长期股权投资账务处理总结

1、长期股权投资账务处理总结孙上元（中国南方电网超高压输电公司柳州局，广西柳州545006）摘要：本文首先就长期股权投资的分类作了解析；继而对长期股权投资的初始计量作了详细阐述，此环节先解析的是控股合并形成的长期股权投资在同一控制和非同一控制下的会计处理，后就达到重大影响或以上但未形成控制的长期股权投资的账务处理作了解析。在长期 股权投资后续计量方面，对成本法和权益法作了会计账务处理的案例展示，最后就长期股权投资的转换与处置则作了详尽的案例解析。为 今后类似问题处理提供借鉴。关键词：长期股权投资；账务处理；案例解析0引言长期股权投资是企业为获取另一企业的 股权所进行的长期投资，通常为长期持有， 不

2、准备随时变现，投资企业作为被投资企业 的股东。与短期投资和长期债权投资不同， 长期股权投资的首要目的并非为了获取近期 的投资收益，而是为了强化与其他企业的商 业纽带，或者是为了控制、影响其关联公司 的经营政策和财务政策。股权代表一种终极 的所有权，体现所有者对企业的经营管理和 收益分配投票表决的权利。通过进行长期股 权投资获得其他企业的股权，投资企业能参 与被投资企业的重大经营决策，从而影响、 控制或迫使被投资企业采取有利于投资企业 利益的经营方针和利润分配方案。同时，长 期股权投资还是实现多元化经营，减少行业 系统风险的一种途径。长期股权投资各业务 联系紧密、账务处理复杂，关联交易舞弊是 上

3、市公司惯用的虚增利润方式。因此，熟悉 长期股权投资各类业务的账务处理流程，理 解不同会计资料之间的勾稽关系，是财务管 理人员及注册会计师必须掌握的专业基础。1长期股权投资的类型长期股权投资的特点长期持有被投资单位的股份的目的是对 被投资单位实施控制、共同控制或施加重大 影响，或为了改善和巩固贸易关系。长期股 权投资具有长期持有、收益与风险并存、改 善企业经常状况等特点。长期股权投资的类型长期股权投资依据对被投资单位产生的 影响，分为控制、共同控制、重大影响三种 类型。控制，是指有权决定一个企业的财务和 经营政策，并能据以从该企业的经营活动中 获取利益。企业能够对被投资单位实施控制 的，被投资单

4、位为本企业的子公司。通常， 当投资企业直接拥有被投资单位 50%以上的 表决权资本，或虽然直接拥有被投资单位 50%或以下的表决权资本，但具有实质控制 权时，也说明投资企业能够控制被投资单位。共同控制，是指按合同约定对某项经济 活动所共有的控制，仅在与该项经济活动相 关的重要财务和经营决策需要分享控制权的 投资方一致同意时存在。投资企业与其他方对被投资单位实施共同控制的，被投资单位 为本企业的合营企业。重大影响，是指对一个企业的财务和经 营政策有参与决策的权力，但并不决定这些 政策。企业能够对被投资单位施加重大影响 的，被投资单位为本企业的联营企业。当投 资企业直接拥有或通过子公司间接拥有被投

5、 资单位20%以上但低于50%的表决权股份 时，一般认为对被投资单位具有重大影响。对被投资单位产生的影响，其实质是由 对被投资单位的持股比例决定的，如图 1.长期股权投资的初始计量形成长期股权投资，可通过企业合并及 现金购入、投资者投入、非货币性资产交换 取得、接受债务人以非现金资产抵偿债务方 式取得等途径。企业合并指将两个或两个以 上的企业合并形成一个报告主体的交易或事 项。企业合并形成的长期股权投资，分为同 一控制下企业合并与非同一控制下企业合 并。企业合并形成的长期股权投资同一控制下的企业合并合并方以支付现金、转让非现金资产或 承担债务方式作为合并对价的，应当在合并 日按取得被合并方所有

6、者权益在最终控制方 合并财务报表中的账面价值的份额作为长期 股权投资的初始投资成本。长期股权投资初 始投资成本与支付的现金、转让的非现金资 产以及所承担债务账面价值之间的差额，应 当调整资本公积；资本公积（资本溢价或股 本溢价）不足冲减的，调整留存收益。合并方的一般分录如下：借：长期股权投资（合并当日被投资方 账面净资产X合并方取得的股份比例）资本公积盈余公积利润分配一一未分配利润（当资本公 积不够冲时再冲盈余公积，如果仍不够抵最 后冲未分配利润）贷：转让的资产或代偿的负债（账面价 值）应交税费一一应交增值税（销项税 额）应交消费税合并方以发行权益性证券作为合并对价 的，应当在合并日按照被合并

7、方账面净资产 中属于投资方的份额作为长期股权投资的初 始投资成本。企业合并发生的审计费用、法 律服务费用、咨询费用和评估费列入合并方 的管理费用。按照发行股份的面值总额作为 股本，长期股权投资初始投资成本与所发行 股份面值总额之间的差额，应当调整资本公 积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。合并方的一般会计分录如下：借：长期股权投资合并当日被投资方账 面净资产X合并方取得的股份比例）贷：股本或实收资本（发行股份的面值 或新增的实收资本）资本公积一一股本溢价或资本溢价 （当长期股权投资的入账成本大于股份面值 时挤入贷方，反之挤入借方，如果资本公积 不够冲减的则调减留存收益）非同一控制下的企业合并

8、非同一控制下的控股合并中，购买方应 当以付出的资产、发生或承担的负债以及发 行的权益性证券的公允价值，作为长期股权 投资的成本。企业合并发生的审计费用、法 律服务费用、咨询费用和评估费列入合并方 的管理费用。债券的发行费用追加折价或冲 减溢价，权益性证券的发行费用在溢价发行 前提下冲抵溢价，如果溢价不够抵或面值发 行的应冲减盈余公积和未分配利润。一般会计分录如下：如果换出的是无形资产，按正常转让方 式处理：借：长期股权投资（按上述原则确认的 成本）累计摊销无形资产减值准备贷：无形资产资交税费一一应交增值税营业外收入（或借记“营业外支出”） 如果换出的是固定资产，按正常转让周定资产处理：借：固定

9、资产清理累计折旧固定资产减值准备贷：固定资产借：长期股权投资（固定资产的公允价 值+增值税）贷：固定资产清理应交税费-应交增值税借：固定资产清理贷：营业外收入如果换出的是存货，按正常销售处理：借：长期股权投资贷：主营业务收入资交税费一一应交增值税（销项税 额）借：主营业务成本存货跌价准备贷：库存商品借：营业税金及附加贷：应交税费一一应交消费税如果是换股合并方式则应作如下处理：借：长期股权投资（按股份的公允价值 入账）贷：股本（按股票面值入账）资本公积一一股本溢价（倒挤）在另付发行费用时：借：资本公积一一股本溢价贷：银行存款其它方式取得的长期股权投资以支付现金取得的长期股权投资，应当 按照实际支

10、付的购买价款作为初始投资成 本。初始投资成本包括与取得长期股权投资 直接相关的费用、税金及其他必要支出。企 业取得长期股权投资，实际支付的价款或对 价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或 利润，应作为应收项目处理。以发行权益性 证券取得的长期股权投资，应当按照发行权 益性证券的公允价值作为初始投资成本。权 益性证券的发行费用在溢价发行前提下冲抵 溢价，如果溢价不够抵或以面值发行的应冲 减盈余公积和未分配利润。长期股权投资的后续计量成本法与权益法能够对被投资单位实施控制时，采用采 用成本法核算的长期股权投资。除取得投资 时实际支付的价款或对价中包含的已宣告但 尚未发放的现金股利或利润外，投资企业

11、应 当按照享有被投资单位宣告发放的现金股利 或利润确认投资收益，不再划分是否属于投 资前和投资后被投资单位实现的净利润。被投资方分配现金股利：借：应收股利贷：投资收益借：银行存款贷：应收股利投资企业对被投资单位具有共同控制或 重大影响的长期股权投资，采用权益法核算。 当初始投资成本大于投资时应享有被投资单 位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本，小于投资时应 享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额 的，其差额应当计入营业外收入，同时调整 长期股权投资的账面价值。当被投资方实现盈余时，首先将此盈余 口径调整为公允口径，再根据公允口径后的 净利润乘以投资方的持股比例即为投资

12、收益 额，具体分录如下：借：长期股权投资一一损益调整（被投 资方实现的公允净利润X投资方的持股比 例）贷：投资收益投资企业确认被投资单位发生的净亏 损，应当以长期股权投资的账面价值以及其 他实质上构成对被投资单位净投资的长期权 益（长期应收款）减记至零为限，投资企业 负有承担额外损失义务的除外。被投资单位 以后期间实现盈利的，扣除未确认的亏损分 担额后，应按与上述顺序相反的顺序处理， 减记已确认预计负债的账面余额、恢复其他 长期权益以及长期股权投资的账面价值，同 时确认投资收益。投资企业在确认应享有被 投资单位净损益的份额时，均应当以取得投 资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价 值为基础，对

13、被投资单位的净利润进行调整 后确认。在确认投资收益时，除考虑公允价值的 调整外，对于投资企业与其联营企业及合营 企业之间发生的未实现内部交易损益应予抵 销，实现的内部交易损益应与被投资单位的 净利润加总。即投资收益=（被投资方的净利 润一未实现内部交易收益 +未实现内部收益 的实现部分）X持股比例，如购入方作为存 货，未实现内部交易为未将商品销售给第三 方的部分，如购入方作为固定资产核算，未 实现内部交易为未提取折旧部分。但是投资 企业与其联营企业及合营企业之间发生的交 易产生的未实现内部交易损失，属于所转让 资产发生减值损失的，有关的未实现内部交 易损失不应予以抵销。当被投资单位分派现金股利

14、，其它综合 收益以及除净损益、利润分配以及其他综合 收益外的所有者权益的其他变动时发生变动 时，投资方应按持股比例调整当期损益。长期股权投资的转换金融资产转换为权益法核算的长期股 权投资因持股比例上升，可供出售金融资产转 为以权益法核算的长期股权投资，按照金融 工具确认和计量准则确定的公允价值加上为 取得新增投资而应支付对价的公允价值，作 为改按权益法核算的初始投资成本。原持有的股权投资分类为可供出售金融 资产的，其公允价值与账面价值之间的差额， 以及原计入其他综合收益的累计公允价值变 动应当转入改按权益法核算的当期损益。再 比较上述计算所得的初始投资成本，与按照 追加投资后全新的持股比例计算

15、确定的应享 有被投资单位在追加投资日可辨认净资产公 允价值份额之间的差额，前者大于后者的，不调整长期股权投资的账面价值；前者小于 后者的，差额应调整长期股权投资的账面价 值，并计入当期营业外收入。权益法核算的长期股权投资转为成本 法核算的长期股权投资（一）同一控制下企业合并的处理根据合并后应享有被合并方净资产在 最终控制方合并财务报表中的账面价值的份 额，确定长期股权投资的初始投资成本。合并日长期股权投资的初始投资成本， 与达到合并前的长期股权投资账面价值加上 合并日进一步取得股份新支付对价的账面价 值之和的差额，调整资本公积（资本溢价或 股本溢价），资本公积不足冲减的，冲减留存 收益。合并日

16、之前持有的股权投资，因采用权 益法核算或金融工具确认和计量准则核算而 确认的其他综合收益，暂不进行会计处理， 直至处置该项投资时采用与被投资单位直接 处置相关资产或负债相同的基础进行会计处 理；因采用权益法核算而确认的被投资单位 净资产中除净损益、其他综合收益和利润分 配以外的所有者权益其他变动，暂不进行会 计处理，直至处置该项投资时转入当期损益。（二）非同一控制下企业合并的处理企业通过多次交易分步实现非同一控 制下企业合并的，在编制个别财务报表时， 应当按照原持有的股权投资的账面价值加上 新增投资成本之和，作为改按成本法核算的 初始投资成本。其中，形成控股合并前对长期股权投资 采用权益法核算

17、的，购买日长期股权投资的 初始投资成本，为原权益法下的账面价值加 上购买日为取得新的股份所支付对价的公允 价值之和。相关其他综合收益应当在处置该 项投资时转入处置期间损益，因被投资方除 净损益、其他综合收益和利润分配以外的其 他所有者权益变动而确认的所有者权益，应 当在处置该项投资时相应转入处置期间的当 期损益。处置后的剩余股权采用成本法或权 益法的，其他综合收益和其他所有者权益应 按比例结转，处置后剩余股权改按金融工具 确认和计量准则进行会计处理的，其他综合 收益和其他所有者权益应全部结转。购买日之前持有的股权投资，采用金融 工具确认和计量准则进行会计处理的，应当 将按照该准则确定的股权投资

18、的公允价值加 上新增投资成本之和，作为改按成本法核算 的初始投资成本，原持有股权的公允价值与 账面价值之间的差额以及原计入其他综合收 益的累计公允价值变动应当全部转入改按成 本法核算的当期投资收益。成本法核算的长期股权投资转为权益 法核算的长期股权投资成本法核算的长期股权投资转为权益法 时，需追溯认定剩余股份原投资时被投资方 公允净资产中属于投资方的部分与初始投资 成本之间的差额初始投资成本大于被投资单位可辨认净 资产公允价值份额的差额属于通过投资作价 体现的商誉部分，不调整长期股权投资的账 面价值，初始投资成本小于应享有被投资单 位可辨认净资产公允价值份额的差额，一方 面应调整长期股权投资的

19、账面价值，同时调 整留存收益。相应分录如下：借：长期股权投资贷：盈余公积利润分配一一未分配利润（备注：如果追溯的是当年的贷差，则应 贷记“营业外收入”）对于购买日之后到丧失控制权之间被投 资单位可辨认净资产公允价值的变动相对于 原持股比例的部分，属于在此期间被投资单 位实现净损益中应享有份额的，一方面应当 调整长期股权投资的账面价值，同时调整留 存收益（截止到收回投资当年初的被投资方 实现损益的归属）或投资收益（收回投资当 年初至收回投资当日被投资方损益额的归 属）被投资方实现盈余时投资方的一般分录 如下：借：长期股权投资贷：盈余公积利润分配-未分配利润或：投资收益（减资当年初至减资当日 被投资方损益的归属）被投资方发生亏损时投资方的一般分录 同上述分录相反。对被投资单位分红，追溯分录如下：借：盈余公积利润分配一一未分配利润（备注：如果追溯的是当年的分红影响， 则应借记“投资收益”）贷：长期股权投资因被投资方其他综合收益或其他所有者 权益变动导致的长期股权投资价值调整，在 调整长期股权投资账面价值的同时，应当记 入“其他综合收益”或“资本公积一一其他 资本公积”，一般分录如下：借：长期股权投资一一其他综合收益其他权益变动贷：其他综合收益资本公积一一其他资本公积权益法核算的长期股权投资转