生产维持级作业是指服务于整个工厂的作业。它们是为了维护生产能力而进行的作业，不依赖于产品的数量、批次和种类。【例题3·单选题】按产出方式的不同，企业的作业可以分为以下四类。其中，随产量变动而正比例变动的作业是（ ）。（2008年）A. 单位级作业 B.批次级作业 C.产品级作业 D

9、.生产维持级作业【答案】A【解析】单位级作业，这类作业是随着产量变动而变动的。因此，A正确；批次级作业（即与产品的批次数量相关的作业），这类作业是随着产品的批次数的变动而变动的；产品级作业与产品品种相关的作业；生产维持级作业是指服务于整个工厂的作业，它们是为了维护生产能力而进行的作业，不依赖于产品的数量、批次和种类。【例题4·多选题】下列各项中，适合作为单位级作业的作业动因有( )。（2009新）A生产准备次数 B零部件产量 C采购次数 D耗电千瓦时数【答案】BD【解析】单位级作业的成本与产量成比例变动，如果产量增加一倍时，则成本也会增加一倍。（二）资源成本分配到作业资源成本借助于资

10、源成本动因分配到各项作业。资源成本动因和作业成本之间一定要存在因果关系。（三）作业成本分配到成本对象1.在确定了作业成本之后，根据作业成本动因计算单位作业成本，再根据作业量计算成本对象应负担的作业成本。单位作业成本=本期作业成本库归集总成本/作业量2.作业成本动因的种类种类主要内容计算公式特点业务动因通常以执行的次数作为作业动因。分配率=归集期内作业成本总成本÷归集期内总作业次数某产品应分配的作业成本=分配率×该产品耗用的作业次数精确度最差，但其执行成本最低持续动因是指执行一项作业所需的时间标准。分配率=归集期内作业成本总成本÷归集期内总作业时间某产品应分配的作业

11、成本=分配率×该产品耗用的作业时间精确度和成本居中强度动因是在某些特殊情况下，将作业执行中实际耗用的全部资源单独归集，并将该项单独归集的作业成本直接计入某一特定的产品。精确度最高，但其执行成本最昂贵【例题5·多选题】在下列作业成本动因中，有关精确度与执行成本间关系表述正确的有（ ）。A.业务动因的精确度最差，但其执行成本最低B.强度动因的精确度最高，但其执行成本最昂贵C.持续动因的精确度和执行成本居中D.业务动因的精确度最高，但其执行成本最昂贵【答案】ABC【解析】作业成本动因分为三类：即业务动因、持续动因和强度动因。在这三类作业动因中，业务动因的精确度最差，但其执行成本最

12、低；强度动因的精确度最高，但其执行成本最昂贵；而持续动因的精确度和成本则居中。二、作业成本法举例【教材例18-1】DBX公司的主要业务是生产服装服饰。该公司的服装车间生产3种款式的夹克衫和2种款式的休闲西服。夹克衫和西服分别由两个独立的生产线进行加工，每个生产线有自己的工厂技术部门。5款服装均按批组织生产，每批100件。1.成本资料该公司本月每种款式的产量和直接成本如表18-3所示。表18-3 产量、直接人工和直接材料资料 单位：元产品品种夹克西服合计型号夹克1夹克2夹克3西服1西服2本月批次81064230每批产量（件）100100100100100产量（件）8001000600400200

13、3000每批直接人工33003400350044004200直接人工总成本264003400021000176008400107400每批直接材料成本62006300640070008000直接材料总成本4960063000384002800016000195000本月制造费用发生额如表18-4所示。表18-4 制造费用发生额 单位：元项目金额生产准备、检验和供应成本（批次级成本）84000夹克产品线成本（产品级作业成本）54000西服产品线成本（产品级作业成本）66000其他成本（生产维持级成本）10800制造费用合计214800制造费用分配率（直接人工）200%2.按传统完全成本法计算成本

14、采用传统的完全成本法时，制造费用使用统一的分配率，见表18-5所示。制造费用分配率=制造费用/直接人工成本=214800/107400=200%表18-5 完全成本法汇总成本计算单 单位：元产品型号夹克1夹克2夹克3西服1西服2合计直接人工264003400021000176008400107400直接材料4960063000384002800016000195000制造费用分配率200%200%200%200%200%200%制造费用5280068000420003520016800214800总成本1288001650001014008080041200517200每批成本16100165

15、00169002020020600每件成本1611651692022063.按作业成本法计算成本作业成本的分配第一步是计算作业成本动因的单位成本，作为作业成本的分配率，如表18-6所示。表18-6 作业成本分配率的计算作业成本（元）批次（批数）直接人工（元） 分配率（元/批）批次级作业成本84000302800夹克产品线成本54000242250西服产品线成本66000611000生产维持级成本1080010740010.06%作业成本分配的第二步，是根据单位作业成本和作业量，将作业成本分配到产品，如表18-7所示。表18-7 汇总成本计算单 单位：元型号夹克1夹克2夹克3西服1西服2合计本月

16、批次810642直接人工264003400021000176008400107400直接材料4960063000384002800016000195000制造费用：分配率（元/批）28002800280028002800批次相关总成本22400280001680011200560084000产品相关成本：分配率（元/批）2250225022501100011000产品相关总成本1800022500135004400022000120000生产维持成本：分配率（元/每元直接人工成本）10.06%10.06%10.06%10.06%10.06%生产维持成本2655 3419 2112 1770 8

17、45 10800间接费用合计43055 53919 32412 56970 28445 214800总成本119055 150919 91812 102570 52845 517200每批成本14882 15092 15302 25642 26422 单件成本（作业成本法）148.82 150.92 153.02 256.42 264.22 单件成本（完全成本法）161.00 165.00 169.00 202.00 206.00 差异（作业成本-完全成本）-12.18 -14.08 -15.98 54.42 58.22 差异率（差异/完全成本）-7.57%-8.53%-9.46%26.94%

18、28.26%通过比较完全成本法和作业成本法的计算结果，可以看出：完全成本法扭曲了产品成本。完全成本法按直接人工的200%分配全部制造费用，而不管这些费用的驱动因素是什么。作业成本法下，制造费用归集于三类（共4个）成本库，分别按不同成本动因分配，提高了合理性。作业成本法和完全成本法都是对全部生产成本进行分配，不区分固定成本和变动成本，这与变动成本法不同。从长远来看，所有成本都是变动成本，都应当分配给产品。完全成本法以直接人工作为间接费用的唯一分配率，夸大了高产量产品的单位成本。西服的产品复杂程度高，产品线成本较高，但只是因为产量小，只负担了29052元（120000×24.21%），低

19、于实际的西服的产品线成本（66000元）。【例题6·计算题】资料：某服装企业生产分为三个步骤进行，目前按逐步结转分步法计算产品成本。第一步骤是备料（备料车间，包括各种布匹的整理、选配）；第二生产步骤为缝纫（缝纫车间，包括裁剪、机器缝纫、手工锁扣眼、手工钉扣、检验等，其中机器缝纫分为：缝前后片、上领、上袖等项作业）；第三生产步骤为包装（包装车间，包括熨烫、配号、包装等）。该服装企业目前只在缝纫车间试行作业成本法，该车间只生产夹克和西服两种产品。（1）缝纫车间采用作业成本法计算产品成本。公司管理会计师划分了下列作业及成本动因：作业作业动因样板制作作业样板数量生产准备作业产品投产的批次机器

20、缝纫作业机器工时手工钉扣、锁眼作业人工工时检验作业检验的时间车间管理作业分摊的办法，按照承受能力原则，以各种产品的预计销售量乘以预计单价作为分配基础（2）根据材料分配表，2010年1月西服发生的直接材料成本为2072000元，夹克发生直接材料成本为1008000元；由于该缝纫车间实行的是计时工资，人工成本属于间接成本，并已将人工成本全部分配到各有关作业中，所以没有直接人工成本发生。（3）根据工薪分配表、固定资产折旧计算表、燃料和动力分配表、材料分配表及其他间接费用的原始凭证等将当期发生的费用登记到“作业成本”账户及其所属明细账户，如下表所示：单位：元项目根据有关凭证记录的费用发生额职工薪酬折旧

21、动力费水电费机物料消耗合计样板制作作业18700064000390001300017000320000生产准备作业792000机器缝纫作业1098000手工钉扣、锁眼作业563200检验作业299200车间管理作业549600合计3622000（4）西服和夹克两种产品的实际耗用作业量如下：作业成本动因西服夹克合计样板数量61016产品投产的批次61622机器工时560034009000人工工时160001216028160检验的时间188164352预计销售量×单价636000028000009160000（5）缝纫车间按约当产量法计算分配完工产品与在产品成本。2010年1月份西服完

22、工入库2400件；期末在产品600件，夹克完工入库1400件，期末在产400件，平均完工程度为50%；直接材料在生产开始时一次投入。（6）2010年1月份有关成本计算账户的期初余额如下表：单位：元直接材料成本作业成本合计西服478000225400703400夹克720001860090600要求：按实际作业成本分配率分配作业成本，计算填列西服和夹克的成本计算单。成本计算单产品名称：西服 2010年1月 单位：元项目产量（件）直接材料成本直接人工成本作业成本合计成本计算单产品名称：夹克 2010年1月 单位：元项目产量（件）直接材料成本直接人工成本作业成本合计【答案】（1）成本计算单产品名称：

23、西服 2010年1月 单位：元项目产量（件）直接材料成本直接人工成本作业成本合计月初在产品成本478000225400703400本月发生成本207200018806003952600合计255000021060004656000单位产品成本2550000÷（2400+600）=8502106000÷（2400+600×50）=7804656000÷（2400+600×50%）=1630完工产品成本2400204000018720003912000月末在产品成本600510000234000744000成本计算单产品名称：夹克 2010年1月

24、单位：元项目产量（件）直接材料成本直接人工成本作业成本合计月初在产品成本720001860090600本月发生成本100800017414002749400合计108000017600002840000单位产品成本1080000÷（1400+400）=6001760000÷（1400+400×50）=11001700完工产品成本140084000015400002380000月末在产品成本400240000220000460000【解析】作业分配率与作业成本的分配分配率西服夹克样板制作分配率=320000÷（6+10）=20000西服分配成本=6

25、5;20000=120000夹克分配成本=10×20000=200000生产准备分配率=792000÷（6+16）=36000西服分配成本=6×36000=216000夹克分配成本=16×36000=576000机器缝纫分配率=1098000÷（5600+3400）=122西服分配成本=122×5600=683200夹克分配成本=122×3400=414800手工钉扣、锁眼分配率=563200÷（16000+12160）=20西服分配成本=20×16000=320000夹克分配成本=20×12160=243200质量检验分配率=299200÷（188+164）=850西服分配成本=850×188=159800夹克分配