土地增值税优惠政策及递延纳税规定doc

1、第二章土地增值税优惠政策及递延纳税规定1993年前后，我国房地产开发过热，炒买炒卖房地产的投机行为一度盛行，房地产价格上涨过快，基本建设投资规模过大，土地资源浪费严重。国家了增强对房地产开发和房地产市场的调控力度，抑制炒买炒卖的行为，规范国家参与国有土地增值收益的分配方式，增加国家财政收入，决定发挥税收经济杠杆的调控作用，从1994年起征收土地增值税。在这种经济形式下开征的土地增值税，就不会有太多的税收优惠政策。在十几年土地增值税征收过程中，财政部、国家税务总局根据形势的发展，总结征收过程中的经验，陆续出台了一些税收优惠政策。纳税人应当熟知，加以充分应用。 第一节 普通标准住宅的税收优惠土地增

2、值税暂行条例第八条第(一）项规定，纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的，免征土地增值税。但是，什么是普通标准住宅，土地增值税暂时条例实施细则规定，普通标准住宅，是指按所在地一般民用住宅标准建造的居住用住宅。高级公寓、别墅、度假村等不属于普通标准住宅。这只是一般定性标准，税务机关和纳税人都很掌握。2005年，国务院为了进一步加强对房地产市场的引导和调控，发布了国务院办公厅转发建设部等部门关于做好稳定住房价格工作的意见（国办发200526号）明确了普通标准住宅原则上应同时满足以下条件：（1） 住宅小区建筑容积率在1.0以上。（2） 单套建筑面积在120以下。（3） 实际成交

3、价格低于同级别土地上住房平均交易价格1.2倍以下。各省、自治区、直辖市要根据实际情况，制定本地区享受优惠政策普通住房的具体标准。允许单套建筑面积和价格标准适当浮动，但向上浮动的比例不得超过上述标准的20%。财政部 国家税务总局印发的关于土地增值税普通标准住宅有关政策的通知（财税2006141号）中进一步强调：“普通标准住宅”的认定，可在各省级人民政府根据国办发200526号制定的“普通住房标准”的范围内从严掌握。国家关于普通住宅的规定，具有多方面的作用。（1） 有利于国土资源的充分利用。我国是一个土地资源极度匮乏的国家，13亿多人口生活在九百六十万平方公里的土地上，国务院已经强行规定，把保留耕

4、地18亿亩作为底线，可用于建筑的土地会越来越少，而且人口还会增长，土地不可能增加。这就要求房地产企业在建造房屋时，应当充分利用土地，提高土地的容积率。（2） 合理选择建造户型。在改革开放之前，由于多种原因造成我国居民的住房条件普遍较差。现在要解决的首要问题是让广大人民有房住，在此基础上适当改善居住条件。国务院规定建筑面积在90以下的小户型，要占总面积的70%以上，把普通标准住宅的单套建筑面积控制在120以下，除对房地产在税收人有区别之外，对购房人的税收上也差距对待。这就可以解决大多数人的住房问题。（3） 可以有效地控制房价。20世纪90年代之后，房地产行业成为暴利行业。个别开发商捂盘惜售、哄抬

5、房价，老百姓怨声载道。为了抑制房价，国务院在房价上作出限制性规定，在税收上，建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的免征土地增值税。超过20%的，就全部增值额征收土地增值税。这样的政策对房价的控制作用是非常明显的。土地增值税暂行条例规定有四档税率，开发项目的销售利润越高，拉动增值率越大，适用较高税率，多征税，引导企业不要盲目提高售价。 由于各地情况不一样，对普通标准住宅规定的标准也有所不同。北京市住房和城乡建设委员会、北京市地方税务局关于公布本市享受优惠政策普通住房平均交易价格的通知（京建法201122号文件规定：北京市享受优惠政策普通商品住房的标准是应同时满足以下三个条件：住宅

6、小区建筑容积率在1.0（含）以上；单套建筑面积在140（含）以下；实际成交价格低于同区域享受优惠政策住房平均交易价格1.2倍以下。自2011年12月10日起，北京市享受优惠政策普通住房平均交易价格调整为按照全市住房均价每平方米建筑面积18000元，区位调整系数按照北京市享受优惠政策普通住房平均交易价格区位调整系数表（见表2-1）表2-1 北京市享受优惠政策普通住房平均交易价格区位调整系数表北部南部四环路以内1.81.6四环路至五环路之间1.51.3五环路至六环路之间1.21.0六环路以外0.8根据上述文件的规定，计算普通标准住宅每平方米的上根（见表2-2）公式如下：普通标准住宅每平方米价格上限

7、=平均交易价格（18 000元/）区位调整系数1.2表2-2 北京市享受优惠政策普通住房每价格上限北部地区南部地区四环路以内38 88034 560四环路至五环路之间32 40028 080五环路至六环路之间25 92021 600六环路以外17 280这样把政策量化之后，对房地产开发企业和购房人均可享受税收优惠。房地产开发企业建造普通标准住宅出售增值率不大于20%的免征土地增值税。购房人可以降低契税支出。财政部 国家税务总局 住房和城乡建设部关于调整房地产交易环节契税个人所得税优惠政策的通知（财税201094号）规定，对于个人购买普通住房，且该住房属于家庭（成员范围包括购房人、配偶以及未成年

8、子女，下同）唯一住房的，减半征收契税。对个人购买90及以下普通住房，且该住房属于家庭唯一住房的，减按1%税率征收契税。例2-12006年，某城市为了解决居民住房问题，经过市政府办公会议决定建造一个“和谐乐园”小区，占地面积10万，建造经济适用房和普通标准住宅。经过竟标，富达房地产开发公司中标，支付土地出让金10 000万元，规划办要求容积率不得低于1.1；富达公司经过两年开发建设，建造总面积120 000，房地产开发成本26 400万元。经过市场预测，并征得市政府同意，每平方米售价为5 100元。当地规定城市建设税7%，教育费附加3%，计算应交的土地增值税。案例分析开发总成本=10 000+2

9、6 400=36 400（万元）销售收入总额=5 100120 000=61 200（万元）扣除项目金额=61 2005.5%+36 400130%=50 686（万元）增值额=61 200-50 686=10 514（万元）增值率=10 51450 686100%=20.74%适用税率30%，速算扣除率为零。如果富达房地产公司降低售价，假设每平方米售价降到5 000元，土地增值税的缴纳就会发生较大变化。销售收入总额=5 000120 000=60 000（万元）扣除项目金额=60 0005.5%+36 400130%=50 620（万元）增值额=60 000-50 620=9 380（万元）

10、增值率=9 38050 620100%=18.53%增值率不大于20%，根据土地增值税条例的规定，免征土地增值税。这样一来，富达公司减少销售收入1 200万元，减少土地增值税3 154.2万元，两项相抵后提高效益1 954.20万元（3 153.20-1 200）。购房人减少直接购房款支出1 200万元。很明显，通过税收政策可以鼓励开发企业降低房屋的售价。同样道理，如果开发企业在设计规划中，容积率小于1.0，或者单套建筑面积在120（另加浮动）以上，开发企业不能享受优惠政策，同样要交土地增值税。从纳税人角度，购买非普通标准住宅，全额征收契税；购买普通标准住宅，契税可以减半。房地产开发企业如果想

11、享受此项税收优惠，一方面要按政策规定建造普通标准住宅；另一方面，对纳税人既建造普通标准住宅又搞其他房地产开的，应分别计算增值额。不分别计算增值额或不能准确增值额的，其建造的普通标准住宅不能适用免税规定。第2节 国家征用、收回房地产的税收优惠土地增值税暂行条例第八条第(二）项规定：因国家建设需要依法征用、收回的房产免征土地增值税。由于条例规定得比较笼统，不便于执行，土地增值税暂行条例实施细则第十一条解释道：因国家建设需要需要依法征用、收回的房地产，是指因城市实施规划、国家建设的需要而被政府批准征用的房产或者收回的土地使用权。因城市实施规划、国家建设的需要而搬迁，由于纳税人自行转让原房产的，比照本

12、规定免征土地增值税。财政部 国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知（财税200621号）又对“城市实施规划”和“国家建设的需要”进一步解释为：（1） 因“城市实施规划”而搬迁，是指因旧城改造或因企业污染、扰民（指产生过量废气、废水、废渣和噪声，使城市居民生活受到一定危害），而由政府或政府有关主管部门根据已审批通过的城市规划确定进行搬迁的情况。（2） 因“国家建设的需要”而搬迁的，是指因实施国务院、省级人民政府、国务院有交部委批准的建设项目而进行搬迁的情况。一些城市在旧城改造过程中，将一些工业企业迁出市区，安排在工业园区，高新技术开发区或者城市郊区，都属于因“城市实施规划”需要而搬迁，可以免征

13、土地增值税。企业搬迁是否符合“国家建设的需要”，应当注意建设项目的级次，除因实施省级、部级和国务院批准的建设项目需要而搬迁可以享受免税外，因其他建设项目需要而搬迁的一律不得享受土地增值税的免税政策。应当注意的是，纳税人因国家建设需要被依法征用、收回的房地产享受免征土地增值税的待遇外，还应当履行必要的免税审批手续。实施细则第十一条第五款规定：“符合上述免税规定的单位和个人，须向房地产所在地税务机关提出免税申请，经税务机关审核后，免予征收土地增值税”。企业因国家建设需要被搬迁的应当取得政府有关部门批准企业搬迁的文件，到主管税务机关办理审批手续，审查通过后才可以享受免税待遇。例如江苏省国家税务局和江

14、苏省地方税务局联合下发的苏国税发1995336号文件规定：因实施城市规划、国家建设需要需用依法征用的房产或收回的土地使用权，或因同样原因而搬迁由纳税自行转让原房产的，凭政府（或有关部门）批准的文件，填写“国家征用搬迁转让房产免征土地增值税审批表”，经所在地市、县税务机关审核后，免征土地增值税。实际上，因城市实施规划、国家建设的需要而被政府批准征用的房地产，不仅仅涉及土地增值税，还涉及营业税、城市维护建设税、教育费附加、企业所得税等。城市实施规划，动迁企事业单位或者居民，是国家土地管理部门收回国有土地使用权，国家税务总局关于印发营业税税目注释（试行稿）的通知（国税发1993149号）第八条规定，

15、土地使用者将土地使用权归还土地所有者的行为，不征收营业税。关于企业或者居民动迁收入是否征收营业税的问题，广东省地税局在1999年曾经请示过国家税务总局，根据国家税务总局的答复精神，广东省地方税务局下了关于旧城拆迁改造有关营业税问题的批复（粤地税函1999295号）第二条、关于被拆迁户取得拆迁补偿收入不征税问题：为支持城市改造建设，经请求国家税务总局同意，凡经县级以上政府批准，国土局及有关房地产管理部门发出公告，限期拆（搬）迁的地（路）段的，被拆迁户取得补偿收入（包括货币、货物或其他经济利益）暂不征收营业税。居民拆迁补偿收入是否征收个人所得税，财政部 国家税务总局关于城镇房屋拆迁有关税收政策的通

16、知（财税200545号规定：对被拆迁人按照国家有关城镇房屋拆迁管理办法规定的标准取得拆迁补偿款，免征个人所得税。企业由于社会公共利益的需要，在政府主导下进行整体搬迁或者部分搬迁，企业能够提供相关文件证明资料，属于政策性搬迁的，可以按照企业政策性搬迁所得税管理办法（国家税务总局公告2012年第40号）享受政策搬迁的企业所得税待遇。第3节 个人转让房地产的税收优惠1、 关于个体人转让住房免征土地增值税的免税优惠土地增值税实施细则第十二条规定：个人因工作调动或改善居住条件而转让原自用住房，经向税务机关申报核准，凡居住满五年或五处以上的，免予征收土地增值税；居住满三年未满五年的，减半征收土地增值税；居

17、住未满三年的，按规定计征土地增值税。税收政策对个人转让住房是否征收土地增值税，首先要区分是消费性购买还是投资性购买。为了限制炒买炒卖地产，对投资性购买房地产的行为要征收土地增值税，而消费性购买房地产则可以不征收土地增值税。税法按照居住年限来区分消费性购买或投资性购买，是否征收土地增值税以五年为限，居住满五年或五处以上的，免予征收土地增值税；居住满三年未满五年的，减半征收土地增值税。但是，在制订实施细则时，对普通标准住宅的认识还不是很明确，所以，对个人转让的“自有住房”没有区分类别。财政部、国家税务总局在关于调整房地产市场若干政策的通知（财税字1999210号）文件中，区分普通标准住宅和非普通标

18、准住宅规定有差别的税收政策：“对居民拥有的普通标准住宅，在其转让时暂免征收土地增值税。2、 关于个互换住房的免税优惠财政部 国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知（财税字199548号）第五条规定：对个人之间互换自有居住用房地产的，经当地税务机关核实，可以免征土地增值税。这里要强调的是，个人之间互换应报给住房所在地的主管税务机关，请其核实，而不应拒不申报。3、 个人销售住房免征土地增值税的优惠2008年，当世界性的经济危机影响到我国时，为了规避经济危机对我国的影响，拉动内需，支持房地产行业的发展，财政部、国家税务总局联合下发了关于调整房地产交易环节税收政策的通知（财税2008137号

19、），文件规定，自2008年11月1日起对个买卖住房给予如下税收优惠：（1） 对个人首次购买90及以下普通住房，契税税率暂统一下调到1%。首次购房证明由住房所在地县（区）住房建设主管部门出具。根据关于调整房地产交易环节契税个人所得税优惠政策的通知（财税201094号规定：本条已经废止。（2） 对个人销售或购买住房暂免征印花税。（3） 对个人销售住房暂免征收土地增值税。 该文件后两项规定继续有效，个人销售住房暂免征收土地增值税。第4节 企业兼并、投资联营的递延纳税规定1、 企业以房地产投资联营的递延纳税规定财政部 国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知（财税字199548号）第一条规定：

20、“对于以房地产进行投资联营的，投资联营一方以土地（房地产）作价入股或者作为联营条件，将房地产转让到投资、联营的企业中时，暂免征土地增值税。对投资、联营企业将上述房地产再转让的，应征收土地增值税”。对此项政策规定，需要作三点说明：（1） 这是一项递延纳税的规定。投资方以土地（房地产）投资到被投资企业，不是确定性的免税，而是暂免征收土地增值税，将来接受房地产的被投资方转让该项房地产时，还是要征收土地增值税的。（2） 投资方以土地（房地产）投资免征土地增值税，没有完成土地增值税的计税基础，将来被投资方转让该项房地产时，不应当按公允价值计量，而只能按照投资方原有账面价值进行计量。本书在第一章第二节已经

21、做了详细阐述，不再述及。（3） 此项规定中包含了房地产开发企业。国务院办公厅的文件国办发200526号文件要求各地区、各部门要把解决房地产投资规模过大、价格上涨幅度过快等问题，作为加强宏观调控的一项重要任务。为了贯彻国务院的文件精神，财税部、国家税务总局联合下发了关于土地增值税若干问题的通知（财税200621号，文件第五条关于以房地产进行投资或联营的征免税问题规定：“对于以土地（房地产）作价入股进行投资或联营的，凡所投资、联营的企业从事房地产开发的，或者房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联营的，均不适用财政部 国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知（财税字199548号）第一条

22、规定暂免征收土地增值税的规定。该文件在土地增值税的暂免政策中从两个方面剔除了房地产开发企业，其一是以土地（房地产）作价入股投资到房地产开发企业，不能享受暂免征收土地增值税的税收政策。其二是房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联营的，也不能享受暂免征收土地增值税的规定。所谓商品房应当理解为成品房，何谓成品房，即完成建筑设计所规定的全部建造内容的房产为成品房。可以这样推断，如果房地产企业以土地使用权对其他房地产企业投资，根据财税200621号文件的规定应当征收土地增值税。但是，如果房地产开发企业以土地使用权对非房地产开发企业进行投资，该文件没有规定要征收土地增值税。根据”法无授权则不为“的原则

23、，可以得出这样的结论：房地产开发企业以土地使用权对非房地产开发企业投资是不征土地增值税的，事实上，这些年各地税务机关也是这样掌握的。另外，房地产开发企业以在建工程对非房地产开发企业投资，财税200621号文件也没有说不，也可以理解为暂不征收土地增值税。2、 企业兼并的递延纳税规定（财税字199548号）第三条规定：在企业兼并中，对被兼并企业将房地产转让到兼并企业中的，暂免征土地增值税。企业兼并是指一个企业购买其他企业的产权，使其他企业失去法人资格或者改变法人实体的一种交易行为。兼并企业在购买被兼并企业的过程中，被购买企业可能发生房地产转让价值大于原值的增值额，按照土地增值税的立法原则，应当征收

24、土地增值税。但是，为了鼓励企业改制，使被兼并企业的职工由兼并方负责安置，减少下岗人员，使社会更加和谐。企业兼并其他企业资产产权，其中包含的房地产，财税字199548号文件规定暂免征土地增值税，以促进企业的依法兼并。这也是一项递延纳税的政策，存在着一个被兼并企业没有完成土地增值税的计税基础问题，将来兼并企业转让被兼并的房地产时只能按照被兼并企业房地产原有计税基础确定，而不得按公允价值计算扣除。为了支持企业、事业单位改革，促进国民经济持续、健康发展，对于企业、事业单位改制重组过程中不动产转移不但免征土地增值税，财政部、国家税务总局以关于企业事业单位改制重组契税政策的通知（财税20124号规定，自2

25、012年1月1日起至2014年12月31日下列行为免征契税。1. 企业公司制改造 非公司制企业，按照中华人民共和国公司法的规定，整体改建为有限责任公司（含国有独资公司）或股份有限公司，有限责任公司整体改建为股份有限公司，股份有限公司整体改建为有限责任公司的，对改建后的公司承受原企业土地、房屋权属，免征契税。上述所称整体改建是指不改变原企业的投资主体，并承继原企业权利、义务的行为。非公司制国有独资企业或国有独资有限责任公司，以其部分资产与他人组建新公司，且该国有独资企业（公司）的新设公司中所占股份超过50%的，对新设公司承受该国有独资企业（公司）的土地、房屋权属，免征契税。国有控股公司以部分资产

26、投资组建新公司，且该国有控股公司占新公司股份超过85%的，对新公司承受该国有控股公司土地、房屋权属，免征契税。2.公司股权（股份）转让在股权（股份）转让中，单位、个人承受公司股权（股份），公司土地、房屋权属不发生转移，不征收契税。3. 公司合并 两个或两个以上的公司，依据法律规定、合同约定，合并为一个公司，且原投资主体存续的，对其合并后的公司承受原合并各方的土地、房屋权属，免征契税。4. 公司分立 公司依照法律规定、合同约定分设为两个或两个以上的与原公司投资主体相同的公司，对派生方、新设方承受原企业土地、房屋权属，免征契税。5. 债权转股权 经国务院批准实施债权转股权的企业，对债权转股权新设立

27、的公司承受原企业的土地、房屋权属，免征契税。6. 资产划转 对承受县级以上人民政府或国有资产管理部门按规定进行行政性调整、划转国有土地、房屋权属的单位，免征契税。同一投资主体内部所属企业之间土地、房屋权属的划转，包括母公司与其全资子公司之间，同一公司所属全资子公司之间，同一自然人与其设立的个人独资企业，一人有限公司之间土地、房屋权属的划转，免征契税。第5节 其他税收优惠及递延纳税规定1、 合作建房的递延纳税规定财政部 国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知（财税字199548号）第二条规定：对于一方出土地，一方出资金，双方合作建房，建成后按比例分房自用的，暂免征收土地增值税；建成后转

28、让的，应征收土地增值税。国家税务总局营业税问题解答（一）（国税函发1995156号）规定：合作建房是指一方提供土地使用权（以下简称甲方），另一方提供资金（以下简称乙方）的合作建房。建成后按比例分房自用的属于土地使用权和房屋所有权的互换。甲方转让了部分土地使用权，换取的是房屋所有权，应当征收营业税。乙方以转让部分房屋的所有权为代价（没有土地），换取部分土地使用权，也应当征收营业税。双方没有进行货币结算，因此应当按照营业税条例实施细则的规定分别核算双方各自的营业额。甲方转让了国有土地使用权，如果有增值额，依照土地增值税条例的规定，应当征收土地增值税。财税字199548号文件作了暂免征收土地增值税的

29、规定，免征土地增值税。乙方以转让部分房屋的所有权为代价，换取的是土地使用权，乙方转让的房产中不包含土地使用权，简言之，乙方只是转让房产，没有发生“转让国有土地使用权的行为”不属于土地增值税暂行条例规定的征税范围，也不应当征收土地增值税。甲方、乙方在房产建成分配之后再次转让，就符合土地增值税暂行条例规定的征税范围，应当征收土地增值税。由于甲乙双方都没有缴纳土地增值税，没有完成土地增值税的计税基础，将来再次转让分得的房地产时，土地增值税的计税基础也是不能改变的，只能按土地、房产的原有计税基础确定。合作建房还涉及企业所得税的问题，如何计算转让收入，根据国家税务总局房地产开发经营业务企业所得税处理办法（国税发200931号）第三十七条规定，企业以换取开发产品为目的，将土地使用权投