成本会计课件第七章

1、第七章 成本核算三作业成本法本章主要内容一、作业成本法的产生和兴起二、作业成本计算的基本原理三、作业成本计算实例四、作业成本法的特征和意义传统成本计算方法中，“制造费用”（主要是间接生产费用）是按生产单位归集，月末选择某一单一标准分配给各个成本计算对象。在间接成本比重较大时，这样进行分配显得草率武断、过于简单、也不准确，造成成本信息失真，有些产品成本虚增、而有些产品成本虚减 综合性质作业成本法提出了对间接成本分配方法的改进在制造费用占总成本比重不多的情况下这种简单的分配方法对成本准确度的影响不大。但随着电脑、自动化等高新技术在生产领域中的应用，改变了产品成本结构，直接材料、直接人工在产品成本中

2、的比重不断下降，而间接成本比重在不断上升，如何合理分配制造费用成为亟待解决的问题。本章学习目的和要求一、了解作业成本法的产生和兴起的历史背景及其过程。二、掌握作业成本计算的基本原理和具体计算程序。三、掌握作业成本法的特征和意义。7.1 作业成本的产生和兴起一、作业成本的产生和兴起的历史背景（一）从技术方面讲，使得生产趋于电脑化、自动化，形成新的制造环境。 对成本的影响：直接生产费用比重下降；间接生产费用比重上升。7.1 作业成本的产生和兴起（二）从生产方面来讲，企业实行“柔性制造系统”和计算机一体化制造系统。 这种生产系统可以使企业快速地从某产品的生产转到另一种产品生产，适应产品多样化和小批量

3、化。7.1 作业成本的产生和兴起（三）从市场方面来讲，由卖方市场变为买方市场，促使企业必须具有灵活的反应能力，满足消费者多样化、个性化的产品需求。7.1 作业成本的产生和兴起二、作业成本的形成和兴起（一）作业成本（Activity Based Costing），简称ABC，起源于美国。20世纪30年代，科勒（Kohler,EricL.）就对田纳西谷水力发电活动进行了研究。在水力发电生产过程中，直接人工和直接材料（这里指水源）成本都很低廉，而间接费用所占的比重相对很高，这就从根本上冲击了传统的会计成本核算方法按照工时比例分配间接费用的方法。1941年，科勒在会计评论发表文章，从理论和实践上讨论了

4、作业成本计算。7.1 作业成本的产生和兴起（二）乔治斯托布斯（G.T.Staubus）是对作业成本计算法的形成作出重要贡献的学者。他的收益的会计概念（1954）、作业成本计算和投入产出会计（1971）和服务与决策的作业成本计算决策有用框架中的成本会计（1988）等著作中提出了一系列的作业成本思想。（三）20世纪80年代，西方会计学者开始对传统的成本会计进行全面反思。1、1988年，罗宾库珀（Robin Cooper）在成本管理杂志上发表系列文章：一论作业成本计算的兴起：什么是作业成本系统？，二论ABC的兴起何时需要ABC系统，三论ABC的兴起需要多少成本动因并如何选择？1989年再次发表四论A

5、BC的兴起。2、哈佛大学的卡普兰教授（Robert SKaplan） （1）由于卡普兰教授等专家对于ABC的研究更加深入、具体而完善，使之上升为系统化的成本和管理理论并广泛宣传。 （2）19881989年，库珀与卡普兰对ABC的现实需要、选择程序、成本动因、成本库等作了具体研究，并在11个大公司试点的基础上，出版了推行以作业成本为基础的成本管理：从分析到行动。（3）卡普兰被认为是ABC的集大成者。7.2 作业成本基本原理一、作业成本的一些基本概念（一）作业（Activity），是为达到特定的目标所进行的消耗资源的活动。它具有三个基本特征：1）作业是一种资源的投入和另一种效果产出的过程；2）作业

6、贯穿企业经营管理的全过程。产品从设计到最后销售出去是由多种作业的行使来完成的；3）作业是可量化的单元。7.2 作业成本基本原理（二）作业链（Activity chain），是指相互联系的一系列作业活动组成的链条。包括增值和无效作业.（三）价值链（Value chain），从生产经营环节上看就是作业链，是从货币和价值的角度反映的作业链，也就是说，价值链是由价值来表现的作业链或作业链的价值表现。7.2 作业成本基本原理（四）成本动因（Cost drivers），又译作成本驱动因素，是引发成本的原因或因素。成本动因具有以下特征：1）隐蔽性。成本动因不易识别，需要通过对引发成本的作业进行具体分析；2）

7、相关性。成本动因与成本的发生、资源的消耗、作业的消耗高度相关；3）可计量性。成本动因通常选择作业活动耗用的资源的计量标准来进行度量，如质量检查次数、用电度数等。（五）成本库，即作业中心，由相同性质的成本归为一类而构成，如维修车间、检验车间各自对应一个成本库。 成本库的主要类别有：1、单位水平作业中心，作业总量随产量变动，如原材料耗用中心；2、批次水平作业中心，作业总量随生产批量呈正比例变动，如生产调度、计提准备、质量检验中心；3、产品水平作业中心，作业总量随着产品的项目呈正比例变动，如产品测试中心；4、维持水平作业中心，为了维持生产环境所发生的作业，如冬天取暖、夏天降温、车间照明等中心。成本动

8、因相同（六）资源，是指支持作业的成本或费用来源。（七）成本习性：成本与作业量（包括产销量）的数量依存关系。变动成本：随作业量呈正比例变动的成本。固定成本：不随作业量变动的成本。其长期变动成本属于传统方法下的固定成本。二、作业成本计算的基本原理（一）基本原理：作业消耗资源，产品消耗作业(资源-作业-产品)。补：作业成本法概念-是以作业作为成本对象，以资源-作业-产品为基本原理，按成本动因归集分配间接费用计算产品或劳务成本的成本计算和控制的方法。（二）作业成本法的计算程序-难的是第一、二步；三、四步与传统方法类似。1、确认使用资源的作业，归集作业成本。2、选择成本动因，建立作业成本库。 选择成本动

9、因是一项极具挑战性的工作，充满企业化和个性化。应由成本管理人员、技术人员、ABC成员组成工作小组完成。7.2 作业成本基本原理最常见的标准：（1）因果关系。（2）取得的收益。（3）合理性因素。3、计算单位作业成本。其计算公式：单位作业成本= 分配率4、将作业成本分配到产品或服务。作业成本计算法的基本步骤可以图72所示：成本动因相同P205练习题11、传统:制造费用按机器工时分配分配率=244 400/190000=1.2863甲负担制造费用:40 000*1.2863=51452乙负担制造费用:244 400-51452=192948 甲总成本=2 200 000+300 000+51 600

10、=2 551 600 乙总成本=2 500 000+750 000+192 800 =3 442 800 甲单位成本=2 551 600/20 000 乙单位成本= 3 442 800/50 000 制造费用分配表）产品名称机器工时分配率分配额(元)甲产品4000051452乙产品150000192 948合计1900001.2863244 400 产品成本计算单产品直接材料直接人工制造费用 总成本单位成本甲产品2200000300000514522551600127.57乙产品2500000750000192948 34280068.86作业成本法下：分别按五个成本动因建立5个成本库1、验收

11、、开工成本库（36000+42000+21000）产品名称定购次数分配率分配额(元)甲产品433000乙产品866000合计128250990002.燃料与水电、设备折旧成本库（43700+32300=76000）产品名称机器工时分配率分配额(元)甲产品4000016000乙产计1900000.4760003.职工福利成本库（25200元）产品名称直接人工分配率分配额(元)甲产品300 000 7200乙产品750 00018000合计1 050 0000.024252004.厂房折旧、车间管理人员工资成本库（20300+9800=30100）产品名称 产 量分配率分

12、配额(元)甲产品20 000 8600乙产品50 00021500合计70 0000.43301005.材料储存成本库（14100元）产品名称直接材料成本分配率分配额(元)甲产品2 200 000 6 600乙产品2 500 000 7 500合计4 700 0000.00314 100甲产品负担的制造费用=33000+16000+7200+8600+6600=71400乙产品负担的制造费用=244000-71400=173000甲产品成本=2 200 000+300 000+71 400=2 571 400乙产品成本=2 500 000+750 000+173 000=3 423 000补充

13、：传统成本计算方法与ABC法比较1、相同点1）均认为产品消耗资源；（2）对直接费用的处理方法相同。2、区别1）成本对象不同【传】产品；【作】作业（2）基本原理不同【传】资源-成本-产品【作】资源-作业-产品（3）成本范围不同【传】仅包括制造环节的生产费用-制造成本【作】包括制造环节外的间接费用-完全成本（4）对间接费用的归集和分配不同-最主要【传】按生产单位归集，只选择单一分配标准分配【作】按成本动因归集和分配（5）功能不同【传】仅是一种成本计算方法【作】不仅是一种成本计算方法，同时还是一种成本控制的方法和手段-作业管理法（ABM）7.3 作业成本计算举例例7-1：某企业同时生产A、B、C三种

14、产品。其中，A产品是老产品，已经有多年的生产历史，比较稳定。每批大量生产10000件以备顾客订货的需要，年产A产品120000件；B产品是应顾客要求改进的产品，每批生产100件，年产B产品60000件；C产品是一种新的、复杂的产品，每批生产10件，年产C产品12000件。三种产品生产的成本资料如表7-3所示：表7-3 某企业产品生产成本表 单位：元成本项目直接材料直接人工制造费用合计A产品60000024000012000002040000B产品3600001200006000001080000C产品9600036000180000312000合计10560003960001980000343

15、2000根据表7-3，按传统成本计算法，A、B、C表7-4 某企业产品生产单位成本表 单位：元成本项目直接材料直接人工制造费用合计A产品5.002.0010.0017.00B产品6.002.0010.0018.00C产品8.003.0015.0026.00根据作业成本计算法,依据不同的成本库，归集制造费用如表7-5所示：表7-5 按成本库归集的制造费用表 单位：元制造费用项目数额其它制造费用数额合计间接人工热和照明80000准备工作320000房屋占用190000材料处理280000材料处理设备折旧80000检验人员200000机器能量（损耗）140000采购人员210000供应商(检验)70

16、000产品分类人员100000供应商(购买)60000工厂管理人员160000供应商(产品分类)40000供应商(全面管理)50000小计1270000小计71000019800007.3 作业成本计算举例假设有关的成本动因资料如下：（1）A、B、C产品的单位机器小时比例分别是：1、1.5和3.5。（2）每批次需要一次标准的准备工作。（3）每批的标准检验单位为：A产品每批50件；B产品每批5件；C产品每批2件。（4）A、B、C产品每批材料移动次数分别为：25、50和100。（5）A、B、C产品每件购货订单次数分别为：200、400和1400。（6）A、B、C产品每件产品分类次数分别为：50、7

17、5和200。根据上述资料，按照单位作业、批作业、产品作业和能量作业四个作业层次分配制造费用。1、单位作业层次（1）直接材料成本与直接人工成本的计算与传统成本计算法相同。（2）机器能量成本按一定比率分配到产品生产线。表7-6 机器能量成本分配表产品名称产量(件)单位机器工时机器工时分配率分配额(元)A产品120000112000066700B产品600001.59000050000C产品120003.54200023300合计2520000.561400002、批作业层次（1）检验成本按检验次数分配。其计算过程如表7-7所示：（检验成本:检验人员工资200000元+供应商(检验)70000元）表

18、7-7 检验成本分配表产品名称批量每批检验数(件)合计(件)分配率分配额(元)A产品125060027000B产品60053000135000C产品120022400108000合计600045.002700007.3 作业成本计算举例（2）材料处理成本以材料移动次数为基础分配,其计算过程如表7-8所示：（材料处理成本:材料处理人员工资280000元+折旧80000元）表7-8 材料处理成本分配表产品名称批量每批移动次数合计(次)分配率分配额(元)A产品1225300720B产品600503000071856C产品1200100120000287424合计1503002.403600007.3

19、 作业成本计算举例（3）准备成本以每批准备次数为基础分配,其计算过程如表7-9所示：表7-9 准备成本分配表产品名称每批准备次数分配率分配额(元)A产品122120B产品600105960C产品1200211920合计1812176.603200003、产品作业层次（1）购买成本以购货订单数量为基础分配，其计算过程如表7-10所示：（购买成本:购买人员工资210000元+供应商(购买)60000元）表7-10 购买成本分本表产品名称购货订单数量（件）分配率分配额(元)A产品20027000B产品40054000C产品1400189000合计2000135.002700007.3 作业成本计算举

20、例（2）产品分类成本以分类次数为基础分配.其计算过程如表7-11所示：（分类成本:分类人员工资100000+供应商(产品分类)400000）表7-11 分类成本分配表产品名称分类次数分配率分配额(元)A产品5021540B产品7532310C产品20086150合计325430.771400007.3 作业成本计算举例4、能量作业层次能量作业层次以主要成本（直接材料成本+直接人工成本）为基础分配。其计算过程如表7-12所示：（能量成本:工厂管理人员工资160000元,照明和热动力费用80000元,房屋占用费190000元,供应商(全面管理)50000元,合计480000元）表7-12 能量成本分配表产品名称单位主要成本(元)生产数量(件)主要成本(元)分配率分配额(元)A产品7.00120000840000277686B产品8.0060000480000158678C产品11.001200013200043636合计14520000.334800007.3 作业成本计算举例根据上述计算,各种产品的总成本和单位成本汇总如表7-13所示：表7-13 某企业产品生产成本表7.3 作业成本计算举例7.3 作业成本计算举例从本例可以看出，传统成本计算法与作业成本计算法的差别是很大的,尤其是A、C两种产品的差别。产品A是一种稳定的大批量