债务重组课件

1、债务重组债务重组学习目的与要求学习目的与要求(1)掌握债务重组的概念掌握债务重组的概念; 特点及种类特点及种类(2)掌握各种重组业务债权人的会计处理掌握各种重组业务债权人的会计处理;(3)掌握各种重组业务债务人的会计处理掌握各种重组业务债务人的会计处理; 重点重点 难点难点 教学重点与难点教学重点与难点1 债务重组概述债务重组概述 2 债务重组的确认与计量债务重组的确认与计量 3 债务重组的披露债务重组的披露 制定和修订背景n1998年6月12日，发布企业会计准则债务重组n2001年1月18日，修订债务重组准则n2006年2月15日，再次修订第一节第一节 债务重组概述债务重组概述 一一. .债

2、务重组的概念及特征债务重组的概念及特征 （一）债务重组的概念（一）债务重组的概念 n定义: 债务重组是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事项。n债务重组的定义强调了重组债务的形式是企业在持续经营条件下进行的，同时也指出企业之间进行债务重组的前提是债务人发生了财务困难。（二）债务重组的特征（二）债务重组的特征 n1 1、债务重组是债务人发生了财务困难。债务重组是债务人发生了财务困难。如债务人出现资金如债务人出现资金周转困难、经营陷入困境或其他原因，导致其无法或者没周转困难、经营陷入困境或其他原因，导致其无法或者没有能力按原定条件偿还债务。有能力

3、按原定条件偿还债务。 n2 2、债务重组是债权人对债务人作出的让步债务重组是债权人对债务人作出的让步。债权人同意发。债权人同意发生财务困难的债务人，生财务困难的债务人，现在或将来以低于重组债务账面价现在或将来以低于重组债务账面价值的金额或价值偿还债务。值的金额或价值偿还债务。 n3 3、债权人对债务人作出、债权人对债务人作出让步的形式让步的形式主要包括：主要包括：债权人减免债权人减免债务人部分债务本金或者利息，降低债务人应付债务的利债务人部分债务本金或者利息，降低债务人应付债务的利率等。率等。 n在认定债务重组时，在认定债务重组时，应当遵循实质重于形式的应当遵循实质重于形式的原则，原则，综合考

4、虑债权人和债务人综合考虑债权人和债务人n是否在自愿基础上达成重组协议、是否在自愿基础上达成重组协议、n是否有法院作出裁定、是否有法院作出裁定、n债权人和债务人是否相互独立、债权人和债务人是否相互独立、n是否构成关联方关系或者关联方关系是否构成关联方关系或者关联方关系n是否对债务重组产生实质影响等情形加以判断。是否对债务重组产生实质影响等情形加以判断。n【例题1多选题】2009年3月31日，甲公司应收乙公司的一笔贷款500万元到期，由于乙公司发生财务困难，该笔贷款预计短期内无法收回。该公司已为该项债权计提坏账准备100万元。当日，甲公司就该债权与乙公司进行协商。下列协商方案中，属于甲公司债务重组

5、的有()。nA.减免100万元债务，其余部分立即以现金偿还nB.减免50万元债务，其余部分延期两年偿还nC.以公允价值为500万元的固定资产偿还nD.以现金100万元和公允价值为400万元的无形资产偿还nE. 以公允价值为200万元的库存商品偿还n【答案】ABEn【解析】债务重组是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出的让步的事项。此题“选项C和D”均没有作出让步，所以不属于债务重组。二、债务重组的方式二、债务重组的方式n1.以资产清偿债务;n2.债务转为资本;n3.修改其他债务条件，如减少债务本金、减少债务利息等，不包括上述(1)和(2)两种方式;n

6、4.以上三种方式的组合，即混合重组。（一）以资产清偿债务n是指债务人转让其资产给债权人以清偿债务的重组方是指债务人转让其资产给债权人以清偿债务的重组方式。式。n1 1、以低于债务账面价值的现金清偿债务。、以低于债务账面价值的现金清偿债务。这里的现金这里的现金是指货币资金，即库存现金、银行存款和其他货币资是指货币资金，即库存现金、银行存款和其他货币资金。金。 n2 2、以非现金资产清偿债务、以非现金资产清偿债务。是指债务人转让其可自由是指债务人转让其可自由支配的非现金资产给债权人以清偿债务的方式。支配的非现金资产给债权人以清偿债务的方式。n债务人用于偿债的资产主要有：存货、金融资产、固债务人用于

7、偿债的资产主要有：存货、金融资产、固定资产、长期股权投资、无形资产等。定资产、长期股权投资、无形资产等。 n1 1、是指、是指债务人将债务转为资本，同时债权人将债权转为股债务人将债务转为资本，同时债权人将债权转为股权权的债务重组方式。的债务重组方式。n2 2、债务重组的结果增加了债务人的实收资本或股本；增加、债务重组的结果增加了债务人的实收资本或股本；增加了债权人的长期股权投资。了债权人的长期股权投资。 n3 3、我国法规对改组股份制企业及发行股票等有比较严格的、我国法规对改组股份制企业及发行股票等有比较严格的限制条件，处于债务重组中的债务人，只有在满足有关法律限制条件，处于债务重组中的债务人

8、，只有在满足有关法律条款时，才可用债务转为股本的方式进行债务重组。条款时，才可用债务转为股本的方式进行债务重组。n债务人将已发行的可转换债券按照协议转换成资本，属于正债务人将已发行的可转换债券按照协议转换成资本，属于正常情况下的经济事项，不属于债务重组范围。常情况下的经济事项，不属于债务重组范围。 n（二）债务转为资本：（二）债务转为资本：（三）修改公司债务条件：是指修改不包括上述第一、第二种情形在内的债务条件进行债务重组的方式，如减少债务本金、降低利率、全部免除或部分免除应付未付的利息等； （四）以上三种方式的组合，是指采用以上三种方式共同清偿债务的债务重组形式。三、债务重组日三、债务重组日

9、 n1、债务重组可能发生在债务到期前、到期日或到期后。n2、债务重组日即为债务重组完成日，即债务人履行协议或法院裁定，将相关资产转让给债权人、将债务转为资本或修改后的偿债条件开始执行的日期。n(1)债务人以资产偿还债务：以债权人收到了相关资产(有进账单、入库单，如房产则应产权过户)，并办理有关债务解除手续，作为债务重组完成日。nn(2)将债务转为资本：以债务人办妥增资批准手续(即签发了新的营业执照)并向债权企业出具了出资证明，作为债务重组完成日。nn(3)修改其他债务条件(延期还款)：以修改后的偿债条件开始执行的日期，作为债务重组完成日。n【例题2单选题】甲公司欠乙公司600万元货款，到期日为

10、2008年10月30日。甲公司因财务困难，经协商于2008年11月15日与乙公司签订债务重组协议，协议规定甲公司以价值550万元的商品抵偿欠乙公司上述全部债务。2008年11月20日，乙公司收到该商品并验收入库，2008年11月22日办理了有关债务解除手续。该债务重组的重组日为( )。nA.2008年10月30日 B.2008年11月15日nC.2008年11月20日 D.2008年11月22日n【答案】Dn【解析】对即期债务重组，以债务解除手续日期为债务重组日。n【例3】2008年2月4日，B公司销售一批商品给A公司，货款及增值税款共计500万元，双方企业协商，A公司三个月后支付全部款项，到

11、期日为5月4日。但本年度5月4日，A公司发生财务困难无法支付全部款项。双方企业协商后决定，B公司减免A公司200万元的债务，A公司偿还债务的时间为2008年5月20日，则5月20日为债务重组日。【例4】：n依据例【例3】的资料，如果债务到期，A公司不能偿还B公司的全部债务，双方企业协商后决定，A公司以一台正在使用的设备进行抵债。2008年5月30日，A公司将设备运抵B公司。则此项债务重组日为5月30日。 第二节第二节 债务重组的确认与计量债务重组的确认与计量 1.1.以现金清偿债务以现金清偿债务 2.2.以非现金资产清偿债务以非现金资产清偿债务 3.3.修改其他债务条件修改其他债务条件 4.4

12、.将债务转为资本的确认与计量将债务转为资本的确认与计量 5.5.混合性重组混合性重组 一、债务重组的会计处理原则n（一）债务人的会计处理原则 n1、确认重组收益：应当将重组债务的账面价值超过抵债资产的公允价值、所转股份的公允价值、或者重组后债务账面价值以及相关税费之间的差额，确认为债务重组利得计入营业外收入。 注：重组债务的账面价值是指本金或本息和。 （一）债务人的会计处理原则 n2、确认抵债资产的损益，即公允价值与账面价值的差额，应当分别下列情况进行处理：n1）抵债资产为存货的，应当视同销售处理，根据企业会计准则第14 号收入按其公允价值确认销售收入，同时结转销售成本。n2） 抵债资产为固定

13、资产、无形资产的，其公允价值和账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。n3） 抵债资产为金融资产或长期股权投资的，其公允价值和账面价值的差额，计入投资收益。非现金资产的公允价值的确定：n 1、存货、固定资产和无形资产等非现金资产应当以n1）市场价格、n2）类似资产的市场价格为基础确定；n3）或交易双方自愿进行的、公允的资产交易金额为依据确定其公允价值，交易双方协议的价格不公允的除外。 2、非现金资产属于企业持有的股票、债券、基金等金融资产的，应当按照有关规定确定其公允价值。（市场价或采用估值技术等合理的方法确定。） n1、确认重组损失：应当将重组债权的账面价值与受让资产的公允价值、所转股份

14、的公允价值、或者重组后债权的账面价值以及相关税费之间的差额，确认为债务重组损失计入营业外支出。n（重组债权的账面价值是指账面余额减去准备金 ）n（二）债权人的会计处理原则（二）债权人的会计处理原则n2、债权人收到存货、固定资产、无形资产、金融资产、长期股权投资等抵债的非现金资产的，应当以其公允价值作为计价基础确认其入账价值。n1、债务人 ：涉及或有应付金额的，该或有应付金额符合或有事项中有关预计负债确认条件的，债务人应将该或有应付金额确认为预计负债。 n2、债权人：涉及或有应收金额的，因或有应收金额属于或有资产，按照或有事项规定，对于或有资产 不予确认 ，债权人也不应 确认或有应收金额。n（三

15、）修改其他债务条件涉及或（三）修改其他债务条件涉及或n有应付（或者应收）金额的会计处理原则有应付（或者应收）金额的会计处理原则二、债务重组的会计处理二、债务重组的会计处理（一）以现金清偿债务1、债务人以现金清偿债务的，债务人应将重组债务的账面价值与实际支付的现金之间的差额，计入营业外收入。2、债权人应当将重组债权的账面余额与收到的现金之间的差额，计入当期损益(营业外支出); 债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，计入“营业外支出”; 坏账准备的多提额抵减当期资产减值损失 n2.债务人的会计处理债务人的会计处理n借：应付账款n贷：银行存款n营业外收入

16、债务重组收益 3.债权人的会计处理债权人的会计处理n如果所收款额小于债权的账面价值时：n借：银行存款n坏账准备n营业外支出债务重组损失n贷：应收账款n如果所收款额大于债权的账面价值但小于账面余额时n借：银行存款(实收款额)n坏账准备(已提准备)n贷：应收账款(账面余额)n资产减值损失n例 20 x1年3月10日，天光公司销售一批材料给红星公司，不含税价格为10万元，增值税税率为17%。当年3月20日，红星公司发生财务困难，无法按照合同规定偿还债务，经双方协议，天光公司同意减免红星公司3万元债务，余额用现金立即偿清。天光公司对该项应收账款计提1万元的坏账准备。根据上述资料，天光公司、红星公司应在

17、债务重组日作如下会计处理：债务人的会计处理n借：应付账款 11.7 （ 重组债务的账面价）n 贷：银行存款 8.7 （ 实际支付的现金） n 营业外收入 3 （重组收益 ）债权人的会计处理 1、实收（ 8.7万）重组债权账面价（11.7万-1万） 借：银行存款 8.7万n 坏账准备 1万 n 营业外支出 2万 n 贷：应收账款 11.7万 n假定天光公司同意减免红星公司0.5万元债务，n则：重组债权账面价（11.7万-1万）实收金额（11.2万）重组债权账面余额（11.7万）n借：银行存款(实收款额) 11.2万 n坏账准备(已提准备)1万n贷：应收账款(账面余额) 11.7万 n资产减值损失

18、 0.5万n【例】甲企业于206年1月20日销售一批材料给乙企业，不含税价格为200 000元，增值税税率为17%，按合同规定，乙企业应于2006年4月1日前偿付货款。由于乙企业发生财务困难，无法按合同规定的期限偿还债务，经双方协议于7月1 日进行债务重组。债务重组协议规定，甲企业同意减免乙企业30 000元债务，余额用现金立即偿清。乙企业于当日通过银行转账支付了该笔剩余款项，甲企业随即收到了通过银行转账偿还的款项。甲企业已为该项应收债权计提了20 000元的坏账准备。 n计算债务重组利得：n应付账款账面余额234 000n减：支付的现金204 000n债务重组利得30 000nn应作会计分录

19、：n借：应付账款234 000n贷：银行存款204 000n营业外收入债务重组利得30 000n(2)甲企业的账务处理：n计算债务重组损失：n应收账款账面余额234 000n减：收到的现金204 000n差额 30 000n减：已计提坏账准备 20 000n债务重组损失 10 000n应作会计分录：n借：银行存款204 000n营业外支出债务重组损失 10 000n坏账准备 20 000n贷：应收账款234 000若甲企业已为该项应收账款计提了40000元坏账准备n甲企业的账务处理：n借：银行存款 204000n坏账准备 40000n贷：应收账款 234000n资产减值损失 10000（二）以

20、非现金资产清偿债务1 1、债务人、债务人1 1）以存货、固定资产、无形资产、）以存货、固定资产、无形资产、 股权或债权股权或债权投资等非现金资产清偿某项债务，债务人应当将投资等非现金资产清偿某项债务，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值以及相关税费之间的差额，确认为债务重组利值以及相关税费之间的差额，确认为债务重组利得计入得计入营业外收入。营业外收入。2 2）确认偿还资产的损益）确认偿还资产的损益n2、 债权人：n1）应当将重组债权的账面价值与受让存货、固定资产、无形资产、长期股权投资等非现金资产的公允价值及相关税费之间的差额，确认

21、为债务重组损失，计入营业外支出。n2）债权人收到抵债资产的，应当以其公允价值与相关税费作为入账价值。（二）以非现金资产清偿债务二、债务重组的会计处理n以非现金资产偿还以非现金资产偿还n举例：举例：nA、以存货偿还债务的 债务人：债务人：n1、计算重组利得、计算重组利得 ：n 重组债务的账面价值重组债务的账面价值 减：存货不含税公允价减：存货不含税公允价 n 销项税额销项税额n -n 营业外收入营业外收入n2、计算偿还资产损益、计算偿还资产损益n 存货不含税公允价存货不含税公允价 减：存货账面价减：存货账面价n -n 损益损益3、会计处理：1）借：应付账款 n 贷：主营业务收入n （或其他业务收

22、入）n （不含税公允价）n 应交税费应交增值n 税（销项税额）n 营业外收入n （重组收益） n2）结转成本n借：主营业务成本 n （或其他业务成本）n 存货跌价准备 n 贷：库存商品 n (原材料） 债权人：n1、计算重组损失n 重组债权账面价（余额减准备金）n减：收到存货含税公允价n -n 营业外支出2、会计处理n借：资产(取得资产的公允价值+取得资产发生的相关税费)n应交税费应交增值税(进项税额)n营业外支出(借方差额)n坏账准备n贷：应收账款等n资产减值损失(贷方差额)n银行存款(支付的取得资产相关税费)【例】 A公司应偿还B公司货款及增值税款共计140.4万元。B公司对此项债权提取了

23、15万元的坏账准备。由于A公司管理不善出现财务困难，双方公司协商进行债务重组，B公司同意 A公司以账面余额60万元的存货进行清偿，A公司对该项存货提取了2万元的存货跌价准备，该批存货的公允价值为100万元。双方公司的增值税率均为17%。要求编制A公司与B公司的会计分录。 n计算重组利得 ：n重组债务的账面价值 n 140.4减：存货不含税公允价 100 n 销项税额 17 n -n营业外收入 23.4 n计算偿还资产损益n存货不含税公允价100 n减：存货账面价n（60-2） 58n-n损益 42nA公司编制如下会计分录： 1）借：应付账款B公司 1 40.4万 贷：主营业务收入 100万 应

24、交税费应交增值税（销项税额）17万 营业外收入 债务重组利得 23.4万 2）借：主营业务成本 58万 存货跌价准备 2万 贷：库存商品 60万nB公司接受存货时：n计算重组损失n 重组债权账面价值（140.4-15）n减：收到存货含税公允价 117n -n 营业外支出 -8.4编制如下会计分录 借：库存商品 100万 应交税费应交增值税（进项税额） 17万 坏账准备 15万 营业外支出债务重组损失 8.4万 贷：应收账款A公司 140.4 万n【例】甲公司欠乙公司购货款350 000元。由于甲公司财务发生困难，短期内不能支付已于207年5月1日到期的货款。207年7月1日，经双方协商，乙公司

25、同意甲公司以其生产的产品偿还债务。该产品的公允价值为200 000元，实际成本为120 000元。甲公司为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%。乙公司于207年8月1日收到甲公司抵债的产品，并作为库存商品入库;乙公司对该项应收账款计提了50 000元的坏账准备。 n(1)甲公司的账务处理：n计算债务重组利得：n应付账款的账面余额 350 000n减：所转让产品的公允价值200 000n增值税销项税额(200 00017%)34 000n债务重组利得116 000nn应作会计分录：n借：应付账款350 000n贷：主营业务收入200 000n应交税费应交增值税(销项税额) 34 000n营

26、业外收入债务重组利得116 000n借：主营业务成本120 000n贷：库存商品120 000n(2)乙公司的账务处理：n计算债务重组损失：n应收账款账面余额350 000n减：受让资产的公允价值200 000n增值税进项税额 34 000n差额116 000n减：已计提坏账准备 50 000n债务重组损失 66 000n应作会计分录：n借：库存商品200 000n应交税费应交增值税(进项税额) 34 000n坏账准备 50 000n营业外支出债务重组损失 66 000n贷：应收账款 350 000以非现金资产偿还以非现金资产偿还B、以固定资产偿还债务的n债务人：n1、计算重组利得 ：n重组债

27、务的账面价值 n减 ：固定资产公允价 n-n 营业外收入2、计算偿还资产损益n 固定资产公允价 减：固定资产账面价 （原值-折旧-准备金）n-n营业外收入或损失3、会计处理1）结转固定资产账面价值借：固定资产清理 累计折旧 固定资产减值准备 贷：固定资产 2）偿还资产n借：应付票据 等 n 贷：固定资产清理（公允价）n 营业外收入（重组收益） 3）结转偿还资产的损益公允价账面价，收益n借：固定资产清理 n 贷：营业外收入 公允价账面价，损失 借：营业外支出n 贷：固定资产清理债权人：债权人：n1、计算重组损失n重组债权账面价（余额减准备金）n减：收到固定资产的公允价n-n营业外支出n2、会计处

28、理n借：固定资产（公允价） n 营业外支出 n 坏账准备 n 贷：应收票据（账款） 等 【例】A公司应偿还B公司货款及增值税款共计117万元，由于A公司发生财务困难，双方公司协商后进行债务重组。B公司同意A公司以固定资产进行清偿，固定资产原始价值为80万元，累计折旧10万元，固定资产减值准备贷方余额1万元。A公司以固定资产清偿债务时，支付5 000元清理费用。该项固定资产公允价值为90万元，B公司对该项债权已经提取了15万元的坏账准备金额。要求编制A公司与B公司的会计分录。 A公司1、计算债务重组利得： 应付账款账面价值117万-固定资产公允价值 90万 - =27万（元）2、计算处置资产利得

29、： 处置固定资产公允价值 90万-固定资产账面价（80-10-1）= 69万-支付的清理费用0.5万- =20.5万（元）n3、编制如下会计分录： 1）将报废固定资产转入清理：借：固定资产清理 690 000 累计折旧 100 000 固定资产减值准备 10 000 贷：固定资产 800 000 2）支付清理费用： 借：固定资产清理 5 000 贷：银行存款 5 000 3）偿还债务借：应付账款B 117万 贷：营业外收入 27万 固定资产清理 90万（公允价）4）结转处置资产利得借：固定资产清理20.5万 （90-69-0.5） 贷：营业外收入 20.5万B公司1、计算重组损失n重组债权账面

30、价117-15=102万n减：收到资产的公允价 90万n-n营业外支出 12万 2、会计记录： 借：固定资产 90万 坏账准备 15万 营业外支出债务重组损失 12万 贷：应收账款A 117万n【例】甲公司于205年1月1日销售给乙公司一批材料，价值400 000元(包括应收取的增值税额)，按购销合同约定，乙公司应于205年10月31日前支付货款，但至206年1月31日乙公司尚未支付货款。由于乙公司财务发生困难，短期内不能支付货款。206年2月3日，与甲公司协商，甲公司同意乙公司以一台设备偿还债务。该项设备的账面原价为350 000元，已提折旧50 000元，设备的公允价值为360 000元(

31、假定企业转让该项设备不需要交纳增值税)。甲公司对该项应收账款已提取坏账准备20 000元。抵债设备已于206年3月10日运抵甲公司。假定不考虑该项债务重组相关的税费。n(1)乙公司的账务处理：n计算固定资产清理损益与债务重组利得：n固定资产公允价值360 000n减：固定资产净值300 000n处置固定资产净收益 60 000nn 计算债务重组利得：n应付账款的账面余额400 000n减：固定资产公允价值360 000n债务重组利得 40 000n应作会计分录如下n n将固定资产净值转入固定资产清理：n借：固定资产清理300 000n累计折旧 50 000n贷：固定资产350 000n确认债务

32、重组利得：n借：应付账款400 000n贷：固定资产清理360 000n营业外收入债务重组利得 40 000n确认固定资产处置利得：n借：固定资产清理 60 000n贷：营业外收入处置固定资产利得 60 000n(2)甲公司的账务处理：n计算债务重组损失：n应收账款账面余额400 000n减：受让资产的公允价值360 000n差额 40 000n减：已计提坏账准备 20 000n债务重组损失 20 000n应作会计分录如下：n借：固定资产360 000n坏账准备 20 000n营业外支出债务重组损失 20 000n贷：应收账款400 000C、债务人以无形资产清偿债务 n以非现金资产偿还以非现

33、金资产偿还债务人：n1、计算重组利得 ：n重组债务的账面价值 n减无形资产公允价 n-n营业外收入 n2、计算偿还资产损益n无形资产公允价 n减：无形资产账面价（原值-摊销-准备金）n-n营业外收入 或支出3、会计处理n1）偿还资产n借：应付账款 n 贷：无形资产 n （公允价） n 营业外收入 n2）结转损益 n借：累计摊销 n 无形资产减值准备 n 贷：无形资产 （公允价账面余额） n 营业外收入 n 债权人n1、计算重组损失n重组债权账面价n减：收到资产公允价 n-n营业外支出 n2、会计处理n借：营业外支出n 无形资产n 坏账准备 n 贷：应收账款 等【例】A公司因遭受自然灾害，短期内

34、无法偿还欠B公司货款280 000元。经与B公司协商，A公司决定无形资产偿还所欠B公司货款。当日，该无形资产的账面原价为260 000元，已累计摊销54 000元，已计提减值准备16 000元，公允价值为200 000元。假定不考虑相关税费。B公司计提坏账准备1 400元。A公司（债务人）1、计算重组利得 ：n重组债务的账面价值n28万 n减无形资产公允价n20万 n-n营业外收入 8万 n2、计算偿还资产损益n无形资产公允价 20万减：无形资产账面价n（原值-摊销准备金）n 26-5.4-1.6=19万n-n营业外收入 1万3、会计分录：n1）借：应付账款28万 n 贷：无形资产 20万n

35、营业外收入 8万2）借：累计摊销 5.4万n无形资产减值准备1.6万n贷：无形资产 6万n （26-20）n 营业外收入 1万B公司（债权人）：1、计算重组损失n重组债权账面价27.86万n（余额减准备金）n（28万-0.14=27.86）n减：收到资产的公允价 20万n-n营业外支出 7.86万n2、会计分录n借：无形资产 20万n 营业外支出 7.86万n 坏账准备 0.14万n 贷：应收账款 28万以非现金资产偿还以非现金资产偿还nD、债务人以投资清偿债务债务人：n1、计算重组利得 ：n重组债务的账面价值 n-长期股权投资公允价 n-n=营业外收入 n2、计算偿还资产损益n长期股权投资公

36、允价 n减：长期股权投资账面价（原值-摊销准备金）n-n投资收益或损失3、会计处理n1）借：应付账款 （重组债务的账面价值） n 贷：长期股权投资 （ 公允价）n 营业外收入 （重组利得）n2）借：投资收益 （或贷） n 长期股权投资减值准备 n 贷：长期股权投资（公允价账面余额）债权人： 1、计算重组损失n重组债权账面价n（余额减准备金） n减：收到长期股权投 n 资的公允价 n-n营业外支出 n2、会计处理n借：营业外支出n 长期股权投资 n 坏账准备 n 贷：应收账款 等n 例 财源公司因资金周转困难，无法偿还欠B公司货款120 000元。经与B公司协商，财源公司决定以某项长期股权投资偿

37、还所欠B公司货款。当日，该长期股权投资的账面余额为240 000元，已计提减值准备20 000元，公允价值为110 000元。B公司计提坏账准备600元。假定不考虑相关税费。（书例） A公司（债务人）：n1、计算重组利得 ：n重组债务的账面价值 n 12万n-长期股权投资公允价 n 11万 n-n=营业外收入 1万 n2、计算偿还资产损益n长期股权投资公允价 n 11万 n-长期股权投资账面价n 24-2=22万n-n投资损失 -11万 n3、会计处理如下：n1)借：应付账款 120 000n 贷：长期股权投资 110 000n 营业外收入 10 000n2)借：投资收益 110 000 n

38、长期股权投资减值准备 20 000 n 贷：长期股权投资 130 000n （240000-110000）B公司（债权人）：1、计算重组损失n重组债权账面价 119400n（120000-600）n（余额减准备金） n减：收到投资的公允价n110000 n-n营业外支出9400n2、会计分录借：长期股权投资 110 000n 坏账准备 600n 营业外支出 9 400n 贷：应收账款 120 000【补例】B公司销售一批商品给A公司，A公司应偿还B公司货款及增值税款共计117万元。B公司对此项债权提取了15万元的坏账准备。由于A公司发生了财务困难不能按期偿还全部款项，双方公司协商后决定进行债务

39、重组。B公司同意A公司以持有D公司的普通股股票抵偿债务，该股票目前市场价格为90万元。A公司对该项股权投资作为长期股权投资，股票账面余额为100万元，并提取10万元长期股权投资减值准备。B公司对于A公司用于抵债的股票不准备长期持有.要求编制A公司与B公司的会计分录 A公司（债务人）：n1、计算重组利得 ：n重组债务的账面价值 n117万n-长期股权投资公允价 n90万 n-n=营业外收入 27万 n2、计算偿还资产损益n长期股权投资公允价 n 90万 n-长期股权投资账面价n 100-10=0万n-n投资损失 0万 3、会计分录： 借：应付账款B公司 1 170 000 长期股权投资减值准备

40、100 000 贷：长期股权投资 1 000 000 营业外收入债务重组利得 270 000 B公司（债权人）1、计算重组损失n重组债权账面价 102万n（117-15） n减：收到投资的公允价n 90万 n-n营业外支出 12万 借：交易性金融资产 90万 营业外支出重组损失 12万 坏账准备 15万 贷：应收账款A 117万E E、债务人以持有至到期投资清偿债务、债务人以持有至到期投资清偿债务 【补例】B公司销售一批商品给A公司，A公司应偿还B公司货款及增值税款共计117万元。B公司对此项债权提取了15万元的坏账准备。由于A公司发生了财务困难，双方公司协商后决定进行债务重组。B公司同意A公

41、司以票面金额100万元的持有至到期的债券投资偿还债务，A公司清偿债务时该项债券投资的摊余成本为105万元。B公司对A公司持有的该项投资进行重新估价，其公允价值为80元，B公司不准备长期持有。要求编制A公司与B公司的会计分录。 A公司（债务人）：n1、计算重组利得 ：n重组债务的账面价值 n117万- 持有至到期投资公允价 n80万 n-n=营业外收入 37万 n2、计算偿还资产损益n持有至到期投资公允价 n 80万 - 持有至到期投资账面价n 105万万n-n投资损失 -25万 A公司编制如下会计分录： 1、借：应付账款B 公司 117万 贷：持有至到期投资 80万 营业外收入债务重组利得 3

42、7万 2、 借：投资收益 25万 贷：持有至到期投资 25万 B公司1、计算重组损失n重组债权账面价 102万n（117-15） n减：收到投资的公允价n 80万 n-n营业外支出 22万 借：交易性金融资产 80万 营业外支出重组损失 22万 坏账准备 15万 贷：应收账款A 117万（三）将债务转为资本的确认与计量（三）将债务转为资本的确认与计量 1 1、债务人 原则：原则：将债务转为资本的，债务人应当将债权人放弃债权而享有股份的面值总额确认为股本(或者实收资本)，股份的公允价值总额与股本(或者实收资本)之间的差额确认为资本公积，重组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间的差额确认为营业外

43、收入。 债务人债务人n1、计算重组利得 ：n重组债务的账面价值 n股份的公允价 n-n营业外收入 n2、会计处理 借：应付账款 n（重组债务的账面价值 ）n 贷：股本 （总面值） n 资本公积股本溢价 n （市价-面值） n 营业外收入 2 2、债权人、债权人1）债权人应当将享有股份的公允价值确认为对债务人的投资，重组债权的账面余额与股份的公允价值之间的差额，计入当期损益。 2）债务转为资本时的股权投资成本 n债权企业在债权转为股权时，作为债权企业的长期股权投资，其投资成本包括股权的公允价值与实际支付的相关税费等。 n 债权人： 1、计算重组损失n重组债权账面价n（余额减准备金） n减：收到股

44、份公允价 n-n营业外支出 n2、会计处理n借：长期股权投资(公允价值)n坏账准备n营业外支出(借方差额)n贷：应收账款等n资产减值损失(贷方差额)n 书例6 A公司应付B公司货款的账面价值为500万元。由于A公司经营不力，陷入财务困境，无法偿还货款，A、B双方协商进行债务重组。A公司按照法定程序以其普通股300万股抵偿该项应付账款。普通股每股面值为1元，市价为1.40元。B公司为该项应收账款计提50万元坏账准备。假定A公司换入的B公司股份作为长期股权投资核算，不考虑整个过程中发生的相关税费。n1、债务人A公司的会计处理n借：应付账款-B公司 500万n 贷：股本 300万n 资本公积-股本溢

45、价 120万n 营业外收入 80万n2、债权人B公司的会计处理n借：长期股权投资 420万（1.2300）n 坏账准备 50万n 营业外支出 30万n 贷：应收账款-A公司 500万n【例】206年7月1日，甲公司应收乙公司账款的账面余额为60 000元，由于乙公司发生财务困难，无法偿付应付账款。经双方协商同意，采取将乙公司所欠债务转为乙公司股本的方式进行债务重组，假定乙公司普通股的面值为1元，乙公司以20 000股抵偿该项债务，股票每股市价为2.5元。甲公司对该项应收账款计提了坏账准备2 000元。股票登记手续已办理完毕，甲公司对其作为长期股权投资处理。 n(1)乙公司的账务处理：n计算应计

46、人资本公积的金额：n股票的公允价值50 000n减：股票的面值总额20 000n应计入资本公积30 000n计算应确认的债务重组利得：n债务账面价值60 000n减：股票的公允价值50 000n债务重组利得10 000n应作会计分录如下：n借：应付账款60 000n贷：股本20 000n资本公积股本溢价 30 000n营业外收入债务重组利得 10 000n(2)甲公司的账务处理：n计算债务重组损失：n应收账款账面余额60 000n减：所转股权的公允价值50 000n差额10 000n差：已计提坏账准备 2 000n债务重组损失 8 000n应作会计分录如下：n借：长期股权投资50 000n营业

47、外支出债务重组损失 8 000n坏账准备 2 000n贷：应收账款60 000（四）债务重组时修改其他债务条件（四）债务重组时修改其他债务条件 nA、不附或有条件的债务重组n1、债务人n1）应当将修改其它债务条件后债务的公允价值作为重组后债务的入账价值，重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值之间的差额，计入营业外收入。2）会计处理n1）计算应付票据的账面价值和将来应付金额的差额：（重组利得）n债务账面价值 （面值 +应计利息 ） n 减：将来应付金额 （公允价值）n-n营业外收入 n2）会计处理n借：应付票据面值 n 应计利息 n 贷：应付账款 重组 n 营业外收入 nA、不附或有条件的债务

48、重组2 2、债权人的确认与计量n1）应当将修改其它债务条件后债权的公允价值作为重组后债权的入账价值，重组债权的账面价值与重组后债权的入账价值之间的差额，计入营业外支出。2）会计处理1）计算应收票据账面价值和未来应收金额的差额：（重组损失）n债权的账面价值 （ 面值 + 应计利息） n 减：将来应收金额 （公允价值）n- n营业外支出n2）会计处理n借：应收账款 重组 n 营业外支出 n贷：应收票据面值 n 应计利息 债务重组时修改其他债务条件债务重组时修改其他债务条件n 书例7 B公司向A公司开出的面值为20 000元商业汇票到期，累计利息1 000元，总额为21 000元。B公司发生了财务危

49、机，无法立即支付到期商业汇票。A公司为将经济损失降到最低，同意将B公司的票据期限延长6个月，并减少本金5 000元，票据延长期间不计算利息。A公司未对该项应收款项计提坏账准备。债务人B公司的会计处理n1、计算重组收益n应付票据的账面价值2.1万 n 其中：面值 2万n 应计利息 0.1万 减：将来应付金额1.6万n（2.1-0.5）n-n营业外收入0.5万n2、会计处理n借：应付票据面值2万n 应计利息0.1万 n 贷：应付账款 1.6万n 营业外收入 0.5万债权人A公司的会计处理n1、计算重组损失n应收票据账面价 2.1万 n其中：面值 2万 n 应计利息 0.1万减：将来应收金额 1.6

50、万n（2.1-0.5） n- n营业外支出 0.5万n2、会计处理借：应收账款-债务重组1.6万 n 营业外支出 0.5万 n贷：应收票据 面值 2万 n 应计利息 0.1万 n【例】乙银行209年12月31日应收甲公司贷款的账面余额为10 700 000元，其中，700 000元为累计应收的利息，贷款年利率7%。由于甲公司连年亏损，资金周转困难，不能偿付应于209年12月31日到期的贷款。经双方协商，于210年1月1日进行债务重组。乙银行同意将贷款本金减至8 000 000元，免去债务人所欠的全部利息;将利率从7%降低到5%(等于实际利率)，并将债务到期日延长至211年12月31日，利息按年

51、支付。该项债务重组协议从协议签订日起开始实施。乙银行为该项贷款计提了500 000元贷款减值准备。 n(1)甲公司账务处理n210年1月1日,计算债务重组利得:10 700 000-800 000=2 700 000(元)n借：长期借款乙银行 10 700 000n 贷：长期借款债务重组乙银行 8 000 000n 营业外收入债务重组利得 2 700 000n210年12月31日，计提和支付利息n借：财务费用 400 000n 贷：应付利息乙银行 400 000n借：应付利息乙银行 400 000n 贷：银行存款 400 000n211年12月31日，偿还本金及最后一年利息n借：财务费用 40

52、0 000n 贷：应付利息乙银行 400 000n借：长期借款债务重组乙银行 8 000 000n 应付利息乙银行 400 000n 贷：银行存款 8 400 000n(2)乙银行的账务处理n210年1月1日，计算债务重组损失：10 700 000-8 000 000-500 000=2 200 000(元)n借：长期贷款债务重组甲公司本金 8 000 000n 贷款减值准备 500 000n 营业外支出债务重组损失 2 200 000n 贷：长期贷款甲公司本金、利息调整、应计利息 10 700 000n210年12月31日，收到利息n借：吸收存款甲公司 400 000n贷：利息收入 400

53、000n211年12月31日，收到本金及最后一年利息n借：吸收存款甲公司 8 400 000n贷：长期贷款债务重组甲公司本金 8 000 000n利息收入 400 000（四）债务重组时修改其他债务条件（四）债务重组时修改其他债务条件nB、附有或有条件的债务重组、附有或有条件的债务重组n 1、债务人应当将该或有应付金额确认预计负债。重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值和预计负债金额之和的差额，计入营业外收入。n 2、债权人不应当确认或有应收金额，不得将其计入重组后债权的账面价值。n（书例8）债务人债务处理na.重组当时：n借：应付账款(旧的)n贷：应付账款(新的本金)n预计负债(或有支出)

54、n营业外收入债务重组收益nb.当预计负债实现时：n借：预计负债n贷：银行存款（或其他应付款）c.当预计负债未实现时：n借：预计负债n贷：营业外收入债务重组收益债权人账务处理na.重组当时：n借：应收账款(新的本金)n营业外支出债务重组损失(当重组损失额大于已提减值准备时)n坏账准备n贷：应收账款(旧的)n资产减值损失(当重组损失额小于已提减值准备时)nb.当或有收入实现时：n借：银行存款n贷：财务费用nc.当或有收入未实现时：n无相关账务处理。n【例例】2007年1月1日，甲公司销售产品一批给乙公司，价税合计为500万元，款项尚未收到。因乙公司发生财务困难，至12月31日甲公司仍未收到款项，甲

55、公司为该应收款计提坏账准备50万元。2007年12月31日，乙公司与甲公司协商，达成重组协议如下： n甲公司免除乙公司所欠货款的20%，并将剩余债务延期至2009年12月31日偿还，按年利率5%计算支付利息，利息于每年年末支付，但如果乙公司2008年有盈利，则2009年按年利率10%计算支付利息；若无盈利，则仍按5%计算支付利息，乙公司预计2008年很可能实现盈利，（假定实际利率等于名义利率）。该项债务重组协议从协议签订日起开始实施。n要求：编制乙公司和甲公司债务重组的有关会计分录。n（1）乙公司会计处理如下：n重组后债务的公允价值（将来应付的本金）500（120%）400（万元）n或有应付金

56、额500（120%）（10%5%）20（万元）n借：应付账款500n 贷：应付账款债务重组400n 预计负债20n 营业外收入债务重组利得80n2008年末支付利息时：n借：财务费用20n 贷：银行存款 20n2009年年末支付本金和利息时：n若乙公司2008年有盈利：n借：应付账款债务重组400n 财务费用20n 预计负债20n 贷：银行存款440n若乙公司2008年无盈利：n借：应付账款债务重组400n 财务费用20n 贷：银行存款420n借：预计负债20n 贷：营业外收入债务重组利得20n（2）甲公司会计处理如下：n重组后债权的公允价值（将来应收的本金）500（120%）400（万元）n

57、借：应收账款债务重组400n 营业外支出债务重组损失50n 坏账准备50n 贷：应收账款500n2008年年末收到利息时：n借：银行存款20n 贷：财务费用20n2009年年末收到本金和利息时：n若乙公司2008年有盈利：n借：银行存款440n贷：应收账款债务重组 400n财务费用 40n若乙公司2008年无盈利：n借：银行存款 420n贷：应收账款债务重组400n财务费用20n【例】203年6月30日，红星公司从某银行取得年利率10%、三年期的贷款1 000 000元。现因红星公司发生财务困难，各年贷款利息均未偿还，遂于205年12月31日进行债务重组，银行同意延长到期日至209年12月31

58、日，利率降至7%，免除积欠利息250 000元，本金减至800 000元，利息按年支付，但附有一条件：债务重组后，如红星公司自第二年起有盈利，则利率回复至10%，若无盈利，利率仍维持7%。债务重组协议于205年12月31日签订。贷款银行已对该项贷款计提了30 000元的贷款损失准备。假定实际利率等于名义利率。假定红星公司未来或有事项符合预计负债确认条件。n红星公司（债务人）的账务处理，n第一，计算债务重组利得长期借款的账面余额1 250 000减：重组贷款的公允价值800 000或有应付金额800 000（10%7%）3 72 000债务重组利得 378 000n第二，会计分录205年12月3

59、1日债务重组时借：长期借款 1250 000 贷：长期借款债务重组 800 000预计负债 72 000营业外收入债务重组利得378 000（倒挤）206年12月31日支付利息时借：财务费用 56 000贷：银行存款（800 0007%） 56 000n假设红星公司自债务重组后的第二年起盈利，207年12月31日和208年12月31日支付利息时，红星公司应按10%的利率支付利息，则每年需支付利息80 000元（800 00010%），其中含或有应付金额24 000元。207年12月31日和208年12月31日，分别做分录：借：财务费用 56 000预计负债 24 000贷：银行存款 80 00

60、0209年12月31日支付最后一次利息80 000元和本金800 000元时:借：长期借款债务重组 800 000财务费用 56 000预计负债 24 000贷：银行存款880 000 n假设红星公司自债务重组后的第二年起仍没有盈利，207年12月31日和208年12月31日支付利息时:借：财务费用56 000贷：银行存款 56 000209年12月31日支付最后一次利息56 000元和本金800 000元时:借：长期借款债务重组800 000财务费用 56 000贷：银行存款856 000借：预计负债72 000贷：营业外收入72 000 n对于本题中债权人银行的账务处理不作要求。假设本题中