借款业务涉税问题及相关税收政策汇总

1、公司借款业务涉税问题及相关税收政策的整理一、增值税（一）、贷款服务的内容及税率根据财税【2016】36号文附件1中对贷款服务的解释：1.贷款服务。贷款，是指将资金贷与他人使用而取得利息收入的业务活动。以货币资金投资收取的固定利润或者保底利润，按照贷款服务缴纳增值税。贷款服务的增值税税率为6%（二）、统借统还的相关规定同时，在财税【2016】36号文附件3第一项免征增值税项目第十九条-七小条中规定了统借统还业务取得的利息收入免征增值税，并对统借统还业务进行了解释：统借统还业务中，企业集团或企业集团中的核心企业以及集团所属财务公司按不高于支付给金融机构的借款利率水平或者支付的债券票面利率水平，向企

2、业集团或者集团内下属单位收取的利息。统借方向资金使用单位收取的利息，高于支付给金融机构借款利率水平或者支付的债券票面利率水平的，应全额缴纳增值税。统借统还业务，是指：（1）企业集团或者企业集团中的核心企业向金融机构借款或对外发行债券取得资金后，将所借资金分拨给下属单位（包括独立核算单位和非独立核算单位，下同），并向下属单位收取用于归还金融机构或债券购买方本息的业务。（2）企业集团向金融机构借款或对外发行债券取得资金后，由集团所属财务公司与企业集团或者集团内下属单位签订统借统还贷款合同并分拨资金，并向企业集团或者集团内下属单位收取本息，再转付企业集团，由企业集团统一归还金融机构或债券购买方的业务

3、。二、企业所得税（一）、债资比的问题：根据企业所得税法第四十六条规定：企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。1/10财政部、国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知（财税2008121号）对四十六条中的规定标准给出了解释：在计算应纳税所得额时，企业实际支付给关联方的利息支出，不超过以下规定比例和税法及其实施条例有关规定计算的部分，准予扣除，超过的部分不得在发生当期和以后年度扣除。企业实际支付给关联方的利息支出，除符合本通知第二条规定外，其接受关联方债权性投资与其权益性投资比例为：（一）金融企业，为

4、5:1;（二）其他企业，为2:1。企业如果能够按照税法及其实施条例的有关规定提供相关资料，并证明相关交易活动符合独立交易原则的；或者该企业的实际税负不高于境内关联方的，其实际支付给境内关联方的利息支出，在计算应纳税所得额时准予扣除。企业所得税法第一百一十九条对债权性投资和权益性投资做出了明确的规定：第一百一十九条企业所得税法第四十六条所称债权性投资，是指企业直接或者间接从关联方获得的，需要偿还本金和支付利息或者需要以其他具有支付利息性质的方式予以补偿的融资。企业间接从关联方获得的债权性投资，包括：（一）关联方通过无关联第三方提供的债权性投资；（二）无关联第三方提供的、由关联方担保且负有连带责任

5、的债权性投资；（三）其他间接从关联方获得的具有负债实质的债权性投资。企业所得税法第四十六条所称权益性投资，是指企业接受的不需要偿还本金和支付利息，投资人对企业净资产拥有所有权的投资。国家税务总局关于完善关联申报和同期资料管理有关事项的公告（国家税务总局公告2016年第42号）中对关联企业申报做了详细的规定：其中关联交易中包括资金融通。资金包括各类长短期借贷资金（含集团资金池）、担保费、各类应计息预付款和延期收付款等。如果企业关联债资比例超过标准比例需要说明符合独立交易原则的，应当准备资本弱化特殊事项文档。2/10资本弱化特殊事项文档包括以下内容：（一）企业偿债能力和举债能力分析。（二）企业集团

6、举债能力及融资结构情况分析。（三）企业注册资本等权益投资的变动情况说明。（四）关联债权投资的性质、目的及取得时的市场状况。（五）关联债权投资的货币种类、金额、利率、期限及融资条件。（六）非关联方是否能够并且愿意接受上述融资条件、融资金额及利率（七）企业为取得债权性投资而提供的抵押品情况及条件。（八）担保人状况及担保条件。（九）同类同期贷款的利率情况及融资条件。（十）可转换公司债券的转换条件。（十一）其他能够证明符合独立交易原则的资料。（二）、银行同期贷款利率的问题：根据企业所得税法实施条例第三十八条，第二小条规定：非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数

7、额的部分。国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告（国家税务总局公告2011年第34号）关于金融企业同期同类贷款利率确定问题中规定根据实施条例第三十八条规定，非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，准予税前扣除。鉴于目前我国对金融企业利率要求的具体情况，企业在按照合同要求首次支付利息并进行税前扣除时，应提供“金融企业的同期同类贷款利率情况说明"，以证明其利息支出的合理性。“金融企业的同期同类贷款利率情况说明”中，应包括在签订该借款合同当时，本省任何一家金融企业提供同期同类贷款利率情况。该金融企业应为经政府有关部门批准成立的可以从事贷款

8、业务的企业，包括银行、财务公司、信托公司等金融机构。”同期同类贷款利率”是指在贷款期限、贷款金额、贷款担保以及企业信誉等条件基本相同下，金融企业提供贷款的利率。既可以是金融企业公布3/10的同期同类平均利率，也可以是金融企业对某些企业提供的实际贷款利率。（三）、混合性投资业务认定及所得税处理根据国家税务总局关于企业混合性投资业务企业所得税处理问题的公告（国家税务总局公告2013年第41号）的规定根据中华人民共和国企业所得税法及其实施条例（以下简称税法）的规定，现就企业混合性投资业务企业所得税处理问题公告如下：一、企业混合性投资业务，是指兼具权益和债权双重特性的投资业务。同时符合下列条件的混合性

9、投资业务，按本公告进行企业所得税处理：（一）被投资企业接受投资后，需要按投资合同或协议约定的利率定期支付利息（或定期支付保底利息、固定利润、固定股息，下同）；（二）有明确的投资期限或特定的投资条件，并在投资期满或者满足特定投资条件后，被投资企业需要赎回投资或偿还本金；（三）投资企业对被投资企业净资产不拥有所有权；（四）投资企业不具有选举权和被选举权；（五）投资企业不参与被投资企业日常生产经营活动。二、符合本公告第一条规定的混合性投资业务，按下列规定进行企业所得税处理：（一）对于被投资企业支付的利息，投资企业应于被投资企业应付利息的日期，确认收入的实现并计入当期应纳税所得额；被投资企业应于应付利

10、息的日期，确认利息支出，并按税法和国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告（2011年第34号）第一条的规定，进行税前扣除。（二）对于被投资企业赎回的投资，投资双方应于赎回时将贱价与投资成本之间的差额确认为债务重组损益，分别计入当期应纳税所得额。三、本公告自2013年9月1日起执行。此前发生的已进行税务处理的混合性投资业务，不再进行纳税调整。特此公告。（四）统借统还业务利息税前扣除的问题：4/10房地产开发经营业务企业所得税处理办法国税发【2009】31号文第二十一条规定：企业集团或其成员企业统一向金融机构借款分摊集团内部其他成员企业使用的，借入方凡能出具从金融机构取得借款的证明文件，可以在使

11、用借款的企业间合理的分摊利息费用，使用借款的企业分摊的合理利息准予在税前扣除。o三、土地增值税（一）、土地增值税清算中利息支出扣除的相关规定国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知（国税函（2010）220号）第三条第（四）项规定：土地增值税清算时，已经计入房地产开发成本的利息支出，应调整至财务费用中计算扣除。因此，利息支出不可以作为开发成本直接扣除，也不允许加计扣除。中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则第七条第（三）项规定，开发土地和新建房及配套设施的费用（以下简称房地产开发费用），是指与房地产开发项目有关的销售费用、管理费用、财务费用。财务费用中的利息支出，凡能够按转让房地产项目计

12、算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知（国税函（2010）220号）第三条规定：（一）财务费用中的利息支出，凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。因此，在土地增值税清算中可以据实扣除的利息支出应当具备以下条件：1、能够按转让房地产项目计算分摊；2、可以提供金融机构证明；3、不超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。5/10（二）利息支出按比例扣除中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则第七条第（三）项同时规定，凡不

13、能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用按本条（一）、（二）项规定计算的金额（取得土地使用权支付的地价款及有关费用、房地产开发成本）之和的百分之十以内计算扣除。上述计算扣除的具体比例，由各省、自治区、直辖市人民政府规定。国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知（国税函（2010）220号）第三条规定：（二）凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用在按“取得土地使用权所支付的金额”与“房地产开发成本”金额之和的10犯内计算扣除。全部使用自有资金，没有利息支出的，按照以上方法扣除。上述具体适用的比例按省级人民政府此前规定的

14、比例执行。因此，在土地增值税清算中按比例扣除利息支出的情形有：1、不能够按转让房地产项目计算分摊利息支出的情形；2、不能够提供金融机构证明的情形；3、全部使用自有资金，没有利息支出的。（三）关于金融机构和金融机构证明金融机构管理规定第三条规定，本规定所称金融机构是指下列在境内依法定程序设立、经营金融业务的机构：1、政策性银行、商业银行及其分支机构、合作银行、城市或农村信用合作社、城市或农村信用合作社联合社及邮政储蓄网点；2、保险公司及其分支机构、保险经纪人公司、保险代理人公司；3、证券公司及其分支机构、证券交易中心、投资基金管理公司、证券登记公司；6/104、信托投资公司、财务公司和金融租赁公

15、司及其分支机构，融资公司、融资中心、金融期货公司、信用担保公司、典当行、信用卡公司；5、中国人民银行认定的其他从事金融业务的机构。金融机构证明包括，一是与金融机构的借贷合同，二是支付给金融机构的利息与合同约定相一致，三是必须实际已支付给金融机构并取得利息票据或回单。需注意的是，土地增值税前扣除的利息支出不包括以财务顾问费、服务费等名义变相收取的利息性质的费用。二、各类利息支出在土地增值税前能否扣除的分析(一)向金融机构融资的利息支出如上文所述，财务费用中的利息支出，凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。财税字199

16、548号关于土地增值税一些具体问题规定的通知第八条规定：(1)利息的上浮幅度按国家的有关规定执行，超过上浮幅度的部分不允许扣除；(2)对于超过贷款期限的利息部分和加罚的利息不允许扣除。从金融机构融资支付的利息，在土地增值税扣除上需要注意以下方面：一是利息不能高于商业银行的同类同期贷款利率，即中国人民银行规定的基准利率和浮动利率，否则不予抵扣；二是超过贷款期限的利息部分以及加罚的利息不允许扣除；三是利息要能按转让房地产项目计算分摊，如果不能计算分摊，则在土地增值税清算时，该贷款利息不能据实扣除，只能计算扣除。7/10（二）向非金融机构融资的利息支出从金融机构以外的单位或个人取得的融资，统称为非金

17、融机构融资。非金融机构融资主要有关联企业借款、非关联企业借款、个人借款等几种形式。房地产企业从非金融机构获取贷款支付的利息，往往无法取得相应票据，或即使取得票据，由于是非金融机构票据，在土地增值税清算时均不能扣除。即使到当地主管税务部门开出利息票据也不可以在土地增值税前据实扣除。（三）统借统还方式下的利息支出统借统还业务是指，企业集团或者企业集团中的核心企业向金融机构借款或对外发行债券取得资金后，将所借资金分拨给下属单位（包括独立核算单位和非独立核算单位），并向下属单位收取用于归还金融机构或债券购买方本息的业务。统借统还方式下，房地产企业支付的利息支出能否在土地增值税前扣除，实务中存在争议。严

18、格来说，由于金融机构相关凭据只能开给直接向金融机构借款的企业集团或集团内核心企业，房地产企业无法取得相关金融机构证明，因此统借统还贷款的利息只能按照财务费用中的利息支出可以计算扣除，而不能据实扣除。但在实务操作中，部分地方税局允许统借统还利息费用在土地增值税前据实扣除，但需符合相关规定。例如，青岛市地方税务局关于印发房地产开发项目土地增值税清算有关业务问题问答的通知（青地税函200947号）规定，企业集团或其成员企业统一向金融机构借款分摊给集团内部其他成员企业使用，并且收取的利息不高于支付给金融机构的借款利率水平的，可以凭借入方出具的金融机构借款的证明和集团内部分配使用决定，在使用借款的企业间

19、合理分摊利息费用，据实扣除。由于目前尚无统一的税收政策规定，各地方税务局在实际操作中把握的尺度也不太一样，在实务操作中，需咨询主管地税局。8/10（四）委托贷款方式下的利息支出中国银行关于印发中国银行委托贷款管理暂行规定的通知（中银险2001515号）以及银监会发布的商业银行委托贷款管理办法（征求意见稿），委托贷款是指委托人提供资金，由银行（受托人）根据委托人确定的借款人、用途、金额、币种、期限、利率等代为发放、协助监督使用并收回的贷款。委托贷款业务是银行的委托代理业务。银行与委托贷款业务相关主体通过合同约定各方权利义务，履行相应职责。银行只收取代理手续费，不承担贷款本金损失等信用风险。因此，委托贷款是银行的委托代理业务，不属于银行的贷款业务，也就是说委托贷款不属于金融机构贷款，房地产企业支付的委托贷款利息支出不能据实扣除。不过，由银行提供的委托贷款扣款回单（不是利息发票）能不能作为金融机构证明，实务中也有争议。如果当地税务机关认可委托贷款属于金融机构贷款，委托贷款利息支出要想在土地增值税前据实扣除，需要把握的原则就是约定的利率不能超过同期商业银行贷款利率，超过部分不能扣除。同时房地产企业还应提供委托贷款合同、银行出具的利息扣款回单