成本性态与变动成本法教材

第二章成本性态分析与变动成本法江苏大学财经学院主要内容本章讲述了成本的含义及成本的三种基本分类；重点分析了成本的性态并在成本性态分析的基础上讲述了混合成本的分解方法；引入了成本性态分析原理的应用与案例分析；着重讲述了变动成本法概述，变动成本法的历史沿革、意义与作用，变动成本法与完全成本法的比较，变动成本法和完全成本法优劣分析，完全成本法和变动成本法的结合等内容；另外，增述了与决策相关的各种成本概念。学习要求了解成本的含义和成本的三种基本分类重点掌握成本的性态分析和混合成本的各种分解方法掌握成本性态分析原理在经营预测、经营决策和内部控制中的应用重点掌握变动成本法的涵义、变动成本法与完全成本法的比较、优劣和结合理解并掌握决策中相关的各类成本概念，能做到在决策时清晰无误地应用第一节成本涵义及其分类无论什么样的企业，都需要进行成本核算，成本贯穿于企业经营活动的各个环节，所以了解成本的含义和分类就显得格外重要。一、成本的含义在财务会计中涉及的成本一般系指为生产某种产品或提供某种劳务而消耗的生产资料的价值、发生的费用和支付的职工工资的货币价值之和。那是因为财务会计中的成本是对象化的费用，它是以产品或劳务为对象进行核算的。然而，管理会计中所涉及的成本则因管理目标的多样化和多层次而异彩纷呈。从企业短期战术管理角度出发，我们可以只关注生产、销售和售后服务成本；但从长期战略管理角度出发，需要关注产品寿命周期成本，产品寿命周期是指从产品研究开发到退出市场所经历的全部时期，分为研究开发、进入市场、成熟、退出市场等阶段，产品寿命周期成本包括研究开发成本、生产经营成本和废弃成本。若管理的重点是人员调整，就需要收集人力资源成本。一、成本的含义总之，成本的含义随管理目的不同而不同。因此，管理会计中的成本可定义为：“为实现一定目的而牺牲或放弃的能以货币计量的经济资源”。二、成本的分类按成本的受益对象分类，也可称为按可追溯性分类:直接成本间接成本二、成本的分类按成本的职能分类:制造成本管理费用销售费用财务费用二、成本的分类按成本与其成本动因的关系分类:变动成本固定成本混合成本三、成本信息在企业管理中的重要作用成本在决策制定中的作用成本在制定计划和业绩评价中的作用第二节成成本性态分分析在管理会计的的实践中，成成本按性态分分类是至关重重要的。我们们可以通过成成本动因来归归属产品成本本，计算各种种成本金额。。所以，这一一节重点讲述述成本性态及及其分析。一、成本性态态的涵义成本性态是指指成本总额与与相关成本动动因之间的依依存关系，又又称为成本习习性。我们熟悉的成成本动因大多多是与数量有有关的，一般般表现为业务务量。这里的的业务量是指指企业在一定定的生产经营营期间内投入入或完成的经经营工作量的的通称，可用用多种计量单单位来表示，，分为绝对量量和相对量两两类。二、变动成本本的基本特征征、分类及其其“相关范围围”变动成本的习习性有两个基基本特点：（1）在一定定时期和一定定业务量范围围内，成本总总额随业务量量的增减变动动成正比例变变动；（2）单位变变动成本不会会受业务量的的增减变动影影响，它是保保持不变的。。二、变动成本本的基本特征征、分类及其其“相关范围围”变动成本的分分类:变动成本也可可进一步区分分为：设计变变动成本和酌酌量性变动成成本。设计变变动成本是由由产品的工艺艺设计所确定定的，只要产产品设计及工工艺技术不改改变，成本就就不会变动，，所以不受企企业管理部门门的影响。酌酌量性变动成成本通常受管管理部门决策策影响，有很很大的选择性性，如按销售售收入的一定定百分比支出出的销售佣金金、技术转让让费等，这些些成本的显著著特点是其单单位变动成本本的发生额可可由企业最高高管理阶层决决定，如销售售佣金计提的的百分数即由由经理所定。。二、变动成本本的基本特征征、分类及其其“相关范围围”变动动成成本本的的““相相关关范范围围””概概念念:变动动成成本本的的基基本本特特性性也也是是有有条条件件的的。。其其条条件件性性表表现现在在变变动动成成本本与与成成本本动动因因之之间间成成正正比比例例变变动动的的关关系系（（即即完完全全的的线线性性关关系系）），，通通常常也也只只有有在在一一定定成成本本动动因因范范围围内内存存在在。。超超过过这这一一成成本本动动因因范范围围，，两两者者之之间间就就不不一一定定存存在在正正比比例例关关系系（（即即表表现现为为非非线线性性联联系系））。。三、、固固定定成成本本的的基基本本特特征征、、分分类类及及其其““相相关关范范围围””固定定成成本本的的基基本本特特征征:（1））在在一一定定时时期期和和一一定定的的业业务务量量范范围围内内，，成成本本总总额额保保持持不不变变，，它它与与业业务务量量的的变变动动无无关关。。（2））就就单单位位产产品品负负担担的的固固定定成成本本（（即即单单位位固固定定成成本本））而而言言，，成成本本总总额额随随着着业业务务量量的的增增减减变变动动成成反反比比例例变变动动。。三、、固固定定成成本本的的基基本本特特征征、、分分类类及及其其““相相关关范范围围””固定定成成本本的的分分类类:约束束性性固固定定成成本本酌量量性性固固定定成成本本三、、固固定定成成本本的的基基本本特特征征、、分分类类及及其其““相相关关范范围围””固定定成成本本的的““相相关关范范围围””概概念念:固定定成成本本的的““固固定定性性””并并不不是是绝绝对对的的，，而而是是有有限限制制条条件件的的。。这这一一条条件件通通常常称称为为““相相关关范范围围””。。它它具具有有如如下下的的特特定定含含义义：：1．．它它是是指指特特定定的的期期间间2．．它它是是指指特特定定的的产产量量水水平平四、、混混合合成成本本的的分分类类及及分分解解混合合成成本本的的分分类类:1．．阶阶梯梯式式混混合合成成本本：：又又称称半半固固定定成成本本。。其其特特点点是是在在一一定定业业务务范范围围内内其其成成本本不不随随业业务务量量的的变变动动而而变变动动，，类类似似固固定定成成本本，，当当业业务务量量突突破破这这一一范范围围，，成成本本就就会会跳跳跃跃上上升升。。2．．标标准准式式混混合合成成本本：：又又称称半半变变动动成成本本。。其其特特点点是是：：它它有有一一个个不不随随业业务务量量的的变变动动而而变变动动的的初初始始成成本本，，在在此此基基础础上上的的成成本本则则类类似似于于变变动动成成本本，，随随业业务务量量成成正正比比例例变变化化。。3．．低低坡坡式式混混合合成成本本：：又又称称延延期期变变动动成成本本，，这这类类成成本本在在一一定定业业务务范范围围内内其其总总额额保保持持不不变变，，一一旦旦突突破破这这个个业业务务量量限限度度，，就就随随业业务务量量成成正正比比例例变变动动。。4．．曲曲线线式式混混合合成成本本：：它它也也有有一一个个不不随随业业务务量量的的变变动动而而变变动动的的初初始始成成本本，，在在此此基基础础上上的的成成本本要要随随业业务务量量发发生生变变化化，，但但并并不不是是成成正正比比例例的的变变化化。。在在图图形形上上表表现现为为一一条条抛抛物物线线。。其其中中又又可可分分为为递递减减型型和和递递增增型型两两种种。。四、、混混合合成成本本的的分分类类及及分分解解混合合成成本本的的分分解解:成本本性性态态分分析析的的最最终终目目的的是是要要将将全全部部成成本本区区分分为为固固定定成成本本和和变变动动成成本本两两大大类类。。成成本本性性态态分分析析的的方方法法主主要要有有工工程程分分析析法法、、账账户户分分类类法法、、合合同同确确认认法法和和历历史史成成本本分分析析法法。。需需要要重重点点掌掌握握的的方方法法是是历历史史成成本本分分析析法法，，而而历历史史成成本本分分析析法法又又包包括括三三种种方方法法：：高高低低点点法法、、散散布布图图法法和和回回归归直直线线法法。。四、、混混合合成成本本的的分分类类及及分分解解1．．工工程程分分析析法法。。工工程程分分析析法法又又称称技技术术测测定定法法，，它它是是由由工工程程技技术术人人员员根根据据生生产产过过程程中中投投人人与与产产出出之之间间的的关关系系，，对对各各种种物物质质消消耗耗逐逐项项进进行行技技术术测测定定，，在在此此基基础础上上来来估估算算单单位位变变动动成成本本和和固固定定成成本本的的一一种种方方法法。。2．．账账户户分分类类法法。。账账户户分分类类法法也也称称账账户户分分析析法法，，是是指指根根据据各各有有关关成成本本明明细细账账的的发发生生额额，，结结合合其其与与业业务务量量的的依依存存关关系系，，对对每每项项成成本本的的具具体体内内容容进进行行直直接接分分析析，，使使其其分分别别归归入入固固定定成成本本或或变变动动成成本本的的一一种种方方法法。。四、、混混合合成成本本的的分分类类及及分分解解3．合同确确认法。合合同确认法法是根据企企业与供应应单位所订订立的经济济合同中的的费用支付付规定和收收费标准，，分别确认认哪些费用用用于固定定成本，哪哪些费用用用于变动成成本的方法法。合同确确认法一般般适用于水水电费、煤煤气费、电电话费等公公用事业费费的成本性性态分析。。四、混合成成本的分类类及分解4．历史成成本分析法法。历史成成本分析法法是根据混混合成本在在过去一定定期间内的的成本总额额与业务量量的历史资资料，采用用适当的数数学方法对对其进行数数据处理，，从而分解解出固定成成本总额和和单位变动动成本的一一种定量分分析法。常常用的历史史成本分析析法有高低低点法、散散布图法和和回归直线线法。四、混合成成本的分类类及分解（1）高低低点法。高高低点法是是历史资料料分析法的的一种，是是根据一定定时期内的的最高点和和最低点业业务量的相相应成本关关系，来推推算固定成成本总额a和单位变变动成本b的一种成成本性态分分析方法。。（2）散布布图法。将将有关的若若干组数据据在坐标图图上一一标标出形成的的图形称为为散布图。。散布图法法就是在以以横轴代表表业务量，，纵轴代表表混合成本本的坐标图图中，将过过去一定时时期的各期期业务量及及成本数据据分别在图图中标出，，形成散布布图；然后后根据目测测在各点之之间画一条条反映成本本随业务量量变动的变变动趋势的的直线，据据此分解出出混合成本本中的固定定成本和变变动成本。。四、混合成成本的分类类及分解（3）回归归直线法。。回归直线线法是通过过回归方程程来确定成成本直线，，用以分解解混合成本本的方法。。但在利用用这种方法法之前，必必须先确定定X与Y之之间有无线线性关系，，也就是X与Y之间间是否相关关。若X与与Y相关性性较强，则则可进行分分解；若X与Y相关关性较弱，，则不必进进行分解，，因为这样样分解出来来的结果毫毫无意义。。五、总成本本公式及性性态模型根据全部成成本可按其其性态划分分为固定成成本和变动动成本，总总成本的计计算公式如如下：总成本=固固定成本总总额+变动动成本总额额总成本=固固定成本总总额+单位位变动成本本×业务量量假设公式中中的总成本本用y表示示，固定成成本总额用用a表示，，单位变动动成本用b来表示，，业务量用用x来表示示，则它们们之间的关关系即为：：y=a+bx第三节成成本性性态分析原原理的应用用与案例分分析一、成本性性态分析原原理的应用用成本性态分分析的有关关内容，在在相当程度度上摆脱了了传统成本本分类观念念的束缚，，提出了科科学性和实实用性兼备备的、符合合现代企业业管理需要要的成本结结构模式。。其基本内内容渗透在在现代管理理会计理论论、方法体体系的各个个方面，能能够帮助企企业管理者者对生产经经营活动进进行科学的的规划和有有效的控制制。具体而言，，在对某一一企业的历历史成本进进行分析，，按照成本本同成本性性态之间的的关系，把把全部成本本分为固定定成本和变变动成本的的基础上，，即可将其其应用于企企业内部管管理。具体体而言，成成本性态分分析原理可可以在经营营预测、经经营决策和和内部成本本控制等方方面得到广广泛的应用用。一、成本性性态分析原原理的应用用1.成本性性态分析原原理在经营营预测方面面的应用2.成本性性态分析原原理在经营营决策方面面的应用3.成本性性态分析原原理在内部部控制方面面的应用二、成本性性态分析原原理的案例例分析【案例】】我们假定海海通股份有有限公司本本年度计划划产销某产产品10万万件，固定定成本总额额为30万万元，计划划利润为10万元。。实际执行行结果是，，产销该种种产品12万件，成成本与售价价均无变动动，实现利利润12万万元。要求求：试对该该公司本年年度的利润润计划完成成情况作出出评价，以以掌握按成成本习性分分类在企业业业绩评价价中的重要要作用。二、成本性性态分析原原理的案例例分析分析：按传统会计计的观点来来说，由于于每件产品品计划利润润为1元，，现超产2万件，增增加利润2万元，就就是超额20%完成成了利润计计划，实现现了利润同同产量（产产值）的同同步增长。。若从管理会会计的观点点来看，则则利润计划划不但没有有完成，而而且相差很很大。因为为本年度实实际产量12万件，，较计划产产量增长20%，固固定成本总总额不变，，按照成本本习性，单单位产品中中所含的固固定成本应应随产量的的增加而反反比例逐减减。二、成本性性态分析原原理的案例例分析具体测算：：原每件产品品的固定成成本为：300000÷100000=3（元元）现在每件产产品的固定定成本为：：300000÷120000=2.5（元））即每件产品品应降低固固定成本0.5元。。由于产品品的单位售售价未变，，所以每件件产品固定定成本的降降低数即为为利润的增增加数。企企业本年度度的利润增增加数为：：由于成本降降低而增加加的利润为为：0.5×120000=60000（元））由于产量增增加而增加加的利润为为：1×20000=20000（元元）利润增加数数合计为：：60000+20000=80000（元））可见，海通通股份有限限公司实际际实现利润润应比计划划增加80000元元，即达到到180000元，，才能同公公司的产量量相适应；；而实际上上，公司只只实现了120000元的利利润，相差差60000元。二、成本性性态分析原原理的案例例分析结论:该公司本年年度利润计计划的完成成情况是不不理想的，，企业一定定还存在着着一些问题题。本例也说明明，通常人人们认为的的利润同产产值同步增增长这个等等式是不成成立的，因因为在传统统的经济思思想影响下下，没有对对企业产品品成本进行行深层的分分析。第四节变变动成本本法我国从20世纪80年代开始始，很多专专家、学者者对变动成成本法展开开了广泛而而深入的研研究。目前前，我国经经济体制改改革不断深深化，市场场经济变化化莫测，为为了使企业业在愈演愈愈烈的市场场竞争中处处于不败之之地，成本本优势便成成为掌握主主动权的法法宝。在生生产技术水水平提高和和生产工艺艺改善的前前提下，固固定性制造造费用的比比重呈逐渐渐升高趋势势，传统的的完全成本本法提供的的会计资料料越来越不不能满足企企业决策需需要了，而而变动成本本法因其在在固定性制制造费用处处理方面的的特点而有有了广阔的的应用空间间。本节仅仅从变动成成本法和完完全成本法法各自的特特点、区别别及决策应应用等方面面进行探讨讨。一、变动成成本法概述述变动成本法法的概念:变动成本法法是指在组组织常规的的产品成本本计算过程程中，以成成本性态分分析为前提提，在计算算产品成本本时只包括括产品生产产过程中所所消耗的直直接材料、、直接人工工和变动制制造费用即即变动生产产成本，而而把固定制制造费用即即固定生产产成本及非非生产成本本全部作为为期间成本本处理的产产品成本计计算方法。。变动成本法法的成本构构成总成本总成本产品成本期间成本直接材料直接人工变动制造费费用固定制造费费用(固定定生产成本本)销售费用管理费用财务费用变动生产成成本非生产成本本生产成本一、变动成成本法概述述变动成本法法的作用:（1）提供供每种产品品的盈利能能力资料（2）为正正确地制定定经营决策策以及进行行成本的计计划和控制制，提供许许多有价值值的资料（3）变动动成本计算算便于和标标准成本、、弹性预算算和责任会会计等直接接结合，在在计划和日日常控制的的各个环节节发挥重要要作用二、变动成成本法与完完全成本法法的比较（一）产品品成本不同同1．变动成成本法下产产品成本内内容及理论论依据2．完全成成本法下产产品成本内内容及理论论依据（二）存货货估价不同同（三）盈亏亏计算方面面的不同三、变动成成本法和完完全成本法法优劣分析析变动成本法法较完全成成本法的优优点：1．能够提提供每种产产品的盈利利资料，强强化经营管管理2．促使管管理者重视视销售环节节，避免盲盲目生产3．有利于于分清各部部门的经济济责任，实实现各司其其职4．简化成成本核算，，便于提高高工作效率率三、变动成成本法和完完全成本法法优劣分析析变动成本法法较完全成成本法的局局限性：：1．变动成成本法的观观念不符合合会计准则则2．变动成成本法会影影响各方面面及时获得得收益四、完全成成本法和变变动成本法法的结合(一)两种种方法相结结合的可行行性两种方法尽尽管有不同同之处,但两者都都是为了对对企业产耗耗费水平进进行考核和和评价,核算内容容除了固定定性制费用用外其余项项目也相同同。因此,在一个个企业中,以一种种成本法为为基础,期末把固固定性制造造费用进行行调整,提供另一一种成本法法的资料不不仅是可行行的,也也是可能的的。(二)账户户设置为了能够同同时提供两两种方法下下有关的成成本核算资资,企业业应设置““基本生产产成本”、、“辅助生生产成本————变变动性费用用”、“辅辅助生产成成本————固定性性费用”、、“固定性性制费用””、“变动动性制造费费用”等账账户,同同时在“管管理费用””、“销售售费用”账账户下设置置“固定性性期间费用用”和“变变动性期间间费用”两两个明细账账户。第五节决决策相相关的若干干成本概念念除了在第一一节中我们们谈到的三三种成本的的分类，企企业在进行行各种决策策时，还会会用到一些些成本概念念，这里将将做进一步步的详细叙叙述。一、产品成成本和期间间成本（一）产品品成本。产产品成本是是指产品本本身在其形形成过程中中发生的有有关成本。。（二）期间间成本。期期间成本是是指计入当当期损益，，即一经发发生就计入入当期损益益、不能使使企业在以以后受益的的营业成本本。二、历史成成本和重置置成本（一）历史史成本。历历史成本是是指企业过过去时期实实际发生的的成本，也也就是财务务会计中的的实际成本本。它是财财务会计中中最原始的的计量属性性，大部分分的资产是是用历史成成本计量的的。（二）重置置成本。重重置成本又又可称为现现时成本或或现时重置置成本，它它是指按照照现在的市市场价格购购买目前所所持有的某某项资产所所需支付的的成本。三、付现成成本和沉没没成本（一）付现现成本。付付现成本又又称为现金金支出成本本，是指在在未来时期期需要以现现金支付的的成本。在在经营决策策中，特别别是当企业业资金处于于紧张状态态，支付能能力受到限限制的情况况下，往往往把现金支支付成本作作为考虑的的重点，会会选择付现现成本最小小的方案代代替总成本本最低的方方案。（二）沉没没成本。沉沉没成本是是指过去决决策所发生生的，无法法由现在或或将来的任任何决策所所改变的成成本，但其其在目前和和将来时期期仍然继续续发挥作用用、提高效效益。它是是过去决策策的结果，，与目前考考虑的决策策方案无直直接关系。。四、机会成成本和假计计成本（一）机会会成本。机机会成本是是指在经营营决策中，，从多种可可选择方案案中选取某某个最满意意方案而放放弃次满意意方案的可可计量价值值。（二）假计计成本。假假计成本，，是机会成成本的一种种表现形式式，既不是是企业实际际支出，也也不记账，，是使用某某种经济资资源的代价价。假计成成本是指在在某些情况况下并非一一目了然或或并不一定定实际存在在的机会成成本。凡是是需要经过过假定推断断才能确定定的机会成成本就是假假计成本。。假计成本本最典型的的表现就是是利息。五、专属成成本和共同同成本（一）专属属成本。专专属成本，，又称特定定成本，是是指那些能能够明确归归属于特定定决策方案案（或某个个责任单位位）的固定定成本或混混合成本。。没有产品品或部门，，就不会发发生这些成成本，所以以专属成本本是与特定定的产品或或部门相联联系的特定定的成本。。（二二））共共同同成成本本。。共共同同成成本本是是指指那那些些由由于于若若干干产产品品的的生生产产或或若若干干部部门门的的存存在在或或若若干干项项目目而而发发生生的的固固定定成成本本。。六、、可可避避免免成成本本和和不不可可避避免免成成本本（一一））可可避避免免成成本本。。可可避避免免成成本本是是指指管管理理当当局局通通过过某某项项决决策策行行动动可可以以改改变变其其数数额额的的成成本本。。（二二））不不可可避避免免成成本本。。不不可可避避免免成成本本是是指指通通过过管管理理当当局局决决策策不不能能改改变变或或强强制制改改变变会会给给企企业业带带来来不不利利影影响响的的成成本本。。七、、可可控控成成本本和和不不可可控控成成本本（一一））可可控控成成本本。。可可控控成成本本是是指指在在会会计计期期间间内内责责任任单单位位可可以以采采取取措措施施进进行行调调整整的的成成本本。。（二二））不不可可控控成成本本。。不不可可控控成成本本是是指指在在会会计计期期间间内内责责任任单单位位无无法法采采取取措措施施进进行行调调控控的的成成本本。。八、、可可延延缓缓成成本本和和不不可可延延缓缓成成本本（一一））可可延延缓缓成成本本。。可可延延缓缓成成本本是是指指管管理理部部门门拟拟决决定定要要实实施施某某方方案案，，但但若若这这一一方方案案推推迟迟实实施施，，对对目目前前的的经经营营活活动动并并不不会会发发生生较较大大的的不不利利影影响响，，那那么么，，与与该该方方案案有有关关的的成成本本即即称称为为可可延延缓缓成成本本。。（二二））不不可可延延缓缓成成本本。。不不可可延延缓缓成成本本是是指指管管理理部部门门已已选选定定的的某某一一决决策策方方案案必必须须立立即即实实施施，，否否则则，，将将会会对对企企业业的的生生产产经经营营活活动动的的正正常常运运行行产产生生重重大大不不良良影影响响的的成成本本。。这这种种成成本本即即使使在在财财力力十十分分紧紧张张的的情情况况下下也也不不能能延延期期执执行行。。九、、实实际际成成本本、、估估计计成成本本和和标标准准成成本本（一一））实实际际成成本本。。实实际际成成本本是是指指在在某某一一特特定定时时期期内内，，为为制制造造某某种种产产品品或或提提供供某某种种服服务务所所实实际际发发生生的的成成本本。。（二二））估估计计成成本本。。估估计计成成本本是是指指在在事事前前或或生生产产经经营营过过程程中中对对产产品品成成本本或或某某项项费费用用的的估估计计数数。。（三三））标标准准成成本本。。标标准准成成本本是是指指按按照照某某种种标标准准条条件件制制定定的的产产品品成成本本和和费费用用额额度度，，用用于于对对产产品品成成本本和和费费用用进进行行控控制制而而使使之之保保持持应应有有的的水水平平，，所所以以又又称称为为““应应有有成成本本””。。十、、边边际际成成本本、、增增量量成成本本和和差差量量成成本本（一一））边边际际成成本本。。边边际际成成本本是是指指成成本本对对产产量量无无限限小小变变