第一章非货币性资产交换

1、1第一章第一章: 非货币性资产交换非货币性资产交换高级财务会计讲义2第一节第一节 非货币性资产交换的认定非货币性资产交换的认定n一、非货币性资产交换的认定一、非货币性资产交换的认定 非货币性资产交换，是指交易双方主要以存货、固定非货币性资产交换，是指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。交换。该交换不涉及或只涉及少量该交换不涉及或只涉及少量(25%)的货币性资产的货币性资产（即补价）。（即补价）。货币性资产货币性资产非货币性资产非货币性资产判断标准判断标准:金额是否固定或金额是否固定或可确定可确定3第一节第

2、一节 非货币性资产交换的认定非货币性资产交换的认定n 货币性资产：是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产，包括现金、银行存款、应收账款和应收票据以及准备持有至到期的债券投资等。4判定原则n不涉及补价n涉及补价 补价所占比重=补价/交易总量 25%货币性资产交换适用14号收入准则的规定l 交易总量如何确定？交易总量如何确定？l 不包括增值税不包括增值税5二、例外二、例外n与所有者或所有者以外方面的非货币资产交换非互惠转让n互惠转让？n非货币资产交换必须是互惠转让n在企业合并、债务重组和发行股票中取得的非货币性资产6第二节 确认与计量换入资产的成本有两种计量模式换入资产的成本有两

3、种计量模式n公允价值计量，同时满足：公允价值计量，同时满足：p具备商业实质具备商业实质p公允价值能可靠地计量公允价值能可靠地计量n帐面价值计量帐面价值计量p公允价值计量的任一条件不满足公允价值计量的任一条件不满足7公允价值的可靠计量公允价值的可靠计量1.资产本身存在活跃市场的，表明资产的公允价值能够可靠计资产本身存在活跃市场的，表明资产的公允价值能够可靠计量量p以市场价格为基础确定资产的公允价值以市场价格为基础确定资产的公允价值2.类似资产存在活跃市场的，表明资产的公允价值能够可靠计类似资产存在活跃市场的，表明资产的公允价值能够可靠计量量p以对资产差别调整后的类似资产市场价格为基础，确定公允价

4、值以对资产差别调整后的类似资产市场价格为基础，确定公允价值3.不存在同类或类似资产具可比性的市场交易不存在同类或类似资产具可比性的市场交易p采用估值技术确定的资产公允价值。采用估值技术确定的资产公允价值。p估计数的变动区间不大；或者在公允价值估计数变动区间内，各种估计数的变动区间不大；或者在公允价值估计数变动区间内，各种用于确定公允价值估计数的概率能够合理确定用于确定公允价值估计数的概率能够合理确定视为公允价值能够可靠计量视为公允价值能够可靠计量8商业实质的判断：商业实质的判断：条件：条件：1.1.换入资产未来现金流量相关参数（风险、时间换入资产未来现金流量相关参数（风险、时间和金额）与换出资

5、产显著不同和金额）与换出资产显著不同2.2.换入资产与换出资产预计未来现金流量现值不换入资产与换出资产预计未来现金流量现值不同，且其差额与公允价值相比是重大的同，且其差额与公允价值相比是重大的特别注意：交换资产是否是同类特别注意：交换资产是否是同类 是否涉及关联交易是否涉及关联交易9n（一）公允价值基础n（二）帐面价值基础第三节、非货币性资产交换的会计处理第三节、非货币性资产交换的会计处理10（一）公允价值为基础（一）公允价值为基础 换入资产入帐价值换入资产入帐价值=换出资产公允价值换出资产公允价值(除非能证除非能证明换入资产公允价值更可靠明换入资产公允价值更可靠) +换入资产相关税费换入资产

6、相关税费（不含进项税额）（不含进项税额）+-补价补价换出资产公允价值换出资产公允价值帐面价值帐面价值 换出资产相关税费换出资产相关税费=资产处置损益资产处置损益涉及多项资产时入账成本按公允价值比例分配涉及多项资产时入账成本按公允价值比例分配11n换出资产的公允价值和其账面价值之间的差额换出资产的公允价值和其账面价值之间的差额n（1）换出资产为存货的，应当作为销售处理，以其公允价）换出资产为存货的，应当作为销售处理，以其公允价值确认收入，同时结转相应的成本。值确认收入，同时结转相应的成本。n（2）换出资产为固定资产、无形资产的，换出资产公允价）换出资产为固定资产、无形资产的，换出资产公允价值和换

7、出资产账面价值的差额，计入营业外收支。值和换出资产账面价值的差额，计入营业外收支。n（3）换出资产为长期股权投资、金融资产的，换出资产公）换出资产为长期股权投资、金融资产的，换出资产公允价值与其账面价值的差额，记入投资收益。允价值与其账面价值的差额，记入投资收益。n（4）换出资产为投资性房地产的，以其公允价值确认其他）换出资产为投资性房地产的，以其公允价值确认其他业务收入，同时结转其他业务成本。业务收入，同时结转其他业务成本。12“应支付的相关税费应支付的相关税费”如何处理如何处理？l除增值税的销项税额以外的，如果为换出资产而发生的相关税费，则计入换出资产处置损益；如果为换入资产而发生的相关税

8、费，则计入换入资产的成本。13n例例1甲公司和乙公司适用的增值税税率为甲公司和乙公司适用的增值税税率为17%，计税价格，计税价格为公允价值，假定该项交换具有商业实质且其换入换出资产为公允价值，假定该项交换具有商业实质且其换入换出资产的公允价值能够可靠地计量。甲公司以库存商品的公允价值能够可靠地计量。甲公司以库存商品A产品交换产品交换乙公司原材料，双方均将收到的存货作为库存商品核算。有乙公司原材料，双方均将收到的存货作为库存商品核算。有关资料如下：关资料如下：n甲公司换出：库存商品：账面成本甲公司换出：库存商品：账面成本430万元，已计提存万元，已计提存货跌价准备货跌价准备30万元，公允价值万元

9、，公允价值500万元，含税公允价值万元，含税公允价值585万元。万元。n乙公司换出：原材料：账面成本乙公司换出：原材料：账面成本320万元，已计提存货万元，已计提存货跌价准备跌价准备20万元，公允价值万元，公允价值400万元，含税公允价值万元，含税公允价值468万万元。元。14n甲公司收到不含税补价不含税公允价值500-不含税公允价值400100（万元）n甲公司收到银行存款含税公允价值585-含税公允价值468=117（万元）n甲公司换入原材料换出资产不含税公允价值500-收到的不含税的补价100应支付的相关税费0400（万元）15n乙公司取得的库存商品入账价值换出资产不含税公允价值400+支

10、付的不含税的补价100应支付的相关税费0500（万元）16n甲公司以一台设备换入乙公司的甲公司以一台设备换入乙公司的4辆汽车。换出设备的账面原值为辆汽车。换出设备的账面原值为130万元，已提折旧万元，已提折旧50万元，公允价值万元，公允价值70万元；换入汽车的账面原万元；换入汽车的账面原值为值为100万元，已提折旧万元，已提折旧15万元，公允价值为万元，公允价值为80万元。在交换中甲万元。在交换中甲公司补付乙公司货币资金公司补付乙公司货币资金10万元。假设不考虑相关税费，并假定该交万元。假设不考虑相关税费，并假定该交换具有商业实质，公允价值能可靠计量。换具有商业实质，公允价值能可靠计量。n甲公

11、司（支付补价方）账务处理如下：甲公司（支付补价方）账务处理如下：n判断是否属于非货币性交易：补价所占比重判断是否属于非货币性交易：补价所占比重=补价补价/换入资产公换入资产公允价值允价值=10/80=12.5%25%，属于非货币性交易。，属于非货币性交易。n换入资产的入账价值换入资产的公允价值应支付的相关税费换入资产的入账价值换入资产的公允价值应支付的相关税费=80+0=80（万元）（万元）n应确认的损益应确认的损益=换入资产入账价值换入资产入账价值（换出资产账面价值（换出资产账面价值+支付支付的补价的补价+应支付的相关税费）应支付的相关税费）=80（80+10+0）= -10（万元）（万元）

12、（计入营业外支出）（计入营业外支出）n（1）将固定资产净值转入固定资产清理：）将固定资产净值转入固定资产清理：n借：固定资产清理借：固定资产清理80n累计折旧累计折旧50n贷：固定资产贷：固定资产设备设备 130n（2）换入资产）换入资产n借：固定资产借：固定资产汽车汽车80（公允价值）（公允价值）n营业外支出（营业外支出（8070）10n贷：固定资产清理贷：固定资产清理80n银行存款（补价）银行存款（补价）10 17n甲公司以一台设备换入乙公司的一辆小客车和一辆货运汽车。换出设备的账甲公司以一台设备换入乙公司的一辆小客车和一辆货运汽车。换出设备的账面原值为面原值为60万元，已提折旧万元，已提

13、折旧10万元，公允价值万元，公允价值48万元；换入小客车的账面万元；换入小客车的账面原值为原值为44万元，已提折旧万元，已提折旧10万元，公允价值为万元，公允价值为32万元；货运汽车的账面原万元；货运汽车的账面原值为值为20万元，已提折旧万元，已提折旧2万元，公允价值为万元，公允价值为16万元。假设在交换过程中甲公万元。假设在交换过程中甲公司支付了过户费、运费等费用司支付了过户费、运费等费用0.8万元，并假定该交换具有商业实质，公允价万元，并假定该交换具有商业实质，公允价值能可靠计量。值能可靠计量。n甲公司账务处理如下：甲公司账务处理如下：n换入资产的入账价值总额换出资产的公允价值应支付的相关

14、税费换入资产的入账价值总额换出资产的公允价值应支付的相关税费=48+0.8=48.8（万元）（万元）n小客车的入账价值小客车的入账价值=48.832/（32+16）=48.866.67%=32.54（万（万元）元）n货运汽车的入账价值货运汽车的入账价值=48.816/（32+16）=48.833.33%=16.26（万元）（万元）n应确认的损益应确认的损益=换出资产公允价值换出资产公允价值换出资产账面价值换出资产账面价值=48（6010）= -2（万元）（万元）n将固定资产净值转入固定资产清理：将固定资产净值转入固定资产清理：n借：固定资产清理借：固定资产清理50n累计折旧累计折旧10n贷：固

15、定资产贷：固定资产设备设备 60支付相关费用：支付相关费用：借：固定资产清理借：固定资产清理 0.8贷：银行存款贷：银行存款0.8换入汽车入账：换入汽车入账：借：固定资产借：固定资产小客车小客车32.54货运汽车货运汽车16.26营业外支出营业外支出2贷：固定资产清理贷：固定资产清理48.8 18 (二二) 帐面价值为基础帐面价值为基础换入资产成本换出资产账面价值换入资产成本换出资产账面价值+应支付的相应支付的相关税费（不含进项税额）关税费（不含进项税额）+-补价补价不确认损益不确认损益 换入多资产时入账成本按帐面价值比例分配换入多资产时入账成本按帐面价值比例分配19不涉及补价n甲公司以库存商

16、品换入乙公司的材料。换出的库存商品甲公司以库存商品换入乙公司的材料。换出的库存商品的账面余额为的账面余额为50万元，已提存货跌价准备万元，已提存货跌价准备5万元，公允万元，公允价值价值60万元；换入材料的账面成本为万元；换入材料的账面成本为55万元，未计提存万元，未计提存货跌价准备。甲公司另支付运费货跌价准备。甲公司另支付运费1万元（假设运费不抵万元（假设运费不抵扣增值税）。假设甲、乙公司均为增值税一般纳税人，扣增值税）。假设甲、乙公司均为增值税一般纳税人，增值税率增值税率17%，假设该交换不具有商业实质。，假设该交换不具有商业实质。n甲公司账务处理如下：甲公司账务处理如下： n借：原材料借：

17、原材料46 （50-5+1）n应交税费应交税费应交增值税（进项税额）（应交增值税（进项税额）（6017%）10.2n存货跌价准备存货跌价准备5 n贷：库存商品贷：库存商品50 n应交税费应交税费应交增值税（销项税额）（应交增值税（销项税额）（6017%）10.2 n银行存款（运费，无抵扣）银行存款（运费，无抵扣） 120涉及补价n甲公司以一台设备换入乙公司的一辆汽车。换出设备的账面原值为甲公司以一台设备换入乙公司的一辆汽车。换出设备的账面原值为50万元，已提折旧万元，已提折旧10万元，未取得公允价值；换入汽车的账面原值为万元，未取得公允价值；换入汽车的账面原值为50万元，已提折旧万元，已提折旧

18、5万元，公允价值为万元，公允价值为30万元。在交换中甲公司补付万元。在交换中甲公司补付乙公司货币资金乙公司货币资金3万元。假设不考虑相关税费，并假定该交换不具有万元。假设不考虑相关税费，并假定该交换不具有商业实质。商业实质。甲公司（支付补价方）账务处理如下甲公司（支付补价方）账务处理如下：n判断是否属于非货币性交易：补价所占比重=补价/换入资产公允价值=3/30=10%25%，属于非货币性交易。n换入资产的入账价值=换出资产的账面价值+支付的补价+应支付的相关税费=（50-10）+3+0=43（万元）n（1）将固定资产净值转入固定资产清理：n借：固定资产清理 40n累计折旧10n贷：固定资产设

19、备 50n（2）换入汽车入账：n借：固定资产汽车 43n贷：固定资产清理40n银行存款321多项资产n甲公司以一台设备换入乙公司的一辆小客车和一辆货运汽车。换出设备甲公司以一台设备换入乙公司的一辆小客车和一辆货运汽车。换出设备的账面原值为的账面原值为60万元，已提折旧万元，已提折旧10万元，未取得公允价值；换入小客万元，未取得公允价值；换入小客车的账面原值为车的账面原值为44万元，已提折旧万元，已提折旧10万元；货运汽车的账面原值为万元；货运汽车的账面原值为20万元，已提折旧万元，已提折旧2万元。假设在交换过程中甲公司支付了过户费、运费万元。假设在交换过程中甲公司支付了过户费、运费等费用等费用

20、0.8万元，并假定该交换虽具有商业实质，但公允价值不能可靠万元，并假定该交换虽具有商业实质，但公允价值不能可靠计量。则甲公司账务处理如下：计量。则甲公司账务处理如下：n换入资产的入账价值总额换入资产的入账价值总额换出资产的账面价值应支付的相关税费换出资产的账面价值应支付的相关税费=（60-10）+0.8=50.8（万元）（万元）n小客车的入账价值小客车的入账价值=50.834/（34+18）=50.865.38%=33.22（万元）（万元）n货运汽车的入账价值货运汽车的入账价值=50.818/（34+18）=50.834.62%=17.58（万（万元）元）n（1）将固定资产净值转入固定资产清理：）将固定资产净值转入固定资产清理：n借：固定资产清理借：固定资产清理50n累计折旧累计折旧10n贷：固定资产贷：固定资