第章 变动成本法

第11章

变动成本法学习目标1．理解和掌握变动成本法的基本原理及其运用2．理解和掌握变动成本法与完全成本法如何结合运用11.1

变动成本法的基本原理变动成本法（variablecosting）与完全成本法（fullcosting）完全成本法也称吸收成本法（absorptioncosting）

主要特点：产品成本包括直接材料、直接人工和制造费用，而制造费用根据其成本性态又可以进一步分为变动性制造费用与固定性制造费用。即单位的产品成本还包括一定份额固定性制造费用。变动成本法，又称为直接成本法（directcosting）

与完全成本法的区别：产品成本只包括直接材料、直接人工和变动性制造费用，而不包括固定性制造费用。

理论依据：固定性制造费用主要是为企业提供一定的生产经营条件而发生的。这些生产经营条件一旦形成，不管其实际利用程度如何，相关费用照样发生，与产品的实际生产没有直接的联系，并不随产销量的增减而增减，因而，不应该把它计入产品成本，而应该作为期间费用处理。

由于变动成本法与完全成本法对于产品成本构成的认识和处理方法不同，因而产生了存货计价、分期损益计算等一系列差异。一、产品成本构成变动成本法与完全成本法的成本构成如图11—1所示。案例11—1

江陵公司2008年度相关资料如下：直接材料5.00元/件直接人工9.00元/件变动性制造费用0.60元/件固定性制造费用92000元年生产量10000件根据案例11—1的资料，变动成本法与完全成本法的单位产品成本计算如表11—1所示。根据完全成本法，单位期末存货将吸收固定性制造费用9.20元，而根据变动成本法，单位期末存货却不包括这部分费用，从而使变动成本法与完全成本法确定的单位产品成本相差9.20元。二、存货计价由于产品成本构成项目不同，完全成本法与变动成本法，对期末存货的估价也不同。以案例11—1的资料为例，根据完全成本法，单位存货的成本为23.80元，而根据变动成本法，单位存货的成本却只有14.60元。三、分期损益计算变动成本法与完全成本法的分期损益计算也有所不同。1.计算方式

完全成本法：利润表并不区分变动成本与固定成本，所有生产成本都计入产品销售成本，产品销售收入扣除产品销售成本，便可得到产品销售毛利，再从产品销售毛利中扣除销售及行政管理费用就得到经营利润。

完全成本法分期损益计算过程下所示

产品销售收入

减：产品销售成本＝产品销售毛利

减：销售及行政管理费用＝经营利润变动动成成本本法法：：利利润润表表的的成成本本区区分分为为变变动动成成本本与与固固定定成成本本。。产产品品销销售售收收入入扣扣除除生生产产过过程程的的变变动动成成本本得得到到生生产产过过程程的的贡贡献献毛毛益益，，再再从从生生产产过过程程的的贡贡献献毛毛益益中中扣扣除除变变动动性性销销售售及及行行政政管管理理费费用用便便得得到到最最终终贡贡献献毛毛益益，，最最后后从从最最终终贡贡献献毛毛益益中中扣扣除除固固定定成成本本及及费费用用，，就就得得到到经经营营利利润润。。变动动成成本本法法分分期期损损益益计计算算过过程程如如下所示示产品品销销售售收收入入减：：变变动动性性生生产产成成本本＝生产产贡贡献献毛毛益益减：：变变动动性性销销售售及及行行政政管管理理费费用用＝最终终贡贡献献毛毛益益减：：固固定定性性制制造造费费用用固定定性性销销售售及及行行政政管管理理费费用用＝经营营利利润润2.计算算结结果果由于于““产产品品销销售售成成本本＝＝期期初初存存货货成成本本＋＋本本期期入入库库存存货货成成本本－－期期末末存存货货成成本本””，，而而变变动动成成本本法法与与完完全全成成本本法法的的产产品品成成本本构构成成及及其其存存货货计计价价不不同同，，因因此此其其产产品品销销售售成成本本也也自自然然不不同同，，从从而而分分期期损损益益计计算算结结果果也也可可能能不不同同。。以案案例例11——1的的资资料料为为例例，，并并进进一一步步假假设设：：期初初存存货货（（件件））0生产产量量（（件件））10000销售售量量（（件件））8000期末末存存货货（（件件））2000单位位销销售售价价格格（（元元））35变动动性性销销售售及及行行政政管管理理费费用用（（元元/件件））1.2年固固定定性性销销售售及及行行政政管管理理费费用用（（元元））58000根据据上上述述资资料料，，运运用用完完全全成成本本法法与与变变动动成成本本法法分分别别计计算算江江陵陵公公司司2008年度度的的经经营营利利润润如如表表11——2和表表11——3所示示。。完全全成成本本法法与与变变动动成成本本法法确确定定的的经经营营利利润润不不同同。。根据据完完全全成成本本法法，，经经营营利利润润为为22000元元，，而而根根据据变变动动成成本本法法，，经经营营利利润润则则为为3600元元，，两两者者之之间间相相差差18400元元。。两者者之之间间差异异的的原因因在在于于根根据据变变动动成成本本法法，，固固定定性性制制造造费费用用92000元元作作为为期期间间费费用用如如数数在在当当期期扣扣除除，，而而根根据据完完全全成成本本法法，，却却将将固固定定性性制制造造费费用用92000元元在在已已经经销销售售产产品品与与期期末末存存货货之之间间进进行行分分配配，，期期末末存存货货吸吸收收了了固固定定性性制制造造费费用用18400元元（（2000××9.2））。。11.2变动动成成本本法法与与完完全全成成本本法法的的结结合合运运用用一、、变动动成成本本法法与与完完全全成成本本法法比比较较案例例11——2光光明明公公司司2006年年、、2007年年和和2008年年度度相相关关资资料料如如下下。。(1)收收入入及及成成本本数数据据如如表表11——4所所示示。。(2)产销销情情况况如如表表11——5所示示。。(3)假设设存存货货发发出出的的计计价价方方法法采采用用后后进进先先出出法法。。下面面将将基基于于变变动动成成本本法法与与完完全全成成本本法法，，分分别别比比较较光光明明公公司司2006年、、2007年和和2008年的的经经营营利利润润。。1.生生产产量量大大于于销销售售量量光明明公公司司2006年年度度的的生生产产量量（（10000件件））大大于于销销售售量量（（8000件件））。。如果果生生产产量量大大于于销销售售量量，，完完全全成成本本法法的的经经营营利利润润（（22000元））大大于于变变动动成成本本法法的的经经营营利利润润（（3600元））。。这这是是因因为为根根据据完完全全成成本本法法，，期期末末存存货货吸吸收收了了部部分分固固定定性性制制造造费费用用，，而而根根据据变变动动成成本本法法，，固固定定性性制制造造费费用用92000元如如数数在在当当期期扣扣除除。。2.生产产量量等等于于销销售售量量光明明公公司司2007年度度的的生生产产量量等等于于销销售售量量即即产产销销平平衡衡（（都都是是10000件））。。如果果生生产产量量等等于于销销售售量量即即产产销销平平衡衡，，完完全全成成本本法法计计算算的的经经营营利利润润与与变变动动成成本本法法计计算算的的经经营营利利润润相相等等（（都都是是42000元））。。3.生产产量量小小于于销销售售量量光明明公公司司2008年度度的的生生产产量量（（8000件））小小于于销销售售量量（（10000件））。。如果果生生产产量量小小于于销销售售量量，，完完全全成成本本法法计计算算的的经经营营利利润润（（23600元）小于于变动成成本法计计算的经经营利润润（42000元）。这这是因为为，根据据完全成成本法，，产品销销售收入入不仅要要扣除本本期（2008年度）的的固定性性制造费费用，而而且还要要扣除上上期（2007年度）存存货结转转、吸收收而来的的固定性性制造费费用；而而根据变变动成本本法，产产品销售售收入却却只扣除除本期（（2008年度）固固定性制制造费用用。二、变动成本本法与完完全成本本法的评评价1.分期期损益变动成本本法能够够明确地地揭示产产品的销销售量、、成本和和经营利利润之间间的依存存关系，，其所计计算的经经营利润润与销售售量的增增减保持持一致，，易于为为企业经经理人所所理解和和接受，，便于决决策、控控制和分分析。完全成本本法由于于掺杂了了一些人人为的计计算因素素，使经经营利润润与销售售量增减减不能保保持相应应的依存存关系，，甚至生生产量增增加而销销售量减减少，经经营利润润却增加加，这就就难以为为企业经经理人所所理解和和接受。。案例11—3华光公司2007年和2008年的的基本数据如如表11—13和表11—14所示示。根据上述数据据，要求分别计算完全成本法和变动成本法法下的分期损益。2007年与与2008年年，华光公司司的销售量都都是20000件，但是是，2008年的经营利利润却比2007年多了了80000元。原因是2008年华华光公司期末末存货增加了了5000件件，吸收了固固定性制造费费用80000元（16×5000）。完全成本法下下生产量增加，，使经营利润润增加，有利利于促进企业业提高劳动生生产率，从而而继续提高产产品产量。这这适用于早期期供不应求的的卖方市场经经营环境或垄垄断性行业。。但是，在今今天买方市场场经营环境或或竞争性行业业，这种情形形就显得极为为被动。根据变动成本本法，2007年与2008年华光公司的的销售量一样样，经营利润润也一样。这这就明显地显显示出经营利利润与销售量量的依存关系系，说明企业业扩大销售量量（而不是增增加生产量））是增加经营营利润的一种种途径。变动动成本法有利利于以销定产产，适用于当当今买方市场场经营环境或或竞争性行业业。2.决策分析完全成本法比比较适合于长长期决策分析析。长期而言言企业的生产产能力会发生生增减变动，，一切成本都都是变动成本本。因此，企企业的长期决决策分析必须须建立在补偿偿所有成本的的基础上。从从这个角度来来看，完全成成本法所提供供信息比较充充分。变动成本法比比较适合于短短期决策分析析。就短期来来说企业现有有生产能力一一旦形成，在在短期内难以以发生变动，，与此相关的的固定成本是是不可避免的的，而变动成成本却会受短短期决策的影影响。贡献毛毛益揭示了产产品本身的盈盈利能力，因因此企业的短短期决策通常常借助于贡献献毛益。而只只有变动成本本法才便于提提供贡献毛益益的相关信息息，完全成本本法难以胜任任这个特殊要要求。3.成本控制制与绩效评价价成本控制与绩绩效评价的准准则是可控性性原则。变动成本法将将成本分为固固定成本与变变动成本，可可以为各责任任单位提供成成本控制与绩绩效评价的信信息，有利于于成本控制与与绩效评价。。完全成本法不不区分固定成成本与变动成成本，一视同同仁，都在各各种产品之间间进行分配，，不利于成本本控制与绩效效评价。4.对外报告及纳纳税申报传统的成本观观念是完全成成本观念。变动成本法的的成本观念不不符合传统成成本观念，因因而根据变动动成本法进行行的存货计价价与分期损益益确定，不符符合对外报告告的要求，也也不符合应纳纳所得税额的的计算申报。。因而，目前前变动成本法法还不可能取取代完全成本本法。三、变动成本法与与完全成本法法的结合运用用变动成本法与与完全成本法法各有其适应应性。企业组组织的经理人人具有投资者者与经营者的的双重身份