某年度注会考试统一辅导教材之会计知识培训0

1、第十章 负 债whitel第一节流动负债一、短期借款短期借款是指企业向银行或其他金融机构等借入的期 限在一年以下（含一年）的各种借款。企业借入的短期借款 无论用于哪方面，只要借入了这笔资金，就构成了一项负债 对于企业发生的短期借款，应设置“短期借款”科目核算； 对于短期借款的利息，企业应当按照应计的金额，借记“财 务费用”、“利息支出（金融企业）”等科目，贷记“应付利 息”等科目。二、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债金融负债是负债的组成部分，主要包括短期借款、应付 票据、应付债券、长期借款等。金融负债应按照企业会计准 则中关于金融工具确认和计量的规定进行会计处理。企业应当结合自身业

2、务特点和风险管理要求，将承担的 金融负债在初始确认时分为以下两类： （ 1）以公允价值计量 且其变动计入当期损益的金融负债； （ 2）其他金融负债。其 他金融负债是指没有划分为以公允价值计量且其变动计入 当期损益的金融负债。企业应当在成为金融工具合同的一方时确认金融资产 或金融负债；在金融负债的现时义务全部或部分已经解除 时，终止确认该金融负债或其一部分。以公允价值计量且变动计入当期损益的金融负债，应按 照公允价值进行初始计量和后续计量。其他金融负债应按照 公允价值和相关交易费用作为初始确认金额，应按照实际利 率法计算确定的摊余成本进行后续计量（财务担保合同和贷 款承诺除外） 。本节主要阐述以

3、公允价值计量且其变动计入当期损益 的金融负债的会计处理，其他金融负债的会计处理方法在本 章第二节“非流动负债”等部分中阐述。（一）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负 债概述以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债，包 括交易性金融负债和直接指定为以公允价值计量且其变动 计入当期损益的金融负债。1交易性金融负债满足以下条件之一的金融负债，应当划分为交易性金融负债：（1）承担该金融负债的目的主要是为了近期出售或回 购。（2）属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部 分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合 进行管理。在这种情况下，即使组合中有某个组成项目持有 的期限稍长也

4、不受影响。（3）属于衍生工具。但是，被指定为有效套期工具的 衍生工具、属于财务担保合同的衍生工具与在活跃市场中没 有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资挂钩并 须通过交付该权益工具结算的衍生工具除外。其中，财务担 保合同是指保证人和债权人约定，当债务人不履行债务时， 保证人按照约定履行债务或者承担责任的合同。2直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益 的金融负债通常情况下，对于混合工具以外的金融负债，只有能够 产生更相关的会计信息时才能将该项金融负债直接指定为 以公允价值计越且其变动计入当期损益的金融负债。符合以下条件之一，说明直接指定能够产生更相关的会 计信息：（1）该指定可以消除

5、或明显减少由于该金融负债的计量基础不同而导致的相关利得或损失在确认和计量方面不致的情况设立这项条件，目的在于通过直接指定为以公允价值计 量，并将其变动计入当期损益以消除会计上可能存在的不配 比现象。例如，有些金融资产可以被划分为交易性金融资产 从而其公允价值变动计入当期损益，但与之直接相关的金融 负债却以摊余成本进行后续计量，从而导致“会计不配比” 但是，如果将以上金融资产和金融负债均直接指定为以公允 价值计量且其变动计入当期损益类，那么这种会计上的不配 比就能够消除。（2）企业的风险管理或投资策略的正式书面文件已载 明，该金融负债组合或该金融资产和金融负债组合，以公允 价值为基础进行管理、评

6、价并向关键管理人员报告。（二）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负 债的会计处理1确认和终止确认企业成为金融工具合同的一方并承担相应义务时确认 金融负债。根据此确认条件，对于由衍生工具合同形成的义 务，企业应当将其确认为金融负债。企业应当在金融负债的 现时义务全部或部分已经解除的，终止确认该金融负债或其 一部分。【例10 1】某企业因购买商品于 20X7年3月1日确认 了一项应付账款 2000万元。按合同约定，该企业于20X7年 4月 1日支付银行存款 2 000 万元解除了相关现时义务，为 此，该企业应将应付账款 2 000 万元从账上转销。如果按合 同约定，货款应于 20X7年4月1

7、日、4月30日分两次等额 清偿。那么，该企业应在 4 月 1 日支付银行存款 1 000 万元 时，终止确认应付账歙 1 000 万元（终止确认该金融负债 50）。在 4 月 30 日支付剩余的货款 1 000 万元时终止确认 应付账款 1 000 万元。金融负债现时义务的解除可能还会涉及到其他复杂情 形，企业应当注重分析交易的法律形式和经济实质。（ 1 ）企业将用于偿付金融负债的资产转入某个机构或 设立信托，偿付债务的义务仍存在的，不应当终止确认该金 融负债，也不能终止确认转出的资产。虽然企业已为金融负 债设立了“偿债基金” ，但金融负债对应的债权人拥有全额 追索的权利时，不能认为企业的相关

8、现时义务已解除，从而 不能终止确认金融负债。（ 2）企业（债务人）与债权人之间签订协议，以承担 新金融负债方式替换现存金融负债，且新金融负债与现存金 融负债的合同条款实质上不同的，应当终止确认现存金融负 债，并同时确认新金融负债。其中， “实质上不同”是指按 照新的合同条款，金融负债未来现金流量现值与原金融负债 的剩余期间现金流量现值之间的差异至少相差10。有关现值的计算均采用原金融负债的实际利率。（3）企业回购金融负债一部分的，应当在回购日按照 继续确认部分和终止确认部分的相对公允价值，将该金融负 债整体的账面价值进行分配。分配给终止确认部分的账面价 值与支付的对价（包括转出的非现金资产或承

9、担的新金融负 债）之间的差额，计入当期损益。2初始计量和后续计量 对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负 债，应按照其公允价值进行初始计量和后续计量，相关交易 费用应当在发生时直接计入当期损益。其中，金融负债的公 允价值，应当以市场交易价格为基础确定。交易费用，是指可直接归属于购买、发行或处置金融工 具新增的外部费用。新增的外部费用，是指企业不购买、发 行或处置金融工具就不会发生的费用，包括支付给代理机 构、咨询公司、券商等的手续费和佣金及其他必要支出，不 包括债券溢价、折价、融资费用、部管理成本及其他与交易 不直接相关的费用。交易费用构成实际利息的组成部分。对于以公允价值计量且其变动

10、计入当期损益的金融负 债，其公允价值变动形成利得或损失， 除与套期保值有关外， 应当计入当期损益。企业对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金 融负债，应当设置 “交易性金融负债” 科目核算其公允价值。三、应付票据应付票据是由出票人出票、委托付款人在指定日期 无条件支付特定的金额给收款人或者持票人的票据。企 业应设置“应付票据”科目进行核算。应付票据按是否 带息分为带息应付票据和不带息应付票据两种。（一）带息应付票据的处理 应付票据如为带息票据，其票据的面值就是票据的现 值。由于我国商业汇票期限较短，因此，通常在期末，对尚 未支付的应付票据计提利息，计入当期财务费用；票据到期 支付票款时，尚

11、未计提的利息部分直接计入当期财务费用。（二）不带息应付票据的处理 不带息应付票据，其面值就是票据到期时的应付金额。【例 102】 某企业为增值税一般纳税人， 采购原材料 采用商业汇票方式结算货款，根据有关发票账单，购入材料 的实际成本为 15 万元，增值税专用发票上注明的增值税为 2.55 万元。 材料已经验收入库。 企业开出三个月承兑的商业 汇票，并用银行存款支付运杂费。例如该企业采用实际成本 进行材料的日常核算，根据上述资料，企业应作如下会计分 录：150借：原材料应交税费应交增值税（进项税额） 25500贷：应付票据 175 500开出并承兑的商业承兑汇票如果不能如期支付的，应在 票据到

12、期时，将“应付票据”账面价值转入“应付账款”科 目。待协商后再行处理，如果重新签发新的票据以清偿原应 付票据的，再从“应付账款”科目转入“应付票据”科目。 银行承兑汇票如果票据到期，企业无力支付到期票款时，承 兑银行除凭票向持票人无条件付款外，对出票人尚未支付的 汇票金额转作逾期贷款处理，并按照每天万分之五计收利 息。企业无力支付到期银行承兑汇票，在接到银行转来的“XX号汇票无款支付转入逾期贷款户” 等有关凭证时，借记“应 付票据”科目，贷记“短期借款”科目。对计收的利息，按 短期借款利息的处理办法处理。四、应付及预收款项（一）应付账款 应付账款指因购买材料、商品或接受劳务供应等而发生 的债务

13、。这是买卖双方在购销活动中由于取得物资与支付货 款在时间上不一致 而产生的负债。应付账款入账时间的确定，应以与所购买物资所有权有 关的风险和报酬已经转移或劳务已经接受为标志。但在实际 工作中，应区别情况处理：在物资和发票账单同时到达的情 况下，应付账款一般待物资验收入库后，才按发票账单登记 入账，这主要是为了确认所购入的物资是否在质量、数量和 品种上都与合同上订明的条件相符，以免因先入账而在验收 入库时发现购入物资错、漏、破损等问题再行调账；在物资和发票账单未同时到达的情况下，由于应付账款需根据发票 账单登记入账，有时货物已到，发票账单要间隔较长时间才 能到达，由于这笔负债已经成立，应作为一项

14、负债反映。white2为在资产负债表上客观反映企业所拥有的资产和 承担的债务，在实际工作中采用在月份终了将所购物资和应 付债务估计入账，待下月初再用红字予以冲回的办法。因购 买商品等而产生的应付账款，应设置“应付账款”科目进行 核算，用以反映这部分负债的价值。应付账款一般按应付金额入账，而不按到期应付金额的 现值入账。如果购入的资产在形成一笔应付账款时是带有现 金折扣的，应付账款入账金额的确定按发票上记载的应付金 额的总值（即不扣除折扣）记账。在这种方法下，应按发票 上记载的全部应付金额，借记有关科目，贷记“应付账款” 科目；获得的现金折扣冲减财务费用。（二）预收账款预收账款是买卖双方协议商定

15、，由购货方预先支付一部 分货款给供应方而发生的一项负债。预收账款的核算应视企 业的具体情况而定。如果预收账款比较多的，可以设置“预 收账款”科目；预收账款不多的，也可以不设置“预收账款” 科目，直接记入“应收账款”科目的贷方。单独设置“预收 账款”科目核算的，其“预收账款”科目的贷方，反映预收 的货款和补付的货款；借方反映应收的货款和退回多收的货 款；期末贷方余额，反映尚未结清的预收款项，借方余额反 映应收的款项。五、职工薪酬（一）职工薪酬的容职工薪酬是指企业为获得职工提供的服务而给予各种 形式的报酬以及其他相关支出。 这里所称“职工”比较宽泛， 包括三类人员：一是与企业订立劳动合同的所有人员

16、，含全 职、兼职和临时职工；二是未与企业订立劳动合同、但由企 业正式任命的企业治理层和管理层人员，如董事会成员、监 事会成员等；三是在企业的计划和控制下虽未与企业订立劳 动合同或未由其正式任命但为其提供与职工类似服务的人 员。职工薪酬主要包括以下容:1职工工资、奖金、津贴和补贴，是指按照国家统计 局的规定构成工资总额的计时工资、计件工资、支付给职工 的超额劳动报酬和增收节支的劳动报酬、为了补偿职工特殊 或额外的劳动消耗和因其他特殊原因支付给职工的津贴，以 及为了保证职工工资水平不受物价影响支付给职工的物价 补贴等。2职工福利费，主要是尚未实行分离办社会职工或主 辅分离、辅业改制的企业，设医务室

17、、职工浴室、理发室、 托儿所等集体福利机构人员的工资、医务经费，职工因公负 伤赴外地就医路费、职工生活困难补助，以及按照国家规定 开支的其他职工福利支出。3医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险 费和生育保险费等社会保险费，是指企业按照国务院、各地 方政府或企业年金计划规定的基准和比例计算，向社会保险 经办机构缴纳的医疗保险费、养老保险费（包括向社会保险 经办机构缴纳的基本养老保险费和向企业年金基金相关管 理人缴纳的补充养老保险费） 、失业保险费、工伤保险费和 生育保险费。企业以购买商业保险形式提供给职工的各种保 险待遇属于企业提供的职工薪酬，应当按照职工薪酬的原则 进行确认、计量和披露

18、。养老保险是我国企业提供给职工离职后福利的主要形 式，分为三个层次：第一层次是社会统筹与职工个人账户相 结合的基本养老保险；第二层次是企业补充养老保险；第三 层次是个人储蓄性养老保险，属于职工个人的行为，与企业 无关，不属于职工薪酬核算的畴。（1）基本养老保险制度。根据我国养老保险制度相关 文件的规定，职工养老保险待遇即受益水平与企业在职工提 供服务各期的缴费水平不直接挂钩，企业承担的义务仅限于 按照规定标准提存的金额，属于国际财务报告准则中所称的 设定提存计划。设定提存计划是指企业向一个独立主体（通 常是基金）支付固定提存金，如果该基金不能拥有足够资产 以支付与当期和以前期间职工服务相关的所

19、有职工福利，企 业不再负有进一步支付提存金的法定义务和推定义务。因 此，在设定提存计划下，企业在每一期间的义务取决于企业 在该期间提存的金额，由于提存额一般都是在职工提供服务 期末 12 个月以到期支付，计量该类义务一般不需要折现。我国企业为职工建立的其他社会保险如医疗保险、失业 保险、工伤保险和生育保险，也是根据国务院条例的规定， 由社会保险经办机构负责收缴、发放和保值增值，企业承担 的义务亦仅限于按照国务院规定由企业所在地政府规定的 标准，与基本养老保险一样，同样属于设定提存计划。（2）补充养老保险制度。为更好地保障企业职工退休 后的生活，依法参加基本养老保险并履行缴费义务、具有相 应的经

20、济负担能力并已建立集体协商机制的企业，经有关部 门批准，可申请建立企业年金，企业年金是企业及其职工在 依法参加基本养老保险的基础上，自愿建立的补充养老保险 制度。我国以年金形式建立的补充养老保险制度属于企业 “缴费确定型”计划，即以缴费的情况确定企业年金待遇的 养老金模式， 企业缴费亦是根据参加计划职工的工资、 级别、 工龄等因素，在计划中明确规定，以后期间不再调整。从企 业承担义务的角度来看，我国企业的补充养老保险缴费也属 于设定提存计划。由此可见，在我国，无论是基本养老保险还是补充养老 保险制度，企业对职工的义务仅限于按照省、自治区、直辖 市或地（市）政府或企业年金计划规定缴费的部分，没有

21、进 一步的支付义务，均应当按照与国际财务报告准则中设定提 存计划相同的原理处理。因此，无论是支付的基本养老保险 费，还是补充养老保险费，企业都应当在职工提供服务的会 计期间根据规定标准计提，按照受益对象进行分配，计入相 关资产成本或当期损益。4住房公积金，是指企业按照国务院住房公积金管 理条例规定的基准和比例计算，向住房公积金管理机构缴 存的住房公积金。5工会经费和职工教育经费，是指企业为了改善职工 文化生活、为职工学习先进技术和提高文化水平和业务素 质，用于开展工会活动和职工教育及职业技能培训等相关支6非货币性福利，是指企业以自己的产品或外购商品 发放给职工作为福利，企业提供给职工无偿使用自

22、己拥有的 资产或租赁资产供职工无偿使用，比如提供给企业高级管理 人员使用的住房等，免费为职工提供诸如医疗保健的服务或 向职工提供企业支付了一定补贴的商品或服务等，比如以低 于成本的价格向职工出售住房等。7因解除与职工的劳动关系给予的补偿，是指由于分 离办社会职能、实施主辅分离辅业改制分流安置富余人员、 实施重组、改组计划、职工不能胜任等原因，企业在职工劳 动合同尚未到期之前解除与职工的劳动关系，或者为鼓励职 工自愿接受裁减而提出补偿建议的计划中给予职工的经济 补偿，即国际财务报告准则中所指的辞退福利。8其他与获得职工提供的服务相关的支出，是指除上 述七种薪酬以外的其他为获得职工提供的服务而给予

23、的薪 酬，比如企业提供给职工以权益形式结算的认股权、以现金 形式结算但以权益工具公允价值为基础确定的现金股票增 值权等。总之，从薪酬的涵盖时间和支付形式来看，职工薪酬包 括企业在职工在职期间和离职后给予的所有货币性薪酬和 非货币性福利；从薪酬的支付对象来看，职工薪酬包括提供 给职工本人及其配偶、子女或其他被赡养人的福利，比如支 付给因公伤亡职工的配偶、子女或其他被赡养人的抚恤金。（二）职工薪酬的确认和计量 企业应当在职工为其提供服务的会计期间，将应付的职 工薪酬确认为负债，除因解除与职工的劳动关系给予的补偿 外，应当根据职工提供服务的受益对象， 分别下列情况处理：（1）应由生产产品、提供劳务负

24、担的职工薪酬，计入 产品成本或劳务成本。生产产品、提供劳务中的直接生产人 员和直接提供劳务人员发生的职工薪酬，计入存货成本，但 非正常消耗的直接生产人员和直接提供劳务人员的职工薪 酬，应当在发生时确认为当期损益。（2）应由在建工程、无形资产负担的职工薪酬，计入 建造固定资产或无形资产成本。自行建造固定资产和自行研 究开发无形资产过程中发生的职工薪酬，能否计入固定资产 或无形资产成本，取决于相关资产的成本确定原则。比如企 业在研究阶段发生的职工薪酬不能计入自行开发无形资产 的成本，在开发阶段发生的职工薪酬，符合无形资产资本化 条件的，应当计入自行开发无形资产的成本。（3）上述 1、2 两项之外的

25、其他职工薪酬，计入当期损 益。除直接生产人员、直接提供劳务人员、建造固定资产人 员、开发无形资产人员以外的职工， 包括公司总部管理人员、 董事会成员、监事会成员等人员相关的职工薪酬，因难以确 定直接对应的受益对象，均应当在发生时计入当期损益。1货币性职工薪酬的计量 对于货币性薪酬，在确定应付职工薪酬和应当计入成本 费用的职工薪酬金额时，企业应当区分两种情况：（1）具有明确计提标准的货币性薪酬。对于国务院有 关部门、省、自治区、直辖市人民政府或经批准的企业年金 计划规定了计提基础和计提比例的职工薪酬项目，企业应当 按照规定的计提标准，计量企业承担的职工薪酬义务和计入 成本费用的职工薪酬。其中：

26、“五险一金” 。对于医疗保 险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费 和住房公积金，企业应当按照国务院、所在地政府或企业年 金计划规定的标准计量应付职工薪酬义务和应相应计入成 本费用的薪酬金额。 工会经费和职工教育经费。 企业应当 按照国家相关规定，分别按照职工工资总额的2和 1.5 计量应付职工薪酬（工会经费、职工教育经费）义务金额和 应相应计入成本费用的薪酬金额；从业人员技术要求高、培 训任务重、经济效益好的企业，可根据国家相关规定，按照 职工工资总额的 2.5%计量应计入成本费用的职工教育经费。 按照明确标准计算确定应承担的职工薪酬义务后，再根据受 益对象计入相关资产的成本或

27、当期费用。（2）没有明确计提标准的货币性薪酬。对于国家（包 括省、市、自治区政府）相关法律法规没有明确规定计提基 础和计提比例的职工薪酬，企业应当根据历史经验数据和自 身实际情况，计算确定应付职工薪酬金额和应计入成本费用 的薪酬金额。【例103】20>8年6月，安吉公司当月应发工资2 000万元，其中：生产部门直接生产人员工资1 000万元；生产部门管理人员工资 200万元；公司管理部门人员工资360万元；公司专设产品销售机构人员工资100万元；建造厂房人员工资220万元；部开发存货管理系统人员工资120万元。根据所在地政府规定，公司分别按照职工工资总额的10%、12%、2%和10.5

28、%计提医疗保险费、养老保险费、 失业保险费和住房公积金 white3，缴纳给当地社会保险经 办机构和住房公积金管理机构。公司设医务室，根据20X7年实际发生的职工福利费情况，公司预计20>8年应承担的职工福利费义务金额为职工工资总额的2%,职工福利的受益对象为上述所有人员。公司分别按照职工工资总额的2%和1.5 %计提工会经费和职工教育经费。假定公司存货管理 系统已处于开发阶段、并符合企业会计准则第6号一一无形资产资本化为无形资产的条件。应计入生产成本的职工薪酬金额=1 000+1 000 X ( 10 % +12 % +2 % +10.5 % +2 % +2 %+1.5 %) =1 4

29、00 (万元)应计入制造费用的职工薪酬金额=200+200X(10% +12% +2% +10.5 % +2% +2% +1.5 %)=280（万元）应计入管理费用的职工薪酬金额=360+360X（10% +12% +2% +10.5 % +2% +2% +1.5 %） =504（万元）应计入销售费用的职工薪酬金额=100+100X（10% +12% +2% +10.5 % +2% +2% +1.5 %） =140（万元）应计入在建工程成本的职工薪酬金额=220+220X（10%+12%+2%+10.5 %+2%+2%+1.5%） =308（万元）应计入无形资产成本的职工薪酬金额=120+12

30、0X（10%+12%+2%+10.5 %+2%+2%+1.5%） =168（万元）公司在分配工资、职工福利费、各种社会保险费、住房 公积金、工会经费和职工教育经费等职工薪酬时，应当作如下账务处理：借：生产成本14 000000制造费用2 800000管理费用5 040400 000在建工程3 080000研发支出资本化支出1 680000贷：应付职工薪酬工资 20 000 000职工福利400 0004 800 000社会保险费住房公积金2 100 000工会经费400 000职工教育经费300 0002非货币性职工薪酬的计量企业向职工提供的非货币性职工薪酬，应当分别情况处理：1）以自产产品或

31、外购商品发放给职工作为福利。企 业以其生产的产品作为非货币性福利提供给职工的，应当按 照该产品的公允价值和相关税费，计量应计入成本费用的职 工薪酬金额，并确认为主营业务收入，其销售成本的结转和 相关税费的处理，与正常商品销售相同。以外购商品作为非 货币性福利提供给职工的，应当按照该商品的公允价值和相 关税费，计量应计入成本费用的职工薪酬金额。需要注意的是，在以自产产品或外购商品发放给职工作 为福利的情况下，企业在进行账务处理时，应当先通过“应 付职工薪酬”科目归集当期应计入成本费用的非货币性薪酬 金额，以确定完整准确的企业人工成本金额。【例 10 4】乙公司为一家生产彩电的企业，共有职工100

32、名，20 >9年2月，公司以其生产的成本为 5 000元的液 晶彩电和外购的每台不含税价格为 500 元的电暖气作为春节 福利发放给公司职工。该型号液晶彩电的售价为每台 7 000 元，乙公司适用的增值税税率为17%；乙公司购买电暖气开具了增值税专用发票，增值税税率为17%。假定 100 名职工中 85名为直接参加生产的职工， 1 5名为总部管理人员。分析：企业以自己生产的产品作为福利发放给职工，应 计入成本费用的职工薪酬金额以公允价值计量，计入主营业 务收入，产品按照成本结转，但要根据相关税收规定，视同 销售计算增值税销项税额。外购商品发放给职工作为福利， 也应当根据相关税收规定，将已

33、交纳的增值税进项税额转出。（一）发放彩电的账务处理：彩电的售价总额 =000 >85+7 000 X15=595 000+105 000=700 000（元）彩电的增值税销项税额 =85X7 000 »7%+15>7 000 >7%=101 150+17 850=119 000（元）公司决定发放非货币性福利时，应作如下账务处理：借：生产成本696150white4管理费用122 850 white5贷：应付职工薪酬非货币性福利819 000 white6实际发放非货币性福利时，应作如下账务处理：借：应付职工薪酬一一非货币性福利819000贷： 主 营 业 务 收 人

34、700 000应交税费应交增值税（销项税额）119 000500借：主营业务成本库 存 商500 000（二）发放电暖气的账务处理：电暖气的售价金额=85 X500+15 >500=42 500+7 500=50000 （元）电暖气的进项税额=85 X500 X17%+15500 X17%=7 225+1275=8 500 （元）公司决定发放非货币性福利时，应作如下账务处理：借：生产成本49725white7管理费用8 775 white8贷：应付职工薪酬非货币性福利58 500 white9购买电暖气时，公司应作如下账务处理：借：应付职工薪酬一一非货币性福利58500white10贷：

35、 银 行 存 款58 500（2）将拥有的房屋等资产无偿提供给职工使用、或租赁住房等资产供职工无偿使用。企业将拥有的房屋等资产无偿提供给职工使用的，应当根据受益对象，将住房每期应计 提的折旧计入相关资产成本或费用，同时确认应付职工薪 酬。租赁住房等资产供职工无偿使用的，应当根据受益对象，将每期应付的租金计入相关资产成本或费用，并确认应付职 工薪酬。难以认定受益对象的，直接计入当期损益，并确认 应付职工薪酬。【例10 5】丙公司为总部各部门经理级别以上职工提 供汽车免费使用，同时为副总裁以上高级管理人员每人租赁 一套住房。该公司总部共有部门经理以上职工25名，每人提供一辆桑塔纳汽车免费使用，假定

36、每辆桑塔纳汽车每月计 提折旧500元；该公司共有副总裁以上高级管理人员5名，公司为其每人租赁一套面积为100平方米带有家具和电器的公寓，月租金为每套 4 000元。该公司每月应作如下账务处理：借：管理费用32500贷：应付职工薪酬非货币性福利32 500借：应付职工薪酬一一非货币性福利32500贷：累计折旧12 500 whitell其他应付款20 000 white12（三）辞退福利的确认和计量1.辞退福利的涵义辞退福利包括两方面的容：一是在职工劳动合同尚未到期前，不论职工本人是否愿意，企业决定解除与职工的劳动 关系而给予的补偿。二是在职工劳动合同尚未到期前为鼓励 职工自愿接受裁减而给予的补

37、偿，职工有权利选择继续在职或接受补偿离职。辞退福利通常采取解除劳动关系时一次性 支付补偿的方式，也有通过提高退休后养老金或其他离职后 福利的标准，或者在职工不再为企业带来经济利益后，将职 工工资部分支付到辞退后未来某一期间。在确定企业提供的经济补偿是否为辞退福利时，应当注意以下两个问题：（1）辞退福利与正常退休养老金应当区分开来。辞退福利是在职工与企业签订的劳动合同到期前，企业根据法 律、与职工本人或职工代表（工会）签订的协议，或者基于 商业惯例，承诺当其提前终止对职工的雇佣关系时支付的补 偿，引发补偿的事项是辞退，因此，企业应当在辞退时进行确认和计量。职工在正常退休时获得的养老金，是其与企业

38、签订的劳动合同到期时，或者职工达到了国家规定的退休年 龄时获得的退休后生活补偿金额，此种情况下给予补偿 的事项是职工在职时提供的服务而不是退休本身，因此， 企业应当是在职工提供服务的会计期间确认和计量。（ 2 ）无论职工因何种原因离开都要支付的福利属于 离职后福利 ，不是辞退福利。有些企业对职工本人提出 的自愿辞退比企业提出的要求职工非自愿辞退情况下支 付较少的补偿，在这种情况下，非自愿辞退提供的补偿 与职工本人要求辞退提供的补偿之间的差额，才属于辞 退福利。2辞退福利的确认企业在职工劳动合同到期之前解除与职工的劳动关系， 或者为鼓励职工自愿接受裁减而提出给予补偿的建议，同时 满足下列条件的，

39、应当确认因解除与职工的劳动关系给予补 偿而产生的预计负债，同时计入当期管理费用：（ 1）企业已经制定正式的解除劳动关系计划或提出自 愿裁减建议，并即将实施。该计划或建议应当包括拟解除劳 动关系或裁减的职工所在部门、职位及数量；根据有关规定 按工作类别或职位确定的解除劳动关系或裁减补偿金额；拟 解除劳动关系或裁减的时间。这里所称解除劳动关系计划和 自愿裁减建议应当经过董事会或类似权力机构的批准；即将 实施是指辞退工作一般应当在一年实施完毕但因付款程序 等原因使部分付款推迟到一年后支付的，视为符合辞退福利 预计负债确认条件。（2）企业不能单方面撤回解除劳动关系计划或裁减建 议。如果企业能够单方面撤

40、回解除劳动关系计划或裁减建 议，则表明未来经济利益流出不是很可能，因而不符合负债 确认条件。由于被辞退的职工不再为企业带来未来经济利益，因 此，对于满足负债确认条件的所有辞退福利，均应当于辞退 计划满足预计负债确认条件的当期计入费用，不计入资产成 本。在确认辞退福利时，需要注意的是，对于分期或分阶段 实施的解除劳动关系计划或自愿裁减建议，企业应当将整个 计划看作是由一个个单项解除劳动关系计划或自愿裁减建 议组成，在每期或每阶段计划符合预计负债确认条件时，将 该期或该阶段计划中由提供辞退福利产生的预计负债予以 确认，计入该部分计划满足预计负债确认条件的当期管理费 用，不能等全部计划都符合确认条件

41、时再予以确认。3辞退福利的计量企业应当严格按照辞退计划条款的规定，合理预计并确 认辞退福利产生的负债。辞退福利的计量因辞退计划中职工 有无选择权而有所不同：（ 1）对于职工 没有选择权 的辞退计划，应当根据计划 条款规定拟解除劳动关系的职工数量、每一职位的辞退补偿 等计提应付职工薪酬（预计负债） 。2）对于 自愿接受裁减建议 ，因接受裁减的职工数量不确定，企业应当参照或有事项的规定，预计将会接受裁减 建议的职工数量，根据预计的职工数量和每一职位的辞退补 偿等计提应付职工薪酬（预计负债） 。（3）实质性辞退工作在一年实施完毕、但补偿款项超 过一年支付的辞退计划，企业应当选择恰当的折现率，以折 现

42、后的金额计量应计入当期管理费用的辞退福利金额，该项 金额与实际应支付的辞退福利之间的差额，作为未确认融资 费用，在以后各期实际支付辞退福利款项时， 计入财务费用。 账务处理上，确认因辞退福利产生的预计负债时，借记“管 理费用”、“未确认融资费用”科目，贷记“应付职工薪酬 辞退福利”科目；各期支付辞退福利款项时，借记“应付 职工薪酬辞退福利”科目，贷记“银行存款”科目；同 时，借记“财务费用”科目，贷记“未确认融资费用”科目。【例10 6】丁公司为一家家用电器制造企业，20 >8年 9 月，为了能够在下一年度顺利实施转产，丁公司管理层 制定了一项辞退计划，计划规定，从20>9 年 1

43、 月 1 日起，企业将以职工自愿方式，辞退其平面直角系列彩电生产车间 的职工。辞退计划的详细容，包括拟辞退的职工所在部门、 数量、各级别职工能够获得的补偿以及计划大体实施的时间 等均已与职工沟通， 并达成一致意见， 辞退计划已于当年 12 月 10 日经董事会正式批准，辞退计划将于下一个年度实施完毕。该项辞退计划的详细容如表11-1所示表10 1丁公司 20 X9年辞退计划一览表金额单位：万元所属部门职位辞退数量工龄（年）每人补偿1010车间主任副主任1010-202020 -3030仆108彩电车间高级技工5010-201820 -3028仆105般技工10010-201520 -3025小

44、计16020 >8年12月31日，公司预计各级别职工以接受辞退职 工数量的最佳估计数（最可能发生数）及其应支付的补偿如 表10 2所示。表102金额单位：万元所属部门职位辞退数量工龄（年）接受数量每人补偿额补偿金额彩电车间车间主任副主任101105105010 202204020 3013030高级技工5011020816010 20101818020 30528140一般技工10011050525010 20201530020 301025250小计1601231 400按照或有事项有关计算最佳估计数的方法，预计接受辞退的职工数量可以根据最可能发生的数量确定，也可以采用 按照各种发生数

45、量及其发生概率计算确定。根据表10 2，愿意接受辞退职工的最可能数量为123名，预计补偿总额为1 400万元，则公司在 20>8年（辞退计划 20>8年12月10 日由董事会批准）应作如下账务处理：14 000借：管理费用000 000以本例中彩电车间主任和副主任级别、工龄在110年的职工为例，假定接受辞退的职工各种数量及发生概率如表10 3所示。表 10 3接受辞退的职工数量发生概率最佳估计数00013%0.0325%0.135%0.15420%0.8515%0.75625%1.578%0.56912%1.08107%0.7合计5.67由上述计算结果可知，彩电车间主任和副主任级别

46、、工龄在110年的职工接受辞退计划的最佳估计数为 5.67名， 则应确认该职级的辞退福利金额应为 56.7 (5.67 X10)万元， 由于所有的辞退福利预计负债均应计入当期费用，因此， 20>8年（辞退计划20 >8年12月10日由董事会批准）公司应 当作如下账务处理：借：管理费用 567000贷：应付职工薪酬辞退福利567 000六、应交税费企业在一定时期取得的营业收入和实现的利润，要按照 规定向国家交纳各种税金，这些应交的税金，应按照权责发 生制的原则预提计入有关科目。这些应交的税金在尚未交纳 之前暂时停留在企业，形成一项负债。（一）增值税增值税是就货物或应税劳务的增值部分征

47、收的一种税。 按照增值税暂行条例规定，企业购入货物或接受应税劳务支 付的增值税（即进项税额） ，可以从销售货物或提供劳务按 规定收取的增值税（即销项税额）中抵扣。按照规定，企业 购入货物或接受劳务必须具备以下凭证，其进项税额才能予 以扣除。增值税专用发票。 实行增值税以后，一般纳税企业销售 货物或者提供应税劳务均应开具增值税专用发票，增值税专用发票记载了销售货物的售价、税率以及税额等，购货方以 增值税专用发票上记载的购入货物已支付的税额，作为扣税 和记账的依据。完税凭证。 企业进口货物必须交纳增值税，其交纳的增 值税在完税凭证上注明，进口货物交纳的增值税根据从海关 取得的完税凭证上注明的增值税

48、额，作为扣税和记账依据。购进免税农产品或收购废旧物资，按照经税务机关批准 的收购凭证上注明的价款或收购金额的一定比率计算进项 税额，并以此作为扣税和记账的依据。企业购入货物或者接受应税劳务，没有按照规定取得并 保存增值税扣税凭证，或者增值税扣税凭证上未按照规定注 明增值税额及其他有关事项的，其进项税额不能从销项税额 中抵扣。会计核算中，如果企业不能取得有关的扣税证明， 则购进货物或接受应税劳务支付的增值税额不能作为进项 税额扣税，其已支付的增值税只能记入购入货物或接受劳务 的成本。1科目设置企业应交的增值税，在“应交税费”科目下设置“应交 增值税”明细科目进行核算。 “应交增值税”明细科目的借

49、 方发生额，反映企业购进货物或接受应税劳务支付的进项税 额、实际已交纳的增值税等；贷方发生额，反映销售货物或提供应税劳务应交纳的增值税额、出口货物退税、转出已支 付或应分担的增值税等；期末借方余额，反映企业尚未抵扣 的增值税。 “应交税费应交增值税”科目分别设置“进 项税额”、“已交税金” 、“销项税额” 、“出口退税” 、“进项税 额转出”、“转出未交增值税” 、“转出多交增值税” 、“减免税 款”、“出口抵减销产品应纳税额”等专栏。2一般纳税企业一般购销业务的会计处理 实行增值税的一般纳税企业从税务角度看，一是可以使 用增值税专用发票，企业销售货物或提供劳务可以开具增值 税专用发票（或完税

50、凭证、购进免税农产品凭证、收购废旧 物资凭证、外购物资支付的运输费用的结算单据，下同） ； 二是购入货物取得的增值税专用发票上注明的增值税额可 以用销项税额抵扣；三是如果企业销售货物或者提供劳务采 用销售额和销项税额合并定价方法的，按公式“销售额=含税销售额*（1+增值税税率）”还原为不含税销售额，并按不 含税销售额计算销项税额。根据上述特点，一般纳税企业在账务处理上的主要特 点：一是在购进阶段，会计处理时实行价与税的分离，价与 税分离的依据为增值税专用发票上注明的价款与增值税，属 于价款部分，计入购入货物的成本；属于增值税额部分，计 入进项税额。二是在销售阶段，销售价格中不再含税，如果 定价

51、时含税，应还原为不含税价格作为销售收入，向购买方收取的增值税作为销项税额。【例 10 7】某企业为增值税一般纳税人，本期购入一 批原材料，增值税专用发票上注明的原材料价款为 600 万元， 增值税额为 102 万元。货款已经支付，材料已经到达并验收 入库。该企业当期销售产品收入为 1 200 万元（不含应向购 买者收取的增值税） ，符合收入确认条件，货款尚未收到。 假如该产品的增值税率为17%，不缴纳消费税。根据上述经济业务，企业应作如下账务处理（该企业采用计划成本进行 日常材料核算，原材料入库分录略） ：（1）借：材料采购 6 000000应交税费应交增值税（进项税额）1 020000贷：银

52、行存款 7020 000（2）销项税额=1 200 X17% =204 （万元）借：应收账款14 040000贷：主营业务收入 12000 000040 0003一般纳税企业购入免税产品的会计处理 按照增值税暂行条例规定，对农业生产者销售的自产农 业产品、古旧图书等部分项目免征增值税。企业销售免征增 值税项目的货物，不能开具增值税专用发票，只能开具普通 发票。企业购进免税产品，一般情况下不能扣税，但按税法 规定，对于购入的免税农业产品、收购废旧物资等可以按买 价（或收购金额）的一定比率计算进项税额，并准予从销项 税额中抵扣；这里购入免税农业产品的买价是指企业购进免 税农业产品支付给农业生产者的

53、价款。在会计核算时，一是 按购进免税农业产品有关凭证上确定的金额（买价）或者按 收购金额，扣除一定比例的进项税额作为购进农业产品（或 收购废旧物资）的成本；二是扣除的部分作为进项税额，待 以后用销项税额抵扣。【 例 108】 某企业为增值税一般纳税人， 本期收购农 业产品，实际支付的价款为 200 万元，收购的农业产品已验 收入库，款项已经支付。企业应作如下账务处理（该企业采 用计划成本进行日常材料核算。原材料入库分录略） ：进项税额=200X13% =26 （万元）借：材料采购 1 740000000贷：银行存款000 0004小规模纳税企业的会计处理小规模纳税企业的特点有：一是小规模纳税企

54、业销售货 物或者提供应税劳务，一般情况下只能开具普通发票，不能 开具增值税专用发票；二是小规模纳税企业销售货物或提供 应税劳务，实行简易办法计算应纳税额，按照销售额的一定 比例计算；三是小规模纳税企业的销售额不包括其应纳税 额。采用销售额和应纳税额合并定价方法的，按照公式“销 售额二含税销售额+（1+征收率）”还原为不含税销售额计算从会计核算角度看，首先，小规模纳税企业购入货物无 论是否具有增值税专用发票，其支付的增值税额均不计入进 项税额，不得由销项税额抵扣，应计入购入货物的成本。相 应地，其他企业从小规模纳税企业购入货物或接受劳务支付 的增值税额，如果不能取得增值税专用发票，也不能作为进

55、项税额抵扣，而应计入购入货物或应税劳务的成本；其次， 小规模纳税企业的销售收入按不含税价格计算；另外，小规 模纳税企业“应交税费应交增值税”科目，应采用三栏 式账户。【例 109】某工业生产企业核定为小规模纳税人，本 期购入原材料，按照增值税专用发票上记载的原材料价款为100 万元，支付的增值税额为 17 万元，企业开出承兑的商业 汇票，材料尚未到达。该企业本期销售产品，销售价格总额 为 90 万元（含税），假定符合收入确认条件， 货款尚未收到。 根据上述经济业务，企业应作如下账务处理：购进货物时：借：材料采购 1 170000贷：应付票据 1170 000 销售货物时：不含税价格=90+（1

56、+6%） =84.9057 （万元）应交增值税=84.9057 >6% =5.0943 （万元）借：应收账款900000 贷：主营业务收入849 057应交税 费应 交增 值税 （ 销项税额）50 9435视同销售的会计处理 按照增值税暂行条例实施细则的规定，对于企业将自 产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者；将自产、 委托加工的货物用于集体福利或个人消费等行为，视同销售货物，需计算交纳增值税。 对于税法上某些视同销售的行为， 如对外投资，从会计角度看不属于销售行为，企业不会由于 对外投资而取得销售收入，增加现金流量。因此，会计核算 不作为销售处理，按成本转账。但是，无论会计上是否作销 售处理，只要税法规定需要交纳增值税的，应当计算交纳增 值税销项税额，并计入“应交税费应交增值税”