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文档简介
1、作业本钱法原理与应用模型第一局部作业本钱法的根本原理1. 1作业本钱计算作业本钱法最初作为一种正确分配制造费用、计算产品制造本钱的方法被提出。其根本思想是在资源和产品之间引入一个中介一一作业,根本原那么是作业消耗资源,产品消耗作业;生产导致作业的发生,作业导致本钱的发生。根据这一原那么,作业本钱计算按如下两个步骤进行:第一步,确认作业、主要作业、作业中心,按同质作业设置作业本钱库;以资源动因为 根底将间接费用分配到作业本钱库;作业是基于一定目的, 以人为主体,消耗了一定资源的特定范围内的工作,是构成产品生产、效劳程序的组成局部。实际工作中可能出现的作业类型一般有:起动准备、购货订单、材料采购、
2、物料处理、设备维修、质量控制、生产方案、工程处理、动力消耗、 存货移动、装运发货、管理协调等。作业引发资源的耗用,而资源动因是作业消耗资源的原因或方式,因此,间接费用应当根据资源动因归集到代表不同作业的作业本钱库中。由于生产经营的范围扩大、复杂性提高,构成产品生产、效劳程序的作业也大量增加, 为每项作业单独设置本钱库往往并不可行。于是,将有共同资源动因的作业确认为同质作业,将同质作业引发的本钱归集到同质作业本钱库中以合并分配。按同质作业本钱库归集间接费用不但提高了作业本钱计算的可操作性,而且减少了工作量,降低了信息本钱。第二步,以作业动因为根底将作业本钱库的本钱分配到最终产品。产品消耗作业,产
3、品的产量、生产批次及种类等决定作业的耗用量,作业动因是各项作业被最终产品消耗的方式和原因。例如,起动准备作业的作业动因是起动准备次数,质量检验作业的本钱动因是检验小时。明确了作业动因,就可以将归集在各个作业本钱库中的间费用按各最终产品消耗的作业动因量的比例进行分配,计算出产品的各项作业本钱, 进而确定最终产品的本钱。本钱计算程序如以下图所示:如:产品本钱、责任综上所述,作业本钱法区别于传统本钱计算法的主要特点是: 其一,以作业为根本的本钱计算对象,并将其作为汇总其他本钱 中心本钱的基石;其二, 注重间接计入费用的归集与分配, 设置多样化作业本钱库, 并采用多样化本钱动 因作为本钱分配标准,使本
4、钱归集明细化,从而提高本钱的可归属性;其三,关注本钱发生的前因后果。 产品的技术层次、工程种类、复杂程度不同, 其耗用的间接费用也不同,但传统本钱计 算法认为所有产品都根据其产量均衡地消耗企业的所有费用。因此, 在传统本钱法下, 产量高、复杂程度低的产品的本钱往往高于其实际发生本钱; 产量低、 复杂程度高的产品的本钱 往往低于其实际发生本钱。作业本钱计算以作业为联系资源和产品的中介, 以多样化本钱动因为依据, 将资源追踪 到作业, 将作业本钱追踪到产品, 提供了适应现代制造环境的相对准确的本钱信息。 作业成 本计算以财务为导向,从分类账中获得主要本钱( 如,间接费用 ) 工程,进而将本钱追踪到
5、作业本钱库, 再将作业本钱库的本钱分配到各产品, 侧重于对历史本钱费用进行分析, 是本钱分配观的表达。1 2 作业管理本钱分配观的认识使本钱计算的正确性得以提高, 而要有效地控制本钱的发生并降低成 本就必须立足于过程分析观来进一步认识本钱与作业的关系。 过程分析观以业务为导向, 从 实物流动及其与数量化、 非财务的产品与劳务的关系的层面来分析生产经营过程。 具体而言, 首先要确定实物的消耗量; 其次是确定生产经营过程消耗了何种资源。 耗用资源就会发生成 本,一旦明确了消耗形态, 就可以直接追踪资源耗用作业的全过程, 从根源上对本钱进行控 制,支持生产经营过程的持续改善。 过程分析观成认多层次作
6、业, 既强调在一个过程中作业 的相对独立性,又强调作业的链接关系。在过程分析的根底上,作业管理得以实现。作业管理就是将企业看作由顾客需求驱动的系列作业组合而成的作业集合体, 在管理中 努力提高增加顾客价值的作业的效率, 消除遏制不增加顾客价值的作业, 实现企业生产经营 的持续改善。不增加顾客价值的作业以及增加顾客价值但无效率的作业称为不增值作业, 由不增值作业引发的本钱称为不增值作业本钱。 作业管理一般包括确认作业、 作业链和本钱 动因分析、业绩评价以及报告不增值作业本钱四个步骤,主要采用如下方法降低本钱:(1) 作业消除作业消除就是消除不增值的作业。 即先确定不增值的作业, 进而采取有效措施
7、予以消除。 例如将原材料从集中保管的仓库搬运到生产部门, 将某部门生产的零件搬运到下一个生产部 门都是不增值作业。 如果条件许可, 将原料供给商的交货方式改变为直接送达原料使用部门, 将功能性的工厂布局转变为单元制造式布置, 就可以缩短运输距离, 削减甚至消除不增值的 作业。(2) 作业选择作业选择就是尽可能列举各项可行的作业并从中选择最正确的作业。 不同的策略经常产生 不同的作业, 例如不同的产品销售策略会产生不同的销售作业, 而作业引发本钱, 因此不同 的产品销售策略, 引发不同的作业及本钱。 在其他条件不变的情况下, 选择作业本钱最低的 销售策略,可以降低本钱。(3) 作业减低 作业减低
8、就是改善必要作业的效率或者改善在短期内无法消除的不增值的作业, 例如减 少整备次数,就可以改善整备作业及其本钱。世界著名机车制造商Hardley Davidson ,就通过作业减低方式减少了 75的机器整备作业,从而降低了本钱。(4) 作业分享 作业分享就是利用规模经济效应提高必要作业的效率, 即增加本钱动因的数量但不增加 作业本钱, 这样可以减低单位作业本钱及分摊于产品的本钱。 例如新产品在设计时如果考虑 到充分利用现有其他产品使用的零件, 就可以免除新产品零件的设计作业, 从而降低新产品 的生产本钱。可以说,开展至今,作业本钱法已成为以作业为核心、本钱分配观和过程分析观二维 导向、作业本钱
9、计算与作业管理相结合的全面本钱管理制度。如以下图所示:本钱分配观本钱分配观导向下所提供的信息有助于分析各种决策,过程分析观导向下提供的信息 反映作业过程的动态关系,为从根源上控制本钱、评价业绩、持续改善生产经营创造了条件。第二局部 作业本钱法在决策与本钱控制中的应用2. 1作业本钱法在决策中的应用传统本钱性态分析以产量作为区分固定本钱与变动本钱的根底。产品本钱中直接费用含量较高时,这种本钱性态分析可以比拟准确地反映本钱变化的原因。但在高科技生产条件下,间接费用含量较高时, 这种性态分析就掩盖了间接费用的可变性,无法准确反映本钱变化的原因。作业本钱法用本钱动因来解释本钱性态,基于本钱与本钱动因的
10、关系,可将本钱划分为短期变动本钱、长期变动本钱、固定本钱三类。短期变动本钱一般在短期内随产品产量的变动而变动,故仍以产量为根底如:直接人工小时、机器小时、原材料耗用量等来归属这些本钱。 长期变动本钱往往 随作业如:生产批次、产品工程的变动而变动,故以非产量根底 如:检验小时、定 购次数、整备次数作为本钱动因宋归属本钱。作业本钱法下的本钱性态分析,拓宽了变动 本钱的范围,更大局部地明晰了投入与产出间的联系,是对传统本钱性态分析的扩展。本钱性态分析是变动本钱法的前提, 本量利分析的根底,同时也是相关本钱决策法的基 石之一。作业本钱法扩展了本钱性态分析, 因而对变动本钱法、本量利分析以及相关本钱决
11、策法产生了一系列影响。1 对变动本钱法的影响变动本钱法以传统本钱性态分析将本钱划分为固定本钱与变动本钱为前提,将与产量变动无关的固定本钱视作期间本钱,将与产量成正比例变动的变动本钱作为产品本钱,其目的是适用于短期决策的需要。作业本钱法下非产量根底变动本钱概念的提出,使许多不随产量变动的间接本钱可以明确地归属于各产品,产品本钱不仅随产量变动,而且随相关作业变动,这动摇了变动本钱法的根底。特别是适时制条件下,单元式制造使大量的制造费用如:折旧、辅助生产由间接本钱变为直接本钱;零库存意味着产品本钱和期间本钱趋于一致,这 些对变动本钱法造成了更大的冲击。总之,在新的制造环境下变动本钱法的重要性在日趋减
12、弱,约翰李认为变化的原因主要有两个:一是在总制造本钱中, 变动本钱的比重越来越小,特别是那些技术先进的组织,变动本钱的比重低于10%;二是把各项固定费用按期间归集处理,并不能为控制日益增长的固定本钱提供良策。与此同时,作业本钱法的采用在一定程度上防止了完全本钱法的缺陷,因此,作业本钱法有可能实现本钱会计开展史上的否认 之否认而取代变动本钱法。2 对本量利分析的影响本量利分析是进行本钱决策分析的根底模型。传统的本量利模型为:R=PS-VS-FR 税前利润 P 一销售单价V 单位产量变动本钱 S 产销量F 固定本钱作业本钱法下非产量根底本钱动因的采用, 放宽了原本量利分析的假设条件, 改变了原 本
13、量利模型中税前利润仅与售价、产销量、单位变动本钱、固定本钱相关的模式, 建立起税 前利润与售价、产销量、单位产量变动本钱、作业变量、单位作业本钱及固定本钱的关系, 扩展了本量利模型的使用范围。与作业本钱法相适应的本量利模型为:R=PSI VISI V2S2-一VnSr FR 税前利润 P 销售单价V1 单位产量变动本钱S1产销量V2Vn单位作业本钱S2 Sn作业量F 固定本钱作业本钱法下, 单位产量变动本钱更为准确, 原假定随产量变动的本钱可能被非产量根底 变动本钱更好的解释; 固定本钱的内容也发生了变化, 一局部传统意义上的固定本钱转化为 非产量根底的长期变动本钱; 最突出的变化是增加了一系
14、列单位作业本钱和作业变量, 利用 本量利模型进行预测时需要考虑各作业量和产量的对应关系。3 对相关本钱决策法的补充 相关本钱决策法是管理会计中一项重要的管理决策方法, 它将同某项决策相关的本钱与 收入进行配比来作出决策。 其主要特点是只考虑随决策而变动的本钱, 略去不受决策影响的 本钱。传统的相关本钱决策分析往往将固定本钱作为非相关本钱而在决策中不予考虑。在作业本钱法下,许多原本与产量无关的固定本钱由于与作业本钱动因相关而在决策中从非相关成 本变成相关本钱,有助于提高相关本钱决策的正确性、科学性。传统决策的本钱核算假设是决策引发本钱。 作业本钱法引入作业中介, 将本钱核算假设 开展为决策引发作
15、业, 作业引发本钱, 进而以本钱动因为依据将本钱与资源消耗作业联系起 来,指明了影响本钱动因的决策又如何影响着本钱的发生。 因此, 在给定管理决策所影响的 本钱动因条件下,作业本钱法有利于较准确地建立模式的 “如果怎样 分析, 产生未来 型信息。传统决策法假设决策只对本钱在短时间内发生影响,并且多项决策间相互独立互不影 响。但现实中, 企业总是面临多项决策, 从长远看,一项决策对其他决策尤其是后续决策会 产生影响, 也就会对其本钱产生影响。实际上,某些本钱就单个决策而言是固定的,但就一 系列决策而言是变动的。 作业本钱法以作业为立足点, 通过分析作业间的链接关系可更好地 解释决策间的相互联系与
16、影响, 为分析、 掌握长期战略决策最相关信息长期变动本钱创 造条件。综上所述, 作业本钱法动摇了原有决策方法的根底, 扩展了许多原有决策方法与模式的 用途。在实践中,作业本钱法应用于生产决策、定价决策、长期投资决策,可以提供更具准 确性、及时性、 相关性的决策信息, 可以提高决策模式和方法的有效性,从而帮助企业优化 决策。2 2 作业本钱法对方案和执行会计的影响责任会计、 标准本钱制度以及弹性预算是执行会计的重要组成局部。 作业本钱法从开阔 的视野研究投入与产出间的关系, 追踪资源消耗作业的动态过程, 从根源上对本钱进行控制,影响了执行会计的上述组成局部。1 对责任会计根底的更新传统责任会计强
17、调本钱管理, 按企业内部各组织机构的职能、 权限、 目标和任务来制定 责任预算, 并据此对预算的执行情况进行计量和评价, 强调责任中心本钱、 收入以及利润的 绩效衡量, 关注本钱本身的降低。 由于受职能和权限所限, 传统责任会计无视了许多可控间 接费用的责任归属, 突出表现在没有标准对分布在不同部门却又具有联系和同质性的费用的 管理和控制上。 此外, 传统责任会计还可能以团体业绩掩盖员工个人业绩,不利于对从事不同作业的员工进行业绩考评。作业本钱法强调作业管理, 重视本钱发生的原因而不仅仅是本钱本身。 管理人员关注的 问题有:作业是否必要 ?是否会增加产品或劳务的价值 ?作业能否改善 ?其核心是
18、消除无附加价值的作业, 提高附加价值作业的效率。 作业本钱法以同质作业为根底设置责任中心, 使用 更合理的分配标准, 使控制主体与被控制对象间的因果关系增强, 可控本钱的范围拓宽, 从 而将更多的费用纳入责任管理,标准了责、权、利之间的对应关系。此外,在评价指标上,如产品质量、 市场占有这样,各部门将不作业本钱法在保存有用财务指标的根底上, 提供了许多非财务指标,率等,辅助管理人员从非财务角度进行业绩评价。特别是运用作业本钱法可按作业将原有责任中心细分假设干个子中心,可防止地出现同质子中心,如部门的设备维护、 质量控制等作业中心。这些子中心的信息既又可汇总出同质作业可与原有责任中心的信息汇总而
19、得到该部门责任中心的责任本钱信息, 的信息,按相同作业标准在不同部门间进行考核与评价。2 对标准本钱制度及弹性预算的开展传统的预算制度和标准本钱制度过分强调对消耗差异与效率差异的计量与控制,而且“费用库过于浓缩,费用分配标准过于单一,可能引发不当行为。例如,采购人员为了追 求有利的价格差异, 可能购置质量较差的原料, 或大量采购以获取数量折扣的利益, 结果造 成废料、生产返工的增加,或使原料堆积如山;又如,为了防止出现不利的材料数量差异, 员工可能将不良品转入下一道工序, 造成废品的产生及生产的中断; 再如, 为了追求有利 的制造费用差异,员工可能减少机器的防护性维修费用,致使设备经常损坏引起
20、生产中断。作业本钱法关注本钱发生的前因后果, 强调产品的顾客驱动, 以是否增加顾客价值为标 准,将作业区分为不增值作业及增值作业, 将作业本钱区分为不增值作业本钱及增值作业成 本。作业本钱控制就是要强调事前、 事中控制,消除不增值作业, 提高增值作业的效率和效 益,从而消除不增值作业本钱。作业本钱法下多样化本钱库的设置和多样化本钱动因的采用使标准本钱控制深入到作 业层次。增值作业本钱及不增值作业本钱的计算公式如下:增值作业本钱二作业标准消耗量 X 单位作业标准价格不增值作业本钱二 作业实际消耗量作业标准消耗量 X 单位作业标准价格 如前文所述,不增值作业包括不增加顾客价值的作业以及增加顾客价值
21、但无效率的作 业,不增值作业本钱是由不增值作业引发的本钱。 因此, 增值作业本钱为作业标准消耗量与 单位作业标准价格的乘积,代表标准本钱;而不增值作业本钱代表不利的作业本钱差 异。不增值作业的标准本钱为零,不必考虑价格差异,其作业量差异就是不增值作业本钱; 增值作业需要综合考虑价格差异与作业量差异, 增值作业产生的不利本钱差异是不增值作业 本钱。相应地,弹性预算也应以作业的本钱动因为根底进行编制。综上所述, 作业本钱法在执行会计中的应用, 将传统的以产品为中心的控制转化为以作 业为中心的控制, 改良了责任会计、 标准本钱制度以及弹性预算, 提供有助于业绩计量和考 核、预算制定的数据和信息,对企
22、业加强本钱控制与管理有重要意义。23 作业本钱法融合的先进管理思想1、作业管理 作业管理以顾客需求和顾客价值为着眼点,以消除遏制不增加顾客价值的作业为方向。 其先进性在于:其一,适应企业面临的买方市场的新特点,树立“以顾客为中心的管理思 想,把及时满足不同顾客的特定需要放在首位; 其二, 改变传统本钱管理只注重本钱本身水 平上下的状况,以资源的消耗是否对顾客发生价值增值作为评价本钱管理水平的标准。2、过程分析 过程分析认为,起始于企业供给商,经过企业内部的研究开发、产品设计、制造、销售 和售后效劳, 最终为顾客提供产品的企业业务过程, 是由一系列前后有序的作业构成的, 企 业就是将它们由此及彼
23、、 由内到外连接起来的一条作业链。 每完成一项作业要消耗一定的资 源,作业的产出又形成一定的价值, 因而企业又是价值在作业链上各作业之间转移所形成的 一条价值链。 过程分析有利于找出企业业务活动中各个环节上的症结, 提高业务活动各个环 节的效率。过程分析的先进性在于: 其一, 将管理的重点由产品本钱的结果转向作业本钱的形成原 因。从作业本钱计算原理可知, 产品本钱的上下不仅与其消耗的作业量的大小有关, 还与每 种作业上的资源占用量有关,作业量的减少并不能自动地减少该项作业所占用的资源( 如没备、人员 ) 。因此,降低产品本钱、提高资源使用效率,不仅要提高生产过程中的各项作业 完成的效率和质量,
24、 而且要提高生产过程之前资源配置的合理性, 高度重视产前调研和产品 开发设计管理。 其二,使企业整体成为多个局部的动态有机结合, 而不再是局部的简单总和, 这有助于企业协调局部关系, 实现整体最优化和持续改善, 也有助于实现 “业务的根本革新 。将从作业本钱法的采用中更多获益:其一,高额的间接计入费用;其二 三,各产品需要的技术效劳的程度不同; 昂贵;其五,随时间推移作业变化很大, 作业本钱法与适时制生产系统配合使用, 但是,作业本钱法作为先进本钱计算方法、 体系, 其应用在很大程度上具有灵活性, 业本钱法的先进管理思想改善企业管理, 助手段。31 作业本钱系统的设计 1、框架设计发挥更大的作
25、用。第三局部 作业本钱法应用模式 作业本钱法是适应现代高科技生产的需要而产生的。一般来说,具备以下特征的企业 ,产品种类繁多;其 其四,各次生产运行数量相差很大且生产准备本钱 但会计系统变化较小; 其六, 有先进的计算机技术。 可实现技术、 管理和经济的统一, 先进管理方法与先进管理思想相统一的综合管理 并不绝对为环境条件所限制。 普通企业可以应用作 还可根据实际需要局部应用作业本钱法作为一种辅框架设计阶段的任务是明确作业本钱系统的特征,为此必须解决以下几个问题:(1) 现有会计信息系统的特点如何,能否提供作业本钱法所需的原始信息?假设不能,是 改良现有会计信息系统还是作业本钱信息独成体系 ?
26、(2) 要求相对准确还是高度精确的本钱信息 ?(3) 初始设计复杂化还是初始设计简易化,应用过程中逐渐完善 ?2 作业本钱系统的设计 作业本钱系统的设计需要企业内部各方面的协同努力, 因此在设计开发作业本钱系统之 前,必须使企业组织内部对作业本钱系统有相当程度的理解和认同, 明确作业本钱系统的两 个根本目的: (1) 计算本钱; (2) 为日常本钱控制和企业的持续改良提供信息支持。可以说, 作业本钱系统的设计是 本钱分配观和过程分析观 的综合。 此后,作业本钱系统的设计可以按 以下五个步骤进行:第一步,分析和确定生产经营过程消耗的资源分析生产经营过程消耗的资源可以从账目和预算科目入手,根据企业
27、的业务特点将账目和预算科目进行组合或分解,从而将消耗的资源重新分类。第二步,作业的认定与整合由于企业的原有部门往往已将同类或相关的作业归并在一起,作业的认定可以从组织框图开始,细分并描述原有各部门所包含的作业。这一一阶段中一种有用的方法是询问部门经理或车间主任使用每个部门工作人员的目的。当所有工作人员的工作时间被充分分析后,可以肯定列示的作业是完整无缺了。在作业认定的同时,可以发现并消除一些不增值作业。作业认定完成后,根据管理上的要求,打破部门界限,对同质的作业进行作业整合。整合时应注意的问题有:(1) 作业整合应粗细得当,以保证本钱控制和各种作业本钱信息的分类组合,如:按产 品、按顾客的组合
28、;(2) 整合在一起的作业不但要有同质性,而且要属于同一层次;(3) 关注作业在本钱上的重要性,将重要的作业单独列示,次要的作业合并列示。第三步,作业链的描述根据过程分析观,企业的生产经营活动就是一系列作业由此及彼,由内及外推移而形成的作业链。作业链的描述可以以业务为导向,跟踪资源消耗向已认定作业的转移,描述作业与作业以及作业与产品的联系,如以下图所示:作业链描述旨在明确作业间的链接关系,着眼于本钱发生的前因后果,为本钱控制和作业链重新构建效劳。 作业链的描述过程中会发生作业链中断现象,这往往是由不增值作业造成的,如图中的作业 H就是不增值作业,尽可能防止或消除不增值作业是改良管理的方向。 作
29、业链的描述过程也是现有作业链的修正过程。作业链的描述重在为作业管理效劳,同时它也在一定程度上为作业本钱计算提供了辅助性思路。第四步,本钱动因的选择本钱动因的选择分为两个层次, 一是根据作业对资源的消耗, 选择资源动因;二是根据 产品对作业的消耗,选择作业动因。作业链的描述为本钱动因的选择提供了依据和思路。确定本钱动因时应注意的问题是:(1) 与作业对资源、产品对作业的实际消耗密切相关;(2) 尽可能在保证上述相关性的前提下,选择易于计量或有现成计量记录的本钱动因;(3) 有助于控制本钱和鼓励业绩的改良;第五步,设置作业本钱库,建立作业本钱计算的两阶段分配体系设置作业本钱库要考虑作业链所描述的企
30、业生产经营过程的特点,并特别注重作业本钱库的同质性,注重对本钱动因的选择, 否那么会导致本钱分配的扭曲。 这一步骤的工作要以成 本效益原那么为指导。企业设计并推行作业本钱法时,应注意以下三点:1 认识作业本钱法的本质与现行本钱计算、管理方法的差异,设计作业本钱系统妻从 企业自身的特点和独特需要出发。2 认识到作业本钱法也存在局限性,主要是作业确实认和本钱动因的选择并不总是客 观的和可验证的,因此它不是能满足所有本钱信息需要的面面俱到的系统。3 作业本钱系统设计完成后,仍需进行有效的监督与管理, 并在实施中不断改良完善,否那么将前功尽弃。3. 2作业本钱法的灵活应用1、应用作业管理思想。企业应适
31、应买方市场的环境特点,深入开展增值性分析、因果 联系分析,关注增值性及本钱与产品效劳、顾客的因果联系,以高质量、低本钱、适销对路 的产品保证企业的生存和持续开展。2应用过程分析思想。企业应着眼于本钱发生的前因后果与整体最优化,一方面重视 产品开发和设计的管理,关注新产品的开发,不断改良产品设计和工艺设计,使资源配置更为合理、有效;另一方面关注销售、售后效劳等非生产环节发生的作业本钱。3 传统本钱法下,产量高、 复杂程度低的产品本钱往往高于其实际发生本钱;产量低、复杂程度高的产品本钱往往低于其实际发生本钱。根据这一结论,对那些产品规格特殊且无明显市价规那么、价格弹性也很低的产品, 企业可以适当提
32、高售价, 赚取高额利润;对那些产 量高、复杂程度低、市场竞争剧烈的产品,企业可以适当降低售价,扩大市场占有率,赚取较高利润。4 企业参照市场、行业、竞争对手等相关信息发现传统本钱法提供的产品本钱信息不 够准确,影响到企业决策的正确性时,可以局部地采用作业本钱法重新计算产品本钱。例如,企业产量较高的某类产品的定价如果出乎意料地高于市场价格或竞争对手的同类 产品价格,那么有可能是传统本钱计算高估了产量高、复杂程度低的产品本钱。又如,两类产品的工艺复杂程度相差很大, 但会计资料却显示二者的产品本钱相近, 这 也可能是传统本钱计算低估了工艺复杂、 产量低的产品本钱;高估了工艺简单、产量高的产 品本钱所
33、致。5 企业可根据导致本钱发生的不同作业,采用多个分配标准分配间接本钱,提供相对准确的本钱信息,而不再局限于直接人I或机器工时标准。6 对于相对重要或者管理难度大的部门,企业可以局部使用作业本钱法,立足于作业 层次进行管理,充分利用非财务信息,结合财务信息进行业绩评价与考核。7受环境变化影响较大的企业,可以对其生产经营过程进行经常性的作业分析和过程 分析,进行作业链、价值链管理,在变化的环境中实现局部或整体的优化组合。第四局部 作业本钱法实例ART公司生产三种电子产品,分别是产品X、产品Y产品Z。产品X是三种产品中工艺最简单的一种,公司每年销售10000件;产品Y工艺相对复杂一些,公司每年销售
34、 20000件,在三种产品中销量最大;产品Z工艺最复杂,公司每年销售 4000件。公司设有一个生产车间,主要工序包括零部件排序准备、自动插件、手工插件、压焊、技术冲洗及烘干、质 量检测和包装。原材料和零部件均外购。ART公司一直采用传统本钱计算法计算产品本钱。4 1传统本钱计算法1、公司有关的本钱资料如下:产品X产品Y产品Z合计产量件10000200004000直接材料元5000001800000800002380000直接人工元58000016000001600002360000制造费用元3894000年直接人工工时小时300008000080001180002、在传统本钱计算法下, ART
35、公司以直接人工工时为根底分配制造费用如下:产品X产品Y产品Z合计年直接人工工时30000800008000118000分配率3894000/118000 = 33制造费用990000264000026400038940003、采用传统本钱法计算的产品本钱资料如下表所示:产品X产品Y产品Z直接材料500000180000080000直接人工5800001600000160000制造费用9900002640000264000合计20700006040000504000产量件10000200004000单位产品本钱2073021264. 2公司的定价策略及产品销售方面的困境1、公司的定价策略公司采用
36、本钱加成定价法作为定价策略,按照产品本钱的125%设定目标售价,如产品X产品Y产品Z产品本钱207.00302.00126.00目标售价产品本钱X 125 %258.75377.50157.50实际售价258.75328.00250.002 、产品销售方面的困境近几年,公司在产品销售方面出现了一些问题。产品X按照目标售价正常出售。 但来自外国公司的竞争迫使公司将产品 丫的实际售价降低到328元,远远低于目标售价377.5元。产品Z 的售价定于157.5元时,公司收到的订单的数量非常多,超过其生产能力,因此公司将产品Z的售价提高到250元。即使在250元这一价格下,公司收到订单依然很多,其他公司
37、在产品Z的市场上无力与公司竞争。上述情况说明,产品X的销售及盈利状况正常,产品Z是一种高盈利低产量的优势产品,而产品丫是公司的主要产品,年销售量最高,但现在却面临困境,因此产品 丫成为公司管理人员关注的焦点。在分析过程中,管理人员对传统成 本计算法提供的本钱资料的正确性产生了疑心。他们决定使用作业本钱计算法重新计算产品本钱。4. 3作业本钱计算法1 管理人员经过分析,认定了公司发生的主要作业并将其划分为几个同质作业 本钱库,然后将间接费用归集到各作业本钱库中。归集的结果如下表所示:制造费用金额元装配1212600材料采购200000物料处理600000起动准备3000质量控制421000产品包
38、装250000工程处理700000管理507400合计38940002、管理人员认定各作业本钱库的本钱动因并计算单位作业本钱如下: 本钱动因:制造费用本钱动因作业量产品X产品Y产品Z合计装配机器小时小时1000025000800043000材料米购定单数量张120048001400020000物料处理材料移动次数7003000630010000起动准备准备次数次数100040001000015000质里控制检验小时小时40008000800020000产品包装包装次数次4003000660010000工程处理工程处理时间小时10000180001200040000管理直接人工小时3000080
39、0008000118000单位作业本钱:制造费用本钱动因年制造费用年作业量单位作业本钱装配机器小时小时12126004300028.2材料米购定单数量张2000002000010物料处理材料移动次数6000001000060起动准备准备次数次数3000150000.2质量控制检验小时小时4210002000021.05产品包装包装次数次2500001000025工程处理工程处理时间小时7000004000017.5管理直接人工小时5074001180004.33、将作业本钱库的制造费用按单位作业本钱分摊到各产品单位 作业 本钱X产品Y产品Z产品作业量作业本钱元作业量作业本钱元作业量作业本钱元装
40、配28.210000282000250007050008000225600材料采购1012001200048004800014000140000物料处理607004200030001800006300378000起动准备0.210002004000800100002000质量控制21.0540008420080001684008000168400产品包装25400100003000750006600165000工程处理17.5100001750001800031500012000210000管理4.33000012900080000344000800034400合计一一734400一18362
41、00一13234004、经过重新计算,管理人员得到的产品本钱资料如下:产品X产品Y产品Z直接材料500000180000080000直接人工5800001600000160000装配282000705000225600材料采购1200048000140000物料处理42000180000378000起动准备2008002000质里控制84200168400168400产品包装1000075000165000工程处理175000315000210000管理12900034400034400合计元181440052362001563400产量10000200004000单位产品本钱元181.442
42、61.81390.854. 4问题的解决采用作业本钱计算法取得的产品本钱资料令人吃惊。产品X和产品Y在作业本钱法下的产品本钱都远远低于传统本钱计算法下的产品本钱。这为公司目前在产品Y 方面遇到的困境提供了很好的解释。如下表,根据作业本钱法计算的产品本钱,产品Y的目标售价应是327.26元,公司原定 377.5元的目标售价显然是不合理的。公司现有的328元的实际售价与目标售价根本吻合。产品X的实际售价258.75元高于重新确定的目标售价229.30元,是一种高盈利的产品。产品Z在传统本钱法下的产品本钱显然低估了,公司制定的目标售价过低,导致实际售价250元低于作业本钱计算得到的产品本钱390.8
43、5元。如果售价不能提高或产品本钱不能降低,公司应考虑放弃生产产品Z。单位:元产品X产品Y产品Z产品本钱传统本钱计算法209.00302.00126.00产品本钱作业本钱计算法181.44261.81390.85目标售价传统本钱计算法下产品本钱X125%258.75377.50157.50目标售价作业本钱计算法下产品本钱X125%226.80327.26488.56实际售价258.75328.00250.00ART公司的管理人员利用作业本钱计算法取得较传统本钱计算法更为准确的产品信息, 对公司的定价策略进行了及时调整,并进一步利用作业本钱计算法提供的相对准确的信息对 公司的其他决策进行分析调整。
44、4. 5自制或外购决策最近,公司生产产品X使用一种主要零部件 SFA的价格上涨到每件10. 6元,这种零件 每年需要10000件。由于公司有多余的生产能力且无其他用途,只需再租用一台设备即可制造这种零件,设备的年租金为40000元。管理人员对零件自制或外购进行了决策分析。1 根据传统本钱计算法提供的信息,这种零件的预计制造本钱如下:单位零件本钱本钱总额直接材料0.6直接人工2.4变动制造费用3.6共耗固定本钱30000传统方法下自制与外购分析:自制差异本钱直接材料(10000 X 0.6 )6000直接人工(10000 X 2.4 )24000变动制造费用(10000 X 2.6 )26000
45、专属固定本钱40000合计96000外购差异本钱购置本钱(10000 X 10.6 )106000自制零件节约的本钱10000上述本钱工程中,共耗固定本钱是非相关本钱,在分析中不予考虑。分析结果显示,自制差异本钱为96000元,小于外购差异本钱 106000元,自制零件可节约10000元,管理人员应选择自制零件 SFA2 、经过作业本钱计算,管理人员发现有一局部共耗固定本钱可以归属到这种零件,其 预计制造本钱如下所示:本钱动因单位作业本钱作业量直接材料:产量件0.6010000直接人工产量件2.4010000装配机器小时小时28.22800材料米购定单数量张10.00600物料处理材料移动次数
46、60.00120起动准备准备次数次数0.20200质量控制检验小时小时21.05100产品包装包装次数次25.0020作业本钱法下自制与外购分析:自制差异本钱直接材料(10000 X 0.6 )6000直接人工(10000 X 2.4 )24000装配(800X 28.2 )22560材料米购(600X10)6000物料处理(120X 60)7200起动准备(500X 0.20 )100质量控制(200X 21.05 )4210产品包装(150X25)3750专属固定本钱40000合计113820外购差异本钱(10000 X 10.6 )106000外购零件节约的本钱7820利用作业本钱法提供
47、的信息进行分析后,管理人员的结论是选择外购零件SFA因为自制差异本钱113820元,大于外购差异本钱 106000元,外购零件可节约 7820元。作业本钱 法提供了相对准确的信息,使管理人员防止了不当的决策。4. 6运用本量利模型预测目标产销量公司管理人员多年来一直使用本量利模型预测企业到达目标利润的产销量。1 、传统方法下,产品 X的相关信息及管理人员的预测如下:单位产销量变动本钱元固定本钱元直接材料50直接人工60变动制造费用56.4固定制造费用400000单价元金额元售价258.75目标利润708200预测企业到达目标利润的产销量为:708200+400000X= = 12000 件25
48、8.75- 50+60+56.4 2、作业本钱法下,产品X的相关信息及管理人员的预测如下:本钱动因单位作业本钱元作业量固定本钱元直接材料产量件50直接人工产量件60装配机器小时小时28.210000材料米购定单数量张101200物料处理材料移动次数60700起动准备准备次数次数0.21000质量控制检验小时小时21.054000产品包装包装次数次25400工程处理工程处理时间小时17.510000管理一129000单位元金额元售价258.75目标利润708200预测企业到达目标利润的产销量为:738200+28.2*10000+10*1200+60*700+0.2*1000+21.05*4000+25*400+17.5*10000x=258.75 50 十
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