注册会计师审计之CPA法律责任

1、第二章 CPA法律责任会计责任与审计责任 熟练掌握法律诉讼成因 一般了解 责任认定 熟练掌握责任类型 一般了解如何避免法律诉讼 一般掌握第一节 注册会计师法律责任概述一、注册会计师法律责任的表现形式（一）注册会计师职业受到影响、阻碍和冲击的原因1、消费者利益的保护主义兴起 补偿“消费者权益”和“商业利益”之间的利益失衡。2、有关审计保险论的运用 “深口袋理论”、“风险社会化”、“审计担保论” (1)深口袋理论:任何看上去拥有经济财富的人都可能受到起诉,不论其应当受到惩罚的程度如何。（2）风险社会化：即把责任推向那些被认为可以避免损失或可以通过向其他人收取更高的费用转嫁损失的人。（3）审计担保论

2、：注册会计师越来越明显地被看做是担保人而非独立、客观的审计者和报告者。一、注册会计师法律责任的表现形式（一）注册会计师职业受到影响、阻碍和冲击的原因3、在所有商业领域，注册会计师的参与日益增加 人们开始认同投资过程中不断披露会计信息的重要性、反对滥用CPA许可的所谓“创新”会计处理。第一节 注册会计师法律责任概述第一节 注册会计师法律责任概述一、注册会计师法律责任的表现形式（二）CPA法律责任的表现形式1、诉讼爆炸企业经营失败或者管理层舞弊造成破产倒闭的事件剧增,投资者和贷款人蒙受重大损失，因而指控注册会计师未能及时揭示或报告这些问题，并要求其赔偿有关损失。2、保险危机伴随诉讼迅速增长的趋势，

3、出现了另外一个重要现象：职业过失保险赔付急剧增加，而保险赔付的增加又不可避免地导致保险费用的攀升，从而引起注册会计师提供的服务价格持续上涨。第一节 注册会计师法律责任概述二、会计责任与审计责任1.会计责任：是指被审计单位对会计报表所负的责任。按基本会计准则的规定：会计责任是“对包括会计报表在内的会计信息的真实性、完整性和合规性负责。” 上述规定又可以分解为以下五项具体内容：第一节 注册会计师法律责任概述二、会计责任与审计责任会计责任的具体内容：遵循公认会计原则选择和运用适当的会计方法保持真实、完整的会计记录建立健全必要的内部控制确保资产的安全与完整第一节 注册会计师法律责任概述二、会计责任与审

4、计责任2.审计责任： 是指注册会计师在执行独立审计业务，出具独立审计报告所应承担的责任，按照基本审计准则的规定，审计责任是“对审计报告的真实性和合法性负责”。同样审计责任也可以细化为以下四项具体要求：第一节 注册会计师法律责任概述二、会计责任与审计责任2.审计责任：审计责任的具体要求：实施运用必要的审计程序和审计方法收集足够的审计证据进行独立、客观、公正的判断将判断结果在审计报告中如实表达第一节 注册会计师法律责任概述二、会计责任与审计责任2.审计责任：审计责任的演变：查错揭弊(详细审计阶段)评价偿债能力(资产负债表审计阶段)验证报表合法性和公允性(会计报表审计阶段)验证公允性为主，揭露重大欺

5、诈和舞弊为辅 (现代审计) 会计责任和审计责任 不能相互替代、减轻或免除第一节 注册会计师法律责任概述三、注册会计师法律责任的成因（一）被审计单位方面的原因：1.错误、舞弊和违反法规行为：错误：报表中存在的非故意的错报或漏报。包括原始记录和会计数据的计算、抄写错误；对事实的疏忽和误解；对会计政策的误用。通常表现为：账不平，表不对，会计资料之间及会计资料与其它资料不一致。三、注册会计师法律责任的成因内在因素:（一）被审计单位方面的原因：舞弊：导致报表产生不实反映的故意行为。主要包括伪造、编造记录或凭证；侵占资产；隐瞒或删除交易及事项；记录虚假的交易或事项；蓄意适用不当的会计政策。通常表现为：账平

6、表对，会计资料之间及会计资料与其它资料之间保持一致。违反法规行为：指被审计单位故意或非故意地违反除企业会计准则及国家其它有关财会法规之外的国家法律、行政法规、部门规章和地方性法规、规章的行为。第一节 注册会计师法律责任概述三、注册会计师法律责任的成因（一）被审计单位方面的原因：对于上述错误、舞弊和违法违规行为，被审计单位：负直接责任和会计责任审计人员：审计责任 第一节 注册会计师法律责任概述 审计人员只要严格遵循专业标准，保持应有的职业谨慎，实施恰当且必要的审计程序，是能够合理确信查出报表中存在的重大错弊由于一些固有限制，不能苛求审计人员发现并披露报表中的所有错弊。对于那些未发现的错弊，审计人

7、员是否负有责任则关键在于：是否因审计人员本身的过错而未查出该错弊。在审计中，审计人员对可能存在的错弊应当：对可能的错弊应当评估其重要性，对重要的可能错弊应修改或追加审计程序以证实或排除怀疑。若证实该错弊存在，应提请被审计单位调整报表或在有关位置披露该错弊。若被审计单位拒绝，应根据该错弊对报表的影响大小出具保留或否定意见。若无法确定该错弊是否存在或该错弊对报表的影响，则应当出具保留或拒绝表示意见。 三、注册会计师法律责任的成因内在因素：（一）被审计单位方面的原因：2.被审计单位发生经营失败使用者的推理：危机有先兆 报表有记录 使用者能预测 危机发生了 报表无记录 报表不真（未遵守专业准则而未发现

8、错弊） 审计失败 第一节 注册会计师法律责任概述三、注册会计师法律责任的成因（一）被审计单位方面的原因：2.被审计单位发生经营失败经营失败：企业发生财务危机甚至破产审计失败：报表实际存在重大错漏报，审计人员由于未遵守一般公认审计准则而提出错误的审计意见。审计风险：报表实际存在重大错漏报，审计人员遵守了一般公认审计准则，但发表不恰当审计意见的可能性。 第一节 注册会计师法律责任概述三、注册会计师法律责任的成因（二）审计人员方面的责任违约过失(普通过失和重大过失)欺诈 第一节 注册会计师法律责任概述导致法律诉讼的外在因素：社会因素：审计期望差的存在及扩大。经济因素：审计机构是自负盈亏的盈利性组织。

9、法律因素：自我保护意识增强、赔偿范围增加，事务所屡屡败诉的现实，对损失方的同情。第一节 注册会计师法律责任概述四、对注册会计师责任的认定1.对违约的责任认定：审计业务约定书 有约定从约定，无约定及约定不明从惯例对未发现错弊：（1）无过失：遵守了准则且未发现的错弊并不重大（2）过失：因缺少应有的合理谨慎而未能发现重大错弊合理：以其它注册会计师在同等条件下能发现为标准。第一节 注册会计师法律责任概述 四、对注册会计师责任的认定2、过失按照重要性和内部控制，过失又可以分为两类：普通过失：单个未发现的错弊均不算重大，但综合起来对报表的影响较大；或单个错弊重大，而所在领域内部控制健全，但职工串通舞弊或领

10、导层授意作弊，致使内部控制失效。重大过失：单个错弊重大，且错弊所在领域的内部控制并不健全。第一节 注册会计师法律责任概述四、对注册会计师责任的认定2、过失“无意”第一节 注册会计师法律责任概述四、对注册会计师责任的认定3、欺诈（注册会计师舞弊）：明知有重大错弊却加以虚伪地陈述以不良动机为主要特征推定欺诈：没有证据表明存在不良动机，但存在极端或异常的过失，且没有其它合理的令人信服的理由。第一节 注册会计师法律责任概述错报没有查出重大吗？没有过失符合性测试应当揭示吗？内部控制失效了吗？普通过失运用了实质性测试程序吗？是否有欺诈动机？欺诈重大过失否是否是是是否否否是五、责任类型1.行政责任：对事务所

11、：警告、没收违法所得、罚款、暂停营业、吊销营业执照对个人：警告、暂停执业、吊销执业证书（5年内不得重新申请） 一般针对违约、过失事项 行政责任案例第一节 注册会计师法律责任概述五、责任类型2.民事责任：对事务所：赔偿，对所有“潜在的受益人”，在损失额范围内，“集体诉讼”对个人：无 事务所对外承担全部民事责任，实际执行并签发审计报告的审计人员与事务所之间就赔偿的责任分担是第二个法律关系，与审计报表的使用者无关。 一般针对违约、过失、欺诈事项 民事责任案例第一节 注册会计师法律责任概述五、责任类型3.刑事责任：对事务所：无对个人：坐牢，直接责任人（审计报告签发人） 一般针对欺诈事项（含推定欺诈）刑

12、事责任案例第一节 注册会计师法律责任概述第二节 国外注册会计师的法律责任美国注册会计师的法律责任主要源自习惯法和成文法：习惯法：指不是通过立法而是通过法院判例引申而成的各项法律成文法：由美国联邦或州立法机构以文字所制定的法律第二节 国外注册会计师的法律责任一、习惯法下注册会计师对于委托单位的责任被起诉原因：未查出委托单位职工盗用公款之类的舞弊事件，给委托单位造成经济损失。注册会计师抗辩理由：1、注册会计师本身并无过失2、注册会计师虽有过失，但并不是委托单位受到损失的直接原因3、委托单位涉及共同过失二、习惯法下注册会计师对于第三者的责任（一）注册会计师对于受益第三者的责任受益第三者，是一个法律概

13、念。主要是指合同（业务约定书）中所指明的人，但此人既非要约人，又非承诺人。如果注册会计师的过失给依赖审定财务报表的受益第三者造成了损失，受益第三者也可以指控注册会计师具有过失而向法院提起诉讼，追回遭受的损失。第二节 国外注册会计师的法律责任第二节 国外注册会计师的法律责任二、习惯法下注册会计师对于第三者的责任（二）注册会计师对于其他第三者的责任按照“厄特马斯主义”的做法：厄特马斯主义对于未曾指明的第三者：1、犯有普通过失的注册会计师可不负责任2、犯有重大过失和欺诈行为的注册会计师应当负责任第二节 国外注册会计师的法律责任二、习惯法下注册会计师对于第三者的责任（二）注册会计师对于其他第三者的责任

14、原告（第三者）负有举证责任：1、第三者受到损失2、他依赖了令人误解的已审财务报表3、这种依赖是他受到损失的直接原因4、注册会计师具有某种程度的过失第二节 国外注册会计师的法律责任三、成文法下注册会计师对于第三者的责任（一）1933年证券法（二）1934年证券交易法（三）1995年非公开交易证券诉讼改革法案（四）1970年贪污欺诈损害组织法案（五）2002年 公众公司会计改革和投资者保护法案第三节 中国注册会计师的法律责任有关中国CPA法律责任的法律规定：民法通则注册会计师法公司法关于惩治违反公司法的犯罪的规定证券法刑法一、民事责任 （造成损失 赔偿）见教材97页二、行政责任和刑事责任 （见教材

15、97页）注册会计师法的规定：会计师事务所有欺诈行为的，由省级以上人民政府的财政部门给予警告、没收违法所得，并可处违法所得一到五倍的罚款；会计师事务所作为证券服务机构出具文件时，注册会计师有欺诈行为的，由省级以上人民政府的财政部门给予警告，情节严重，暂停执业资格，吊销注册会计师证书； 第三节 中国注册会计师的法律责任二、行政责任和刑事责任证券法的规定： （见教材97页-98页）为股票的上市等活动出具审计报告等文件的机构和人员，如违反规定买卖股票的，责令依法处理非法持有的股票，没收违法所得，并处以买卖股票等值以下罚款。在证券交易活动中做出虚假陈述或者信息误导的，责令改正，处以三万元以上二十万元以下

16、的罚款；属于国家工作人员的，还应受到行政处分；证券服务机构未勤勉尽责，所制作、出具的文件有虚假记载、误导性陈述或者重大遗漏的，没收业务收入，暂停或者撤销证券服务业务许可，并处业务收入一至五倍的罚款。对直接负责的主管人员和其他责任给与警告，撤销证券从业资格，并处三至十万元罚款；会计师事务所作为证券服务机构未按规定保存有关文件和资料的，给予警告，并处三至三十万元的罚款，隐匿、伪造、篡改或毁损文件资料的，给予警告，并处三十至六十万元的罚款。 第三节 中国注册会计师的法律责任二、行政责任和刑事责任公司法的规定：（见教材98页）会计师事务所在验资等工作中提供虚假材料的（欺诈），由公司登记机关没收违法所得

17、，并处违法所得一至五倍的罚款；因过失提供重大遗漏报告的，由公司登记机关处所得收入一至五倍的罚款，并可由主管部门责令停业、吊销直接责任人员的资格证书，吊销营业执照。刑法的规定： （见教材98页）对承担资产评估、验资、验证、会计、审计、法律服务等职责的中介组织的人员故意提供虚假证明文件，情况严重的，处五年以下有期徒刑或拘役，并处罚金。 第三节 中国注册会计师的法律责任一、注册会计师减少过失和防止欺诈的措施（一）增强执业独立性（二）保持执业谨慎（三）强化执业监督第四节 注册会计师如何避免法律责任第四节 注册会计师如何避免法律责任二、注册会计师避免法律诉讼的具体措施（一）遵循专业标准（审计风险与审计失

18、败）（二）建立健全事务所质量控制制度（三）签订详尽的业务约定书（避免违约）（四）审慎选择被审计单位 要选择正直的被审计单位。 对陷入财务和法律困境的被审计单位要尤为注意。 （五）深入了解其经营业务（六）提取风险基金，购买责任保险（七）聘请熟悉注册会计师法律责任的律师深圳特区所审计案 案例5.1 深圳经济特区会计师事务所（下称特区所）对原野公司一案，由于会计师事务所出具虚假报告造成严重后果而被撤消、没收财产，有关注册会计师被吊销资格，是追究行政责任的经典案例。特区所自原野公司成立以来一直担任该公司主要查账验资工作，在年内先后为公司出具了份查账和验资报告。在出具的验资报告中，特区所主要存在个方面的

19、重大过失：第一，原野公司自成立到上市的两年时间内特区所先后次主要的验资报告中，对存在的投资不实、分配不合理、虚列资产项目等未做任何披露和提出任何异议，而全部予以确认；第二，特区所对原野下属的“原丰”、“原野时装”、“福华”，均存在严重虚假问题；第三，对于年到年连续年原野公司年度财务报表的审计报告严重不实。(待续) 根据财政部关于对深圳经济特区会计师事务所严重失职给予严肃处理的通知精神和中国注册会计师协会、财政部会计事务管理司联合调查组的建议处理意见，广东省财政厅于1992年9月18日正式做出处理决定，主要处理意见如下。（1）特区所立即停业整顿，由深圳市财政局冻结特区所一切财产，并派出得力干部组

20、成工作组，负责整顿工作。（2）注销3人注册会计师资格。 （3）对于其他签署过不实查账验资报告的有关人员，待进一步查清责任后再做处理。 说明：原野案件发生时，正是注册会计师发展出现的一个新阶段，注册会计师被赋予越来越大的社会监督责任，也将对其工作结果负有越来越大经济责任和法律责任。行政责任的出现说明党中央、国务院和各级人民政府以及社会各界对注册会计师的高度期望。返回行政责任 四川德阳市会计师事务所民事纠纷案 案例5.2 四川德阳市会计师事务所民事纠纷案是追究注册会计师民事责任的经典案件，尤其是最高人民法院56号函的签发，标志着中国注册会计师涉及民事法律责任的起源。1993年，四川德阳市东方贸易公

21、司（简称贸易公司）和山西某化工厂（简称化工厂）签定购销合同。化工厂发货以后，迟迟未收到货款，后来发现经办人将货物骗到后即逃之夭夭。化工厂一怒之下，一纸诉状，将贸易公司和其主管单位告上法庭。在审理过程中，法庭发现注册会计师的验资报告中有这样一段话：“上述情况属实。如果发现验资不实时，由我单位负责承担证明金额内的赔偿责任。”因此，在法院的建议下，化工厂将德阳市会计师事务所列为第三被告。最高人民法院据此颁发96年56号法函，要求注册会计师承担赔偿责任。这也就是著名的56号函的起源。56号函发布以后，案件再次审理，德阳市会计师事务所被追究连带责任，要求其承担民事责任，赔偿合同全部价款。 返回民事责任中

22、诚会计师事务所的刑事纠纷案 案例5.3长城公司涉及的是注册会计师首次卷入刑事责任的案件。北京市长城机电产业公司（简称长城公司）是一家所谓的民营高科技企业，利用公司 的科技成果，以签定“技术开发合同”的形式进行非法集资活动。而这一大规模、大范围的集资活动未经国家金融管理机构的批准。1993年，广大的投资者对公司的集资行为产生怀疑，要求长城公司退还投资款。这时公司找到中诚注册会计师事务所，要求中诚为其出具验资报告，中诚为了获得审计费收入，为长城公司出具了不实的验资报告，该验资报告的出具，为长城公司非法集资提供了便利，对向长城公司索退集资款的投资者起到了搪塞、欺骗的作用，给国家的金融管理带来了不好的

23、影响，造成了严重的后果。除了审计署、财政部和中国证监会对中诚会计师事务所做出的行政处罚之外，法院审理裁决，对承办长城公司审计业务的两名注册会计师判处有期徒刑，鉴于其年龄偏大，监外执行。在本案例中，由于注册会计师的验资报告是一部分投资者遭受损失的直接原因 ，因此，注册会计师难辞其咎，对社会的金融秩序造成如此之大的重大恶劣影响后，必须追究其刑事责任。返回刑事责任厄特马斯主义对于受益第三人以外的其他第三者的责任，1981年美国厄特马斯公司对杜罗斯会计师事务所一案所确立的“厄特马斯主义”（Ultramares vDoctrine）尤为重要。根据“厄特马斯主义”，注册会计师对第三者是否负有责任，关键是看

24、过失程度的大小，普通过失不负责任，而重大过失和欺诈则应当负责。返回 课堂检测一、单项选择题1、审计失败与审计风险的区别在于注册会计师（ C ）A.是否未能查出被审计单位财务报表中的重大错报、漏报B.是否对被审计单位的财务报表提出了错误的审计意见C.在实施审计过程中是否遵循了审计准则的要求D.是否明知被审计单位会计报表中包括重大错漏报而不予指明2、根据审计风险的概念，在以下情形中属于审计风险规定的情形的是（ D ）A.财务报表实际上存在重大错报，审计人员发表了无保留意见B.由于没有完全遵循审计准则，形成了错误的结论，提出了错误的意见C.审计人员遵循了审计准则，发表的意见符合被审计单位的实际情况D

25、.完全确实遵守了审计准则，但却提出了错误的审计意见课堂检测3、审计人员对被审计单位的应收账款进行了大量的函证，仅发现一封回函声称与被审计单位记录不同：该企业表示，其仅向被审计单位发出过订货单，但随即就收回了订货要求。对此封回函，注册会计师只看了一半，因为接一个电话而没有看完，接完电话后误以为这是一封已看完的回函，该笔金额重大的应收账款是被审计单位虚构的。你认为审计人员的这种做法属于（B ）A.欺诈 B.普通过失 C.重大过失 D.没有过失课堂检测4、由于Q会计师事务所下属的各个分所均可以Q事务所的名义独立承揽业务，导致某分所为P公司出具虚假审计报告而Q所尚不知晓，给Q所带来严重影响。为避免类似

26、情况的再次发生，Q会计师事务所应采取的针对性措施是（B ）A.严格遵循职业道德、专业标准的要求B.建立健全会计师事务所的质量控制制度C.与委托人签订审计业务约定书D.提取风险基金或购买责任保险课堂检测5、在注册会计师为避免法律诉讼而采取的以下具体措施中，（D）既可以起到防患于未然的作用，又可以在出现法律纠纷后作为减轻法律责任的抗诉理由。A.建立、健全会计师事务所的质量控制制度B.审慎地选择被审计单位C.深入了解被审计单位的业务D.严格遵循职业道德和专业标准的要求课堂检测二、多项选择题1、在现代社会中，注册会计师的法律责任正在逐步扩展。总体来讲，原因可以归结为（ABC）A. 消费者利益的保护主义的兴起B.有关保险的新概念得到运用C.注册会计师参与的商业领域日益俱增D.审计准则远远落后于时代的进步课堂检测2、如注册会计师因为没有（ ABD）而未能发现会计报表中严重失实的错误与舞弊，则应负审计责任。A.依据审计准则的要求B.充分考虑审计风险C.依赖被审计单位的内部控制D.实施必要和适当的审计程序课堂检测3、如果注册会计师没有查出被审计单位财务报表中存在的错报，在以下（ABC）条件同时被满足的情况下，注册会计师才可能被判与负重大过失相应的法律责任。A.错报是重大的B