第八章收入费用与利润

1、第八章 收入、费用与利润12022-3-6 利润表利润表编制单位：广南公司编制单位：广南公司 2009年年12月月 单位：万元单位：万元 项项 目目 本期金额本期金额 上期金额上期金额一、营业收入一、营业收入 减：营业成本减：营业成本 营业税金及附加营业税金及附加 销售费用销售费用 管理费用管理费用 财务费用财务费用 资产减值损失资产减值损失 加：公允价值变动收益（损失以加：公允价值变动收益（损失以“-”号填号填列）列） 投资收益（损失以投资收益（损失以“-”号填列）号填列） 其中：对联营企业和合营企业的投资收益其中：对联营企业和合营企业的投资收益 二、营业利润（亏损以二、营业利润（亏损以“-

2、”号填列）号填列） 加：营业外收入加：营业外收入 减：营业外支出减：营业外支出 其中：非流动资产处置损失其中：非流动资产处置损失 三、利润总额（亏损总额以三、利润总额（亏损总额以“-”号填列）号填列） 减：所得税费用减：所得税费用 四、净利润（净亏损以四、净利润（净亏损以“-”号填列）号填列） 五、每股收益：五、每股收益： （一）基本每股收益（一）基本每股收益 （二）稀释每股收益（二）稀释每股收益 .会计与税法差异：收入范围的差异会计与税法差异：收入范围的差异收收入入利利得得 视同销售收入视同销售收入应税所得应税所得未实现收益未实现收益不征税收入不征税收入免税收入免税收入.收益在会计和税法“报

3、表”中列报对比主营业务收入主营业务收入其他业务收入其他业务收入营业外收入营业外收入资本公积资本公积销售（营业）收入销售（营业）收入 营业外收入营业外收入 收入收入利得利得视同销售本章学习目标 通过本章学习，你应能够： 1.掌握收入、费用和利润的概念及分类； 2.理解各种收入的确认条件； 3.掌握期间费用的内容，利润的构成和分配顺序； 4.掌握收入、费用和利润的会计处理。2022-3-652022-3-66雅戈尔股权投资亏损雅戈尔股权投资亏损 布局服装主业布局服装主业 引例引例 中级财务会计 第一节 收入一、收入及其分类 （一）收入的概念与特征 收入，是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益

4、增加的、与所有者投入资本无关的 经济利益的总流入。一、销售商品收入的确认条件一、销售商品收入的确认条件销售商品收入同时满足下列五个条件的，才能加以确认： （一）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方商品所有权上的主要风险和报酬是否转移经济实质层面商品所有权凭证是否转移法律形式层面通常情况下所有权凭证已经转移、商品已经交付时，可以认为商品的主要风险和主要报酬已经转移。但是，某些情况下，所有权凭证已经转移、实物已经交付并不等于主要风险和报酬都已经转移，这些情况需要重点关注。 所有权凭证、实物交付以及风险和报酬转移三者之间的关系情况1：所有权凭证转移，实物已交付，风险和报酬转移。一般的商品

5、销售方式。情况2：所有权凭证转移，实物未交付，风险和报酬转移。如交款提货方式销售商品。情况3：所有权凭证未转移，实物已交付，风险和报酬可能未转移。如委托代销方式销售商品，需分情况。情况4：所有权凭证转移，实物已交付，风险和报酬未转移。如附退货条件且无法判断退货可能性的商品销售；销售商品需安装且安装属于销售合同重要组成部分，等等。 商品需要安装和检验的销售在购买方接受交货以及安装和检验完毕前一般不应确认收入。 附有销售退回条件的商品销售应分别情况处理：（1）如果能够合理估计退货可能性并确认与退货相关的负债的通常在发出商品时确认收入。（2）如果企业不能合理地确定退货可能性的通常在售出商品的退货期满

6、时确认收入 。 （二）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制如，甲公司将产品出售给乙公司，销售后甲公司仍对该商品具有实质性的控制，影响了所有权的转移，则就不能判断为符合条件（二），不能确认收入；但是如果继续管理权不影响所有权转移的判断，则可以判断为符合条件（二）。这里强调的是职业判断的问题。 又如，一开发商将房子出售给业主，销售完毕之后，开发商的一个物业管理公司继续管理小区的物业。这种情况下，由于销售后产权证已经办理，不影响所有权转移的判断，所以开发商是可以确认收入的。 （三）收入的金额能够可靠地计量收入的金额能够可靠地计量，是指收入的金额能够合理地估计

7、。 收入的金额不能够合理估计就无法确认收入。企业在销售商品时，商品销售价格通常已经确定。 但是，由于销售商品过程中某些不确定因素的影响，也有可能存在商品销售价格发生变动的情况。 在这种情况下，新的商品销售价格未确定前通常不应确认销售商品收入。 （四）相关的经济利益很可能（可能性大于50%小于等于95%）流入企业相关的经济利益很可能流入企业，是指销售商品价款收回的可能性大于不能收回的可能性，即销售商品价款收回的可能性超过50%。（五）相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量，是指与销售商品有关的已发生或将发生的成本能够合理地估计。 如果相关的已发生或将发生

8、的成本不能够合理地估计，企业不应确认收入，已收到的价款应确认为负债。 比如A企业虽然已将其生产的设备交付客户，但因为该设备部分组件是委托其他企业加工的，A企业尚未取得相关成本资料，从而导致A企业生产的该设备成本无法合理估计。这种情况下，A企业不能确认收入。 上述五个条件必须同时满足才能够确认收入，任何一个条件不满足时都不能确认收入。 （二）收入的分类1.收入按交易性质的分类 2.按在经营业务中所占比重的分类销售商品收入销售商品收入 提供劳务收入提供劳务收入 让渡资产使用权收入让渡资产使用权收入 主营业务收入主营业务收入 其他业务收入其他业务收入 二、销售商品收入的确认与计量 所谓收入的确认，是

9、指收入应于何时入账并列示于利润表之中 所谓收入的计量，是指收入应按多大金额入账并列示于利润表之中 收入的确认和计量应根据不同性质的收入分别进行 企业应设置“发出商品”、“委托代销商品”等科目，核算已经发出但尚未确认销售收入的商品。 期末，“发出商品”、“委托代销商品”等科目的余额，应列入资产负债表的“存货”项目。 （一）销售商品收入的确认条件正常确认收入的分录：借：应收账款/银行存款等 贷：主营业务收入 应交税费应交增值税（销项税额）借：主营业务成本 贷：库存商品（一）销售商品收入的确认条件 不能正常确认收入的相关分录： 发出商品时： 借：发出商品 贷：库存商品 借：应收账款（应收销项税额）

10、贷：应交税费应交增值税（销项税额） （一）销售商品收入的确认条件不能正常确认收入的相关分录：可以确认收入时： 借：应收账款/银行存款等 贷：主营业务收入 应收账款（应收销项税额） 借：主营业务成本 贷：发出商品 （二）特定销售方式下收入的确认与计量1.托收承付 销货方应在办妥托收手续时确认收入。托收承付方式销售商品是指企业根据合同发货后，委托银行向异地付款单位收取款项，由购货方向银行承诺付款的销售方式。确认条件：发出商品且办妥托收手续；但风险和报酬未转移的除外。 2.委托代销 2.委托代销 视同买断方式 受托方将商品销售后，应按实际售价确认为销售收入，并向委托方开具代销清单 委托方收到代销清单

11、时，再确认收入. 3.委托代销 收取手续费 委托方交付代销商品时 ： -委托方将发出的代销商品转入“委托代销商品”科目 -受托方对收到的代销商品不能作为商品购进处理，应设置“受托代销商品”科目单独核算. 在收取手续费方式下，受托方对外销售时，不确认收入，确认负债“应付账款”。其收入是“手续费”。 3.委托代销 收取手续费 受托方售出商品后： -委托方收到代销清单时，确认收入 -受托方按收取的手续费，作为劳务收入确认入账，不确认销售商品收入 业务视同买断的账务处理 委托方受托方交付商品借：委托代销商品贷：库存商品借：受托代销商品贷：受托代销商品款受托方实际销售商品，委托方收到代销清单借：应收账款

12、受托方贷：主营业务收入应交税费应交增值税（销项税额）借：主营业务成本贷：委托代销商品借：银行存款贷：主营业务收入应交税费应交增值税（销项税额）借：主营业务成本贷：受托代销商品借：受托代销商品款应交税费应交增值税（进项税额）贷：应付账款委托方结算货款借：银行存款贷：应收账款受托方借：应付账款委托方贷：银行存款业务收到手续费方式会计处理委托方受托方交付商品借：委托代销商品贷：库存商品借：受托代销商品贷：受托代销商品款受托方实际销售商品，委托方收到代销清单借：应收账款受托方贷：主营业务收入应交税费应交增值税（销项税额）借：主营业务成本贷：委托代销商品借：银行存款贷：应付账款委托方应交税费应交增值税（

13、销项税额）借：应交税费应交增值税（进项税额）贷：应付账款借：受托代销商品款贷：受托代销商品结算货款和手续费借：销售费用贷：应收账款受托方借：银行存款贷：应收账款受托方借：应付账款贷：银行存款 主营业务收入 （或其他业务收入）（二）特定销售方式下收入的确认与计量 4.商品需要安装和检验的销售 待安装和检验完毕时确认收入 如果安装程序比较简单，或检验是为最终确定合同价格而必须进行的程序，则可以在发出商品时，或在商品装运时确认收入 5.附有销售退回条件的商品销售 能对退货的可能性作出合理估计，应在发出商品后，按估计不会发生退货的部分确认收入 不能合理地确定退货的可能性，则在售出商品的退货期满时确认收

14、入 6.分期预收款销售 预收的货款作为一项负债，记入“预收账款”科目或“应收账款”科目，不能确认收入，待交付商品时再确认销售收入 7.订货销售 8.房地产销售 房地产销售，是指房地产开发商（企业）自行开发房地产，并在市场上进行销售。对于房地产销售，企业应按一般商品销售收入确认条件确认收入。简单的讲，房地产开发公司收入的确认也应符合收入确认的五个条件，在实际工作中，通常以交钥匙作为确认收入的时点。注意，产权证并不是判断风险报酬转移的时点。还有的将房地产作为一种融资行为，即保证对方投资本企业的房产有多高的报酬率，如果这个承诺没有兑现时，也不应该确认收入。因为此时的风险报酬尚未转移。 7.订货销售

15、8.房地产销售 9.以旧换新销售 10.售后回购 11.售后租回融资行为融资行为 （三）销售折扣、折让与退回 1销售折扣商业折扣商业折扣 实际交易价格为基础实际交易价格为基础 现金折扣现金折扣 总价法总价法 净价法净价法 我国选用该法我国选用该法 在计算现金折扣的金额时是否需要考虑增值税，要注意看题目中的具体条件要求。 （考试时题目中会明确计算现金折扣是否考虑增值税的问题。）在实际工作中，是否考虑增值税，要看买卖双方的协议约定。 即使双方协议折扣含增值税，注意这只是双方的协议，税法是不承认折扣的，折扣不会影响到税收。因为销售方因此缴纳的增值税不会因此减少。 （三）销售折扣、折让与退回 2销售折

16、让 -发生在销货方确认收入之前，销货方应按扣除销售折让后的实际销售价格，确认收入 -发生在销货方确认收入之后，销货方应按实际给予的销售折让，冲减销售收入 -属于资产负债表日后事项的，应当分情况处理 3销售退回-发生销售退回时，企业尚未确认销售收入 -发生销售退回时，企业已经确认销售收入 -发生的销售退回，属于资产负债表日后事项 三、提供劳务收入的确认与计量三、提供劳务收入的确认与计量 （一）劳务收入确认与计量的基本原则 1提供劳务交易的结果能够可靠地估计 完工百分比法三、提供劳务收入的确认与计量 （一）劳务收入确认与计量的基本原则 1提供劳务交易的结果能够可靠地估计 完工百分比法 本年确认的收

17、入=劳务总收入本年末止劳务的完成程度-以前年度已确认的收入 本年确认的成本=劳务总成本本年末止劳务的完成程度-以前年度已确认的成本（一）劳务收入确认与计量的基本原则（一）劳务收入确认与计量的基本原则 1.提供劳务交易的结果能够可靠地估计，是指同时满足下列条件 ： （1）收入的金额能够可靠地计量 （2）相关的经济利益很可能流入企业 （3）交易的完工进度能够可靠地确定 （4）交易中已发生和将发生的成本能够可靠地计量 2提供劳务交易的结果不能可靠地估计 应当根据资产负债表日已经收回或预计将要收回的款项对已经发生劳务成本的补偿程度 （1）已发生的劳务成本预计能够得到补偿 （2）已发生的劳务成本预计不能

18、得到补偿 （二）销售商品和提供劳务的分拆 既包括销售商品也包括提供劳务的业务 （1）能单独计量-分别按销售商品处理和提供劳务处理 （2）不能够区分，或虽能区分不能单独计量-全部作为销售商品处理 （三）特定劳务收入的确认四、让渡资产使用权收入的确认与计量四、让渡资产使用权收入的确认与计量 主要包括： 以下条件均能满足时予以确认 （一）相关的经济利益很可能流入企业（二）收入的金额能够可靠地计量 利息收入利息收入使用费收入使用费收入 五、建造合同收入的确认与计量 （一）建造合同的特征及类型 1建造合同的概念及特征 2建造合同的类型 固定造价合同固定造价合同 成本加成合同成本加成合同（二）合同收入和合

19、同成本的基本内容 1合同收入 2合同成本 合同的初始收入合同的初始收入合同变更、索赔、奖励等形成的收入合同变更、索赔、奖励等形成的收入 直接费用直接费用 间接费用间接费用（三）合同收入与合同费用的确认与计量 1建造合同的结果能够可靠地估计 完工百分比法 2建造合同的结果不能可靠地估计（1）合同成本能够收回 （2）合同成本不可能收回的确定建造合同的完工进度后，就可以根据完工百分比法确认和计量当期的合同收入和费用。当期确认的合同收入和费用可用下列公式计算：当期确认的合同收入=合同总收入完工进度-以前会计期间累计已确认的收入当期确认的合同费用=合同预计总成本完工进度-以前会计期间累计已确认的费用当期

20、确认的合同毛利=当期确认的合同收入-当期确认的合同费用 注意：注意：1.完工程度的确定方法一般有两种思路：完工程度的确定方法一般有两种思路： 第一种思路：先看题目是否已直接给出完工程度或给出确定完工进度的方法，如直接告知测量的完工进度或告知按照时间进度来确定完工进度等。 第二种思路：在题目没有直接给出完工进度或其计算方法时，通常情况下完工程度已经发生的成本/预计发生的总成本已经发生的成本/（至目前为止已发生的累计成本完成合同尚需发生的成本） 2.完整的建造合同处理过程完整的建造合同处理过程（共七笔分录）： （1）已经发生的成本借：工程施工合同成本贷：原材料等 （2）结算的款项借：应收账款 贷：

21、工程结算 （3）收到的款项借：银行存款贷：应收账款（4）运用完工百分比法确认收入、结转成本（重点）借：主营业务成本工程施工合同毛利贷：主营业务收入（5）计提存货跌价准备（当预计合同总成本大于其总收入时）应计提的存货跌价准备金额应计提的存货跌价准备金额（当期期末预计总的成本合同总收入）（当期期末预计总的成本合同总收入）（1完工百分比）完工百分比）借：资产减值损失合同预计损失贷：存货跌价准备合同预计损失准备 （6）工程完工：结转跌价准备借：存货跌价准备贷：主营业务成本（7）工程完工：对冲工程结算和工程施工借：工程结算贷：工程施工合同成本合同毛利一、营业成本与期间费用一、营业成本与期间费用（一）界定

22、与分类（一）界定与分类 费用是企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减费用是企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。营业成本营业成本（主营业务成本（主营业务成本/ /其他业务成本其他业务成本）生产成本生产成本劳务成本劳务成本工程施工工程施工 在确认销售收入和劳务收入时，在确认销售收入和劳务收入时，将生产成本和劳务成本转入当期损益将生产成本和劳务成本转入当期损益。期间费用期间费用管理费用管理费用营业费用营业费用财务费用财务费用 企业应分别设置相关的账户进行企业应分别设置相关的账户进行会计处理，并于

23、期末直接转入会计处理，并于期末直接转入“本年本年利润利润”账户。账户。第二节第二节 费用费用（二）营业成本和税金的核算（二）营业成本和税金的核算营业成本营业成本的核算的核算借：主营业务成本借：主营业务成本 其他业务成本其他业务成本 贷：库存商品贷：库存商品/ /原材料原材料营业税金及营业税金及附加的核算附加的核算借：营业税金及附加借：营业税金及附加 贷：应交税费贷：应交税费应交应交 税税（三）管理费用的核算（三）管理费用的核算管理费用是指为组织和管理企业生产经营所发生的管理费用。管理费用是指为组织和管理企业生产经营所发生的管理费用。管理费用包括管理费用包括董事会和企业行政管理部门发生的费用董事

24、会和企业行政管理部门发生的费用工会经费、业务招待费、咨询费、诉讼费工会经费、业务招待费、咨询费、诉讼费房产税、车船使用税、土地使用税、印花税、矿产资源补偿费、排污费房产税、车船使用税、土地使用税、印花税、矿产资源补偿费、排污费研究与开发费、技术转让费、无形资产摊销费研究与开发费、技术转让费、无形资产摊销费职工教育经费、劳动保险费、待业保险费职工教育经费、劳动保险费、待业保险费计提坏账准备和存货盘亏、存货跌价准备计提坏账准备和存货盘亏、存货跌价准备费用发生时费用发生时 借：管理费用借：管理费用 贷：应付职工薪酬贷：应付职工薪酬 累计折旧累计折旧 银行存款银行存款 期末结转期末结转管理费用管理费用

25、 借：本年利润借：本年利润 贷：管理费用贷：管理费用（四）财务费用的核算（四）财务费用的核算 财务费用是指企业为筹集生产经营所需资金而发生的费财务费用是指企业为筹集生产经营所需资金而发生的费用，包括利息支出、银行和金融机构的手续费等。用，包括利息支出、银行和金融机构的手续费等。财务费用财务费用发生时发生时 借：财务费用借：财务费用 贷：应付利息贷：应付利息 银行存款银行存款期末结转期末结转财务费用财务费用 借：本年利润借：本年利润 贷：财务费用贷：财务费用（五）销售费用的会计核算（五）销售费用的会计核算 销售费用是指企业在销售商品过程中发生的费用。销售费用是指企业在销售商品过程中发生的费用。销

26、售费用销售费用发生时发生时 借：销售费用借：销售费用 贷：应付职工薪酬贷：应付职工薪酬 银行存款等科目银行存款等科目期末结转期末结转销售费用销售费用 借：本年利润借：本年利润 贷：销售费用贷：销售费用第三节第三节 利润利润 一、利润及其构成（一）利润的概念 利润，是指企业在一定会计期间的经营成果，包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等 三个层次： 营业利润营业利润 利润总额利润总额 净利润净利润（二）利润的构成 1.营业利润 营业利润 =营业收入-营业成本-营业税金及附加 -销售费用-管理费用-财务费用 -资产减值损失 公允价值变动净损益投资净损益2.利润总额利润总额=营业利

27、润+营业外收入-营业外支出3.净利润净利润=利润总额-所得税费用 （三）营业外收入与营业外支出 1.营业外收入 2.营业外支出二、利润的结转与分配 （一）利润的结转 应设置“本年利润”科目 1.收入类：借：主营业务收入等 贷：本年利润2.支出类：借：本年利润 贷：主营业务成本等3.将“本年利润”余额转入“利润分配-未分配利润”（二）利润的分配 1.提取法定盈余公积 借：利润分配提取法定盈余公积 贷：盈余公积法定盈余公积 2.提取任意盈余公积 借：利润分配提取任意盈余公积 贷：盈余公积任意盈余公积 3.应付现金股利或利润 借：利润分配应付现金股利或利润 贷：应付股利 4.转作股本的股利借：利润分

28、配转作股本的股利 贷：股本 （资本公积股本溢价） 年度终了，企业应将“利润分配”科目所属其他明细科目余额转入“未分配利润”明细科目。 “利润分配未分配利润”的期末余额代表企业尚未指定用途的利润或者亏损第四节 所得税费用一、所得税会计概述一、所得税会计概述 所得税会计采用资产负债表债务法进行核算。 资产负债表债务法资产负债表债务法是从资产负债表出发， 通过比较资产负债表上列示的资产、负债 按照企业会计准则规定确定的账面价值 与按照税法规定确定的计税基础， 对于两者之间的差额分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异， 确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产。 注：企业会计准则实施之前，我国所得税会

29、计采用的是利润表法，是从收入与费用的角度来考虑所得税的。（了解即可）产生背景：国际会计发展趋势以资产负债观取代收入费用观。（了解即可） 纳税影响会计法当会计与税务产生收入、支出上的暂时性差异时， 应当以会计口径的利润认定所得税费用， 以税务口径的利润认定应交所得税， 二者之差通过待摊、预提来调整， 其中待摊费用使用“递延所得税资产”科目、预提费用使用“递延所得税负债”科目。 资产负债表债务法是 从资产负债表出发， 通过比较资产负债表上列示的资产、负债 按照企业会计准则规定确定的账面价值与按照税法规定确定的计税基础， 对于两者之间的差额分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异， 确认相关的递延所得

30、税负债与递延所得税资产，并在此基础上确定每一期间利润表中的所得税费用。 债务法 典型的体现是，当所得税税率变动时，应该对递延所得税资产、负债进行调整。注意：资产负债表债务法计算的基本程序：第一步：计算应交税费应交所得税；第二步：确认资产或负债的账面价值及计税基础， 比较账面价值和计税基础， 判断可抵扣暂时性差异或应纳税暂时性差异， 进而确认递延所得税资产或递延所得税负债 （关键步骤）；第三步：做分录，倒挤所得税费用。 对于非上市公司而言，资产负债表日一般指年末。 第一步：按照税法规定，计算应交税费应交所得税； 第二步：确定资产或负债的账面价值及计税基础，比较账面价值和计税基础，判断可抵扣暂时性

31、差异或应纳税暂时性差异，进而确认递延所得税资产或递延所得税负债【注意】按照暂时性差异乘以所得税率计算出来的实际上是递延所得税资产或负债的期末余额，要根据账户的平衡关系倒挤发生额。 第三步：做分录，倒挤所得税费用。 某项固定资产原值20万元，累计折旧5万元（假定会计折旧与税法折旧一致），计提减值准备5万元。 账面价值=10万元 计税基础=15万元暂时性差异=5万元 （一）会计利润、应税利润 （二）所得税费用、当期所得税、递延所得税 （三）暂时性差异、计税基础进一步讨论相关概念进一步讨论相关概念（一）会计利润、应税利润 会计利润 应税利润IAS12:一个期间内扣除所得一个期间内扣除所得税费用前的损

32、益。税费用前的损益。IAS12:一个期间内根据税务部门制定的一个期间内根据税务部门制定的规则确定的、据以交付（或收回）规则确定的、据以交付（或收回）所得税的利润。所得税的利润。（二）所得税费用、当期所得额、递延所得税 所得税费用 当期所得税当期所得税递延所得税递延所得税包括在本期损益确定中的当期所得税和递延所得税的总额包括在本期损益确定中的当期所得税和递延所得税的总额根据一个期间的应税利润计算的应付所得税金额根据一个期间的应税利润计算的应付所得税金额（或根据一个期间的可抵扣亏损计算的可收回所得税金额）（或根据一个期间的可抵扣亏损计算的可收回所得税金额）根据暂时性差异计算的未来期间应支付根据暂时

33、性差异计算的未来期间应支付（或可收回）的所得税金额。（或可收回）的所得税金额。确认所得税的账务处理框架借：所得税所得税费用借或贷：递延所得税资产、递延所得税负债递延所得税 贷：应交税费 当期所得税上述归纳系常见的所得税确认处理上述归纳系常见的所得税确认处理（即：假设所得税费用计入当期损益）（即：假设所得税费用计入当期损益）（三）暂时性差异、计税基础（三）暂时性差异、计税基础暂时性差异计税基础计税基础资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额一项资产或负债的计税基础，是指一项资产或负债的计税基础，是指计税时归属于该资产或负债的金额计税时归属于该资产或负债

34、的金额 根据暂时性差异对未来期间应税金额影响的不同，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。1.应纳税暂时性差异在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。 比如交易性金融资产取得成本100万元，期末公允价值120万元(公允价值变动收益20万），账面价值120万元与计税基础100万元形成暂时性差异20万元，此即为应纳税暂时性差异。 应纳税暂时性差异中的“应纳税”是指“未来应纳税”。 2.可抵扣暂时性差异在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。 比如本期取得的一项存货，成本100万元，期末可变现净值80万元，计提2

35、0万元的存货跌价准备，这样，账面价值80万元，计税基础100万元，形成暂时性差异20万元，此即为可抵扣暂时性差异（存货跌价准备现在不能抵扣，将来存货跌价实现时可以抵扣）。 可抵扣暂时性差异中的“可抵扣”是指“未来可抵扣”。 二、计税基础的进一步解释 资产的计税基础 负债的计税基础 资产的计税基础资产的计税基础（一）概述资产的计税基础未来期间税法允许税前扣除的金额（或者）取得成本以前期间已累计税前扣除的金额（不考虑特殊情况） 假定企业2009年年末取得一项固定资产，原价120万元，税法上规定折旧年限为3年，采用直线法计提折旧。不考虑其他因素。2009年年末，该固定资产的计税基础 =120（万元）

36、； 2010年年末，该固定资产的计税基础 =120-120/3=80（万元）；2011年年末，该固定资产的计税基础 =120-（120/3）2=40（万元）。 通常情况下，资产在取得时其入账价值与计税基础是相同的，后续计量过程中因企业会计准则规定与税法规定不同，可能造成账面价值与计税基础的差异。 资产的计税基础未来可税前列支的金额大多数情况下，资产在取得时的账面价值与计税基础是相等的。例如购买一批商品，成本为100万元，而在销售时售价为110万元，所以应纳税所得额=110-100=10（万元），因此在销售时允许税前扣除的金额为100万元，即计税基础为100万元。 某一资产负债表日资产的计税基础

37、成本本期及以前期间已税前列支的金额例如购买一项固定资产，成本100万元，按照税法规定计提的累计折旧为10万元，那么计税基础为100-10=90万元，也就是未来允许税前扣除的金额为90万元。 固定资产 会计： 账面价值固定资产原价累计折旧减值准备 税收： 计税基础固定资产原价税收累计折旧 其中，会计与税收对于累计折旧的计算可能会存在差异，固定资产减值准备也是税法不认可的，两者均会产生暂时性差异。 案例：甲公司2008年初开始对销售部门用的设备提取折旧，该设备原价为40万元，假定无残值。 会计上采用两年期直线法提取折旧 税务口径认可四年期直线法折旧。 假定每年的税前会计利润为100万元， 所得税率

38、为25%， 2008 2009 2010 2011 会计折旧 20 20 0 0 税法折旧 10 10 10 10 本期发生 差异 10 10 -10 -10会计折旧回顾 2008年12月取得设备，价值100万，5年，假设无残值，双倍余额递减法。 折旧率=2/5*100%=40% 08年折旧额 0 账面价值100 09年折旧额=100*40%=40 账面价值 60 10年折旧额=(100-40)*40%=24 账面价值 36 11年折旧额=(100-40-24)*40%=14.4 账面价值21.6 12年折旧额=21.6/2=10.8 账面价值10.8 13年折旧额=21.6/2=10.8 账

39、面价值 0 如直线法，每年折旧额=20万 08年 09年 10年 11年 12年 13年 会计 折旧 0 40 24 14.4 10.8 10.8 税法 折旧 0 20 20 20 20 20 本期 发生 差异 0 20 4 -5.6 -9.2 -9.2 本期差异发生额本期差异发生额2008年到2011年，会计上的年折旧额分别为20万元、20万元、0、0，税法上的年折旧额都为10万元。 2008年到2011年，会计上的年折旧额分别为20万元、20万元、0、0，税法上的年折旧额都为10万元。 （一）资产的计税基础（1）概念概念资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值过程中，资产的计税基础，是指企

40、业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利经济利益益中抵扣的金额。中抵扣的金额。如果此经济利益不需纳税如果此经济利益不需纳税,则该资产则该资产的计税基础是其账面价值。的计税基础是其账面价值。负债的计税基础账面价值未来可税前列支的金额一般负债的确认和清偿不影响所得税的计算，差异主要是自费用中提取的负债（一）资产的计税基础（2） 一台设备成本为一台设备成本为100 000元，已提折旧元，已提折旧40 000元（已在当元（已在当年和以前期间抵扣），剩余成本将在未来期间予以抵扣。年和以前期间抵扣），剩余成本将在未来期间予以抵扣。使用

41、该设备产生的收入以及处置该设备产生的利得都是使用该设备产生的收入以及处置该设备产生的利得都是应税的。该项设备的计税基础为应税的。该项设备的计税基础为60 000元。元。 一台设备成本为一台设备成本为60 000元，期末计提减值准备元，期末计提减值准备10 000元。元。剩余成本将在未来期间予以抵扣。使用该设备产生的收剩余成本将在未来期间予以抵扣。使用该设备产生的收入以及处置该设备产生的利得都是应税的。该项设备的入以及处置该设备产生的利得都是应税的。该项设备的计税基础为计税基础为60 000元。元。示例示例 某企业一项固定资产原价120万元，假设会计折旧年限为4年，税法折旧年限为3年，不考虑净残

42、值，会计与税法均按直线法计提折旧。则会计上每年计提30万元的折旧，税法上每年计提40万元的折旧。如何确定账面价值和计税基础，如何进行所得税会计处理？ 第一年年末：账面价值120会计累计折旧3090万元 第一年年末：计税基础80万元（或者）1204080（万元）账面价值90万元计税基础80万元，产生应纳税暂时性差异。应纳税暂时性差异可以理解为，本期少交了税，将来需要多交税。 解释：假设会计利润为100万元，不考虑其他因素，则应纳税所得额1001090（万元） 应交所得税9025%22.5（万元） 账面价值90万元计税基础80万元，产生应纳税暂时性差异10万元。递延所得税负债= 10万25%=2.

43、5借：所得税费用25（一般是倒挤） 贷：应交税费应交所得税90万25%=22.5递延所得税负债 10万25%=2.5 【总结】1.任何资产减值后产生的暂时性差异均为可抵扣暂时性差异。2.资产账面价值计税基础应纳税暂时性差异。 应纳税暂时性差异资产的账面价值大于其计税基础意味着企业将于未来期间增加应纳税所得额和应交所得税，属于应纳税暂时性差异“递延所得税负债”余额负债的账面价值小于其计税基础可抵扣暂时性差异资产的账面价值小于其计税基础在未来期间会减少企业的应纳税所得额和应交所得税，为可抵扣暂时性差异“递延所得税资产”余额负债的账面价值大于其计税基础（二）负债的计税基础（1）对于预收收入，所产生的

44、负债的计税基础是该负债的对于预收收入，所产生的负债的计税基础是该负债的账面价值减去未来期间非应税收入的金额。账面价值减去未来期间非应税收入的金额。概念概念F负债的计税基础，是指负债的账面价值减负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予以抵扣的金额。定可予以抵扣的金额。 企业应将预计提供售后服务发生的支出在销售当期确认为费用，同时确认预计负债。 如果税法规定，与销售产品相关的支出应于发生时税前扣除. 因该类事项产生的预计负债在期末的计税基础为其账面价值与未来期间可税前扣除的金额之间的差额，因有关的支出实际发生时可全额税前

45、扣除，其计税基础为0。 负债的计税基础账面价值未来期间税法允许税前扣除的金额注意1：与资产的计税基础的区别：资产的计税基础是指未来税法允许扣除的金额， 注意2：资产与负债产生的暂时性差异在判断时正好是相反的，考生在学习时注意类比学习。资产的账面价值大于其计税基础时，产生应纳税暂时性差异，确认递延所得税负债。负债的账面价值小于其计税基础时，产生应纳税暂时性差异，确认递延所得税负债。资产的账面价值小于其计税基础时，产生可抵扣暂时性差异，确认递延所得税资产。负债的账面价值大于其计税基础时，产生可抵扣暂时性差异，确认递延所得税资产。 （二）负债的计税基础（2）1v 流动负债包括账面金额为流动负债包括账

46、面金额为10 000元的应元的应计费用。计税时，相关的费用将以收付实计费用。计税时，相关的费用将以收付实现制予以抵扣。该应计费用的计税基础是现制予以抵扣。该应计费用的计税基础是零。（如与保修费用相关的预计负债）零。（如与保修费用相关的预计负债）确认负债时：确认负债时：借：营业费用借：营业费用 10 000 贷：预计负债贷：预计负债 10 000偿还负债时：偿还负债时：借：预计负债借：预计负债 10 000 贷：现金等贷：现金等 10 000计税基础计税基础=账面价值账面价值10 000-未来期间可抵扣金额未来期间可抵扣金额10 000示例示例1（二）负债的计税基础（3）1v 流动负债包括账面金

47、额为10 000元的预收货款。如果相关的销售收入按收付实现制征税。则该预收货款的计税基础是零。预收货款时：预收货款时：借：银行存款借：银行存款 10 000 贷：预收账款贷：预收账款 10 000销售商品时：销售商品时：借：预收账款借：预收账款 10 000 贷：营业收入贷：营业收入 10 000计税基础计税基础=账面价值账面价值10 000-未来期间非应税收入金额未来期间非应税收入金额10 000示例示例2三、暂时性差异的进一步解释11（一）暂时性差异的分类（一）暂时性差异的分类（二）时间性差异与暂时性差异（二）时间性差异与暂时性差异（三）应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异（三）应纳税暂时性

48、差异与可抵扣暂时性差异（四）暂时性差异的纳税影响（四）暂时性差异的纳税影响（五）暂时性差异示例（五）暂时性差异示例（一）暂时性差异的分类1暂时性差异可按不同标准予以分类暂时性差异可按不同标准予以分类按对财务报表的着眼点不同分类按对财务报表的着眼点不同分类按对未来应税金额的影响不同分类按对未来应税金额的影响不同分类时间性差异时间性差异其他暂时性差异其他暂时性差异应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异 就所得税而言，会计与税法的差异，可以分为两大类， 非暂时性差异（永久性差异）与暂时性差异。非暂时性差异（永久性差异），不产生递延所得税资产/负债，仅影响当期应纳税所得额的计

49、算。如国债利息收入等。暂时性差异，是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差异，分为应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异。 暂时性差异的概念是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额。 可抵扣暂时性差异的概念是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。 较为直观的认定规律是：当暂时性差异使得应交所得税先大于所得税费用、后小于所得税费用时此差异即可认定为可抵扣暂时性差异。 暂时性差异 可抵扣暂时性差异 应纳税暂时性差异 是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。 较为直观的认定规律是：当暂时性差异使得应交

50、所得税先小于所得税费用、后大于所得税费用时此差异即可认定为应纳税暂时性差异。 规律1：当资产的账面价值小于计税基础时，会产生可抵扣暂时性差异； 规律2：新增可抵扣暂时性差异会增加应交所得税，转回可抵扣暂时性差异时会减少应交所得税； 规律3：可抵扣暂时性差异匹配“递延所得税资产”科目，新增可抵扣暂时性差异时列入借方，转回可抵扣暂时性差异时列入贷方。规律4：“递延所得税资产”的本期发生额当期可抵扣暂时性差异的变动额所得税率。规律5：“递延所得税资产”的余额该时点可抵扣暂时性差异余额适用的所得税率； （二）时间性差异与暂时性差异（1）1在一个期间产生而在以后的一在一个期间产生而在以后的一个或多个期间

51、转回的应税利润个或多个期间转回的应税利润与会计利润之间的差异与会计利润之间的差异暂时性差异暂时性差异时间性差异时间性差异其他暂时性差异其他暂时性差异着眼于利润表项目着眼于利润表项目:本期本期会利与税利之差会利与税利之差比如以下情况下产生的暂时性差异：比如以下情况下产生的暂时性差异：F重估资产而在计税时不作调整；重估资产而在计税时不作调整；F企业合并取得的可辨认净资产按公允价企业合并取得的可辨认净资产按公允价值记账，而计税时不作调整；值记账，而计税时不作调整；F资产或负债初始确认的账面金额不同于资产或负债初始确认的账面金额不同于其初始计税基础；等。其初始计税基础；等。着眼于资负表项目：着眼于资负

52、表项目：期末期末账面价值与计税基础之账面价值与计税基础之差差（二）时间性差异与暂时性差异（2）1示例示例1v 一台设备成本为100万元，会计上按直线法在5年里计提折旧，税法允许计税时按2年抵扣折旧费。用时间性差异解释用时间性差异解释各期会利与税利之差：各期会利与税利之差：第一年第一年 20-50=-30第二年第二年 20-50=-30第三年第三年 20-0 = 20第四年第四年 20-0 = 20第五年第五年 20-0 = 20合计合计 0 前两年发前两年发生，后三生，后三年转回，年转回，合计为合计为0。用暂时性差异解释用暂时性差异解释各期末账面价值与计税基础之差：各期末账面价值与计税基础之差

53、：第一年末第一年末 80-50=30第二年末第二年末 60-0 =60第三年末第三年末 40-0 =40第四年末第四年末 20-0 =20第五年末第五年末 0-0 = 0 前几年差前几年差异暂时存异暂时存在，最后在，最后消除。消除。（二）时间性差异与暂时性差异（3）1示例示例2v 一台设备成本为80万元，评估价值为100万元，假定会计上按评估价值调账并采用直线法在5年里计提折旧，税法只允许按原成本计税。从每一期的折旧费差异异：从每一期的折旧费差异异：第一年第一年 20-16=4第二年第二年 20-16=4第三年第三年 20-16=4第四年第四年 20-16=4第五年第五年 20-16=4合计合

54、计 16 差异并没差异并没有转回，有转回，所以，不所以，不存在时间存在时间性差异。性差异。用暂时性差异解释用暂时性差异解释每一期末的暂时性差异：每一期末的暂时性差异：第一年末第一年末 80-64=16第二年末第二年末 60-48=12第三年末第三年末 40-32= 8第四年末第四年末 20-16= 4第五年末第五年末 0-0 = 0 暂时性差异暂时性差异逐渐消除。逐渐消除。（二）时间性差异与暂时性差异（4）1结论结论v 时间性差异属于暂时性差异，但暂时性差异并不一定都是时间性差异。v 时间性差异是从利润表观察其对各期有关项目的发生额的影响，前期发生的时间性差异，未来期间必将转回；暂时性差异从资

55、产负债表观察其对有关项目期末账面价值与计税基础的影响，这种差异的存在是暂时的，将来必将消除（并非转回）。（三）应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异（1）1暂时性差异暂时性差异资产账面资产账面价值大于价值大于计税基础计税基础负债账面负债账面价值小于价值小于计税基础计税基础资产账面资产账面价值小于价值小于计税基础计税基础负债账面负债账面价值大于价值大于计税基础计税基础应纳税暂应纳税暂时性差异时性差异按对未来应税金额的影响按对未来应税金额的影响可抵扣暂可抵扣暂时性差异时性差异（三）应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异（2）1应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异 在确定未来收回资产或清偿负债期间的应税利在确定

56、未来收回资产或清偿负债期间的应税利润时，将导致产生应税金额的暂时性差异。润时，将导致产生应税金额的暂时性差异。（三）应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异（3）1可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异 在确定未来收回资产或清偿负债期间的在确定未来收回资产或清偿负债期间的应税利润时，将导致产生可抵扣金额的暂时应税利润时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。性差异。（四）暂时性差异的纳税影响（1）1如果会计准则允许确认暂时性差异的如果会计准则允许确认暂时性差异的纳税影响，则将该影响予以递延纳税影响，则将该影响予以递延 延所得税资产、递延所得税负债延所得税资产、递延所得税负债确认确认（四）暂时性差异的纳税影响（

57、2）1递延所得税资产：递延所得税资产：根据以下各项计算的未来期间可收回的所得税金额根据以下各项计算的未来期间可收回的所得税金额资产或负债的可抵扣暂时性差异资产或负债的可抵扣暂时性差异结转后期的可抵扣亏损结转后期的可抵扣亏损结转后期的税款抵减结转后期的税款抵减主要是可抵扣暂时性差主要是可抵扣暂时性差异对未来的纳税影响异对未来的纳税影响（四）暂时性差异的纳税影响（3）1递延所得税负债：递延所得税负债：根据应纳税暂时性差异计算的未来期间应付所得税金额根据应纳税暂时性差异计算的未来期间应付所得税金额应纳税暂时性差异对未来的纳税影响应纳税暂时性差异对未来的纳税影响（五）暂时性差异示例1$固定资产固定资产

58、$无形资产无形资产$金融资产金融资产$投资性房地产投资性房地产$其他计提减值准备的各项资产其他计提减值准备的各项资产$权益法核算的股权投资以及商誉等权益法核算的股权投资以及商誉等与资产相关的与资产相关的$预计负债预计负债$预收款项预收款项与负债相关的与负债相关的$零账面价值与计税基础之间的差异零账面价值与计税基础之间的差异$可结转以后年度的未弥补亏损及税款抵减可结转以后年度的未弥补亏损及税款抵减$企业合并中取得的资产和负债企业合并中取得的资产和负债特殊项目产生的特殊项目产生的（五）暂时性差异示例（1）1$固定资产固定资产$无形资产无形资产$金融资产金融资产$投资性房地产投资性房地产$其他计提减

59、值准备的各项资产其他计提减值准备的各项资产折旧年限、方法不同产生的差异折旧年限、方法不同产生的差异 （应纳税或可抵扣）（应纳税或可抵扣）计提减值准备产生的差异计提减值准备产生的差异 （可抵扣差异）（可抵扣差异）会计上资本化、税法当期扣除的开发费会计上资本化、税法当期扣除的开发费 （应纳税差异）（应纳税差异）使用寿命不确定无形资产的摊销与否使用寿命不确定无形资产的摊销与否 （应纳税差异）（应纳税差异）计提减值准备产生的差异计提减值准备产生的差异 （可抵扣差异）（可抵扣差异）第一类金融资产第一类金融资产如果计税时不考虑公允价值变动如果计税时不考虑公允价值变动 （应纳税或可抵扣）（应纳税或可抵扣）使

60、用寿命不确定无形资产的摊销与否使用寿命不确定无形资产的摊销与否 （应纳税差异）（应纳税差异）计提减值准备产生的差异计提减值准备产生的差异 （可抵扣差异）（可抵扣差异）采用公允价值后续计量采用公允价值后续计量如果计税时不考虑公允价值变动如果计税时不考虑公允价值变动 （应纳税或可抵扣）（应纳税或可抵扣）坏账、跌价、减值准备（可抵扣差异）坏账、跌价、减值准备（可抵扣差异）（五）暂时性差异示例（2）1$权益法核算的股权投资权益法核算的股权投资$商誉商誉对联营企业、合营企业的股权投资对联营企业、合营企业的股权投资投资方税率高于被投资方税率时，投资方税率高于被投资方税率时， 投资的账面价值大于计税基础。投