2023年注册会计师会计重点

本章应关注的重要内容有：(1)会计信息质量规定中的可靠性、可比性、实质重于形式和谨慎性等；（2)会计要素中的资产、收入、费用、利得和损失等。近3年题型题量分析表202３年20２３年202３年（新制度）202３年(原制度）题量分值题量分值题量分值题量分值单项选择题11.５多项选择题12合计121１．５重要考点：会计信息质量规定

考频:★只需理解,在脑子里形成印象，不需背诵

一、可靠性

可靠性规定公司应当以实际发生的交易或者事项为依据的进行确认、计量和报告，如实反映符合确认和计量规定各项会计要素及其他相关信息，保证会计信息真实可靠、内容完整。ﻫ二、相关性ﻫ相关性规定公司提供的会计信息应当与财务报告使用者的经济决策需要相关，有助于财务报告使用者对公司过去、现在或者未来的情况作出评价或者预测。ﻫ三、可理解性

可理解性规定公司提供的会计信息应当清楚明了，便于财务报告使用者理解和使用。ﻫ四、可比性

可比性规定公司提供的会计信息应当具有可比性。具体涉及下列规定:ﻫ（一)同一公司对于不同时期发生的相同或者相似的交易或者事项，应当采用一致的会计政策，不得随意变更。

（二)不同公司发生的相同或者相似的交易或者事项，应当采用规定的会计政策,保证会计信息口径一致、互相可比，即对于相同或者相似的交易或者事项，不同公司应当采用一致的会计政策,以使不同公司按照一致的确认、计量和报告基础提供有关会计信息。ﻫ五、实质重于形式ﻫ实质重于形式规定公司应当按照交易或者事项的经济实质进行会计确认、计量和报告，不应仅以交易或者事项的法律形式为依据。假如公司仅仅以交易或者事项的法律形式为依据进行会计确认、计量和报告,那么就容易导致会计信息失真，无法如实反映经济现实和实际情况。ﻫ六、重要性ﻫ重要性规定公司提供的会计信息应当反映与公司财务状况、经营成果和钞票流量有关的所有重要交易或者事项。

七、谨慎性ﻫ谨慎性规定公司对交易或者事项进行会计确认、计量和报告时应当保持应有的谨慎,不应高估资产或者收益、低估负债或者费用。

但是,谨慎性的应用并不允许公司设立秘密准备,假如公司故意低估资产或者收益，或者故意高估负债或者费用,将不符合会计信息的可靠性和相关性规定,损害会计信息质量，扭曲公司实际的财务状况和经营成果，从而对使用者的决策产生误导，这是会计准则所不允许的。ﻫ八、及时性ﻫ及时性规定公司对于已经发生的交易或者事项,应当及时进行确认、计量和报告，不得提前或者延后。

重要考点：会计要素

考频:★只需理解,在脑子里形成印象,不需背诵

一、资产的定义及其确认条件ﻫ（一)资产的定义ﻫ资产,是指公司过去的交易或者事项形成的、由公司拥有或者控制的、预期会给公司带来经济利益的资源。根据资产的定义，资产具有以下几个方面的特性:ﻫ1.资产应为公司拥有或者控制的资源;ﻫ2.资产预期会给公司带来经济利益;ﻫ３.资产是由公司过去的交易或者事项形成的。ﻫ(二)资产的确认条件

将一项资源确认为资产,需要符合资产的定义,并同时满足以下两个条件:

1.与该资源有关的经济利益很也许流入公司;ﻫ２.该资源的成本或者价值可以可靠地计量。ﻫ如何理解资产的账面余额、账面净值和账面价值?ﻫ资产的账面价值=资产账面余额-资产折旧或摊销－资产减值准备

二、负债的定义及其确认条件

(一)负债的定义ﻫ负债，是指公司过去的交易或者事项形成的、预期会导致经济利益流出公司的现时义务。根据负债的定义,负债具有以下几个方面的特性:ﻫ１.负债是公司承担的现时义务；

2.负债的清偿预期会导致经济利益流出公司;ﻫ3．负债是由公司过去的交易或者事项形成的。

(二)负债的确认条件ﻫ将一项义务确认为负债，需要符合负债的定义，并同时满足以下两个条件:

1.与该义务有关的经济利益很也许流出公司;

2.未来流出的经济利益可以可靠地计量。ﻫ三、所有者权益的定义及其确认条件

(一）所有者权益的定义

所有者权益，是指公司资产扣除负债后,由所有者享有的剩余权益。公司的所有者权益又称为股东权益。所有者权益是所有者对公司资产的剩余索取权。ﻫ（二)所有者权益的来源构成ﻫ所有者权益按其来源重要涉及所有者投入的资本、直接计入所有者权益的利得和损失、留存收益等。

所有者投入的资本,是指所有者投入公司的资本部分，它既涉及构成公司注册资本或者股本部分的金额,也涉及投入资本超过注册资本或者股本部分的金额,即资本溢价或者股本溢价。

直接计入所有者权益的利得和损失，是指不应计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分派利润无关的利得或者损失。其中,利得是指由公司非平常活动所形成的、会导致所有者权益增长的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入。损失是指由公司非平常活动所发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分派利润无关的经济利益的流出。

留存收益是公司历年实现的净利润留存于公司的部分，重要涉及计提的盈余公积和未分派利润。ﻫ(三)所有者权益的确认条件

由于所有者权益体现的是所有者在公司中的剩余权益,因此,所有者权益的确认重要依赖于其他会计要素,特别是资产和负债的确认;所有者权益金额的拟定也重要取决于资产和负债的计量。

四、收入的定义及其确认条件ﻫ（一)收入的定义ﻫ收入,是指公司在平常活动中形成的、会导致所有者权益增长的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。根据收入的定义，收入具有以下几个方面的特性：ﻫ1.收入应当是公司在平常活动中形成的；

2.收入应当最终会导致所有者权益的增长;ﻫ3.收入应当会导致经济利益的流入，该流入与所有者投入资本无关。

(二)收入的确认条件ﻫ收入在确认时除了应当符合收入定义外，还应当满足严格的确认条件。收入只有在经济利益很也许流入,从而导致公司资产增长或者负债减少、且经济利益的流入额可以可靠计量时才干予以确认。因此，收入的确认至少应当符合以下条件:一是与收入相关的经济利益很也许流入公司;二是经济利益流入公司的结果会导致公司资产的增长或者负债的减少;三是经济利益的流入额可以可靠地计量。ﻫ五、费用的定义及其确认条件

（一)费用的定义ﻫ费用,是指公司在平常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分派利润无关的经济利益的总流出。根据费用的定义，费用品有以下几个方面的特性:ﻫ1.费用应当是公司在平常活动中发生的；

2.费用会导致所有者权益的减少;

3.费用是与向所有者分派利润无关的经济利益的总流出。ﻫ(二)费用的确认条件

费用的确认至少应当符合以下条件:一是与费用相关的经济利益应当很也许流出公司；二是经济利益流出公司的结果会导致资产的减少或者负债的增长;三是经济利益的流出额可以可靠计量。

六、利润的定义及其确认条件

(一)利润的定义

利润，是指公司在一定会计期间的经营成果。反映的是公司的经营业绩情况，是业绩考核的重要指标。ﻫ(二)利润的来源构成ﻫ利润涉及收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。

(三）利润的确认条件

利润反映的是收入减去费用、利得减去损失后的净额,因此,利润的确认重要依赖于收入和费用以及利得和损失的确认,其金额的拟定也重要取决于收入、费用、利得、损失金额的计量。

利润反映的是收入减去费用、利得减去损失后的净额,因此,利润的确认重要依赖于收入和费用以及利得和损失的确认，其金额的拟定也重要取决于收入、费用、利得、损失金额的计量。本章应关注的重要内容有：(1)交易性金融资产的会计解决；（2）持有至到期投资的会计解决；(3)贷款和应收款项的会计解决；（4)可供出售金融资产的会计解决;(5)金融资产减值的会计解决；(6)金融资产转移的会计解决等。注：ﻫ(1)2023年综合题如使用中文解答，最高得分为1０分;如使用英文解答，该小题须所有使用英文，最高得分为l５分。

(2）２023年考题中尚有一道单选题、一道多选题和一道综合题与本章内容有关。

重要考点:交易性金融资产的会计解决

考频:★★★内容规定必须掌握,相关内容需背诵，熟记于心交易性金融资产的会计解决初始计量按公允价值计量相关交易费用计入当期损益(投资收益）已宣告但尚未发放的钞票股利或已到付息期但尚未领取的利息，应当确认为应收项目后续计量资产负债表日按公允价值计量，公允价值变动计入当期损益(公允价值变动损益)处置处置时,售价与账面价值的差额计入投资收益将持有交易性金融资产期间公允价值变动损益转入投资收益(一）公司取得交易性金融资产ﻫ借:交易性金融资产——成本(公允价值)

投资收益(发生的交易费用）

应收股利(实际支付的款项中具有已宣告但尚未发放的钞票股利）ﻫ应收利息(实际支付的款项中具有已到付息期尚未领取的利息)

贷:银行存款等ﻫ(二）持有期间的股利或利息ﻫ借：应收股利(被投资单位宣告发放的钞票股利×投资持股比例)

应收利息(资产负债表日计算的应收利息)ﻫ贷：投资收益

(三)资产负债表日公允价值变动ﻫ1．公允价值上升

借:交易性金融资产——公允价值变动

贷:公允价值变动损益ﻫ2.公允价值下降ﻫ借：公允价值变动损益ﻫ贷:交易性金融资产——公允价值变动

（四)出售交易性金融资产

借:银行存款(价款扣除手续费)ﻫ贷：交易性金融资产

投资收益(差额,也也许在借方)

同时：

借:公允价值变动损益(原计入该金融资产的公允价值变动）

贷：投资收益ﻫ或:ﻫ借：投资收益

贷：公允价值变动损益ﻫ【提醒1】为了保证“投资收益”的数字对的，出售交易性金融资产时,要将交易性金融资产持有期间形成的“公允价值变动损益”转入“投资收益”。

【提醒２】出售时投资收益=出售净价－取得时成本

【提醒3】出售时处置损益（影响利润总额的金额)=出售净价-出售时账面价值ﻫ重要考点：持有至到期投资的会计解决ﻫ考频:★★★内容规定必须掌握,相关内容需背诵，熟记于心持有至到期投资的会计解决初始计量按公允价值和交易费用之和计量(其中,交易费用在“持有至到期投资——利息调整”科目核算）实际支付款项中包含已到付息期尚未领取的利息，应当确认为应收项目后续计量采用实际利率法,按摊余成本计量持有至到期投资转换为可供出售金融资产可供出售金融资产按重分类日公允价值计量，公允价值与账面价值的差额计入资本公积处置处置时,售价与账面价值的差额计入投资收益(一）持有至到期投资的初始计量

借：持有至到期投资——成本(面值）

——利息调整(差额,也也许在贷方）

应收利息(实际支付的款项中包含的利息）ﻫ贷:银行存款等ﻫ【提醒】到期一次还本付息债券的票面利息在“持有至到期投资应计利息”中核算。ﻫ(二)持有至到期投资的后续计量ﻫ借:应收利息(分期付息债券按票面利率计算的利息)ﻫ贷：投资收益(持有至到期投资摊余成本和实际利率计算拟定的利息收入)

持有至到期投资——利息调整(差额,也也许在借方）ﻫ金融资产的摊余成本，是指该金融资产初始确认金额经下列调整后的结果:

(1）扣除已偿还的本金；ﻫ(2)加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额;ﻫ(３)扣除已发生的减值损失（仅合用于金融资产)。

本期计提的利息=期初摊余成本×实际利率

本期期初摊余成本即为上期期末摊余成本

期末摊余成本=期初摊余成本+本期计提的利息-本期收回的利息和本金-本期计提的减值准备

【提醒】就持有至到期投资来说，摊余成本即为其账面价值。ﻫ【提醒1】就持有至到期投资来说,摊余成本即为其账面价值。ﻫ【提醒2】实际利率,是指将金融资产或金融负债在预期存续期间或合用的更短期间内的未来钞票流量,折现为该金融资产或金融负债当前账面价值所使用的利率。

【提醒3】公司在初始确认划分为摊余成本计量的金融资产或金融负债时，就应当计算拟定实际利率，并在相关金融资产或金融负债预期存续期间或合用的更短期间内保持不变。

(三)持有至到期投资转换ﻫ借：可供出售金融资产（重分类日公允价值）ﻫ持有至到期投资减值准备

贷:持有至到期投资ﻫ资本公积——其他资本公积（差额,也也许在借方)ﻫ(四)出售持有至到期投资ﻫ借:银行存款等

持有至到期投资减值准备ﻫ贷：持有至到期投资

投资收益(差额也也许在借方)

【提醒】持有至到期投资账面价值=持有至到期投资余额－持有至到期投资减值准备余额。

重要考点：贷款和应收款项的会计解决ﻫ考频：★★内容规定掌握,在脑子里形成印象,看到相关习题能有思绪，不用刻意背诵。贷款和应收款项的会计解决初始计量按公允价值与交易费用之和计量后续计量采用实际利率法，按摊余成本计量处置处置时,售价与账面价值的差额计入当期损益(一)贷款ﻫ1.未发生减值

（１)公司发放的贷款ﻫ借:贷款——本金(本金)

贷:吸取存款等ﻫ贷款——利息调整(差额,也也许在借方）

(2)资产负债表日ﻫ借:应收利息(按贷款的协议本金和协议利率计算拟定）ﻫ贷款——利息调整（差额，也也许在贷方）ﻫ贷：利息收入(按贷款的摊余成本和实际利率计算拟定)ﻫ协议利率与实际利率差异较小的，也可以采用协议利率计算拟定利息收入。

（3)收回贷款时ﻫ借：吸取存款等

贷:贷款——本金ﻫ应收利息ﻫ利息收入(差额)

2．发生减值ﻫ(1）资产负债表日，拟定贷款发生减值

借：资产减值损失

贷:贷款损失准备ﻫ同时:

借:贷款——已减值

贷：贷款(本金、利息调整)ﻫ【提醒】为了区分正常贷款和不良贷款，当贷款发生减值时,要将“贷款(本金、利息调整）”转入“贷款——已减值”,这样做的目的便于金融业加强贷款的管理。

(2)资产负债表日确认利息收入

借：贷款损失准备(按贷款的摊余成本和实际利率计算拟定的利息收入)ﻫ贷：利息收入ﻫ同时，将按协议本金和协议利率计算拟定的应收利息金额进行表外登记。ﻫ（3)收回贷款ﻫ借:吸取存款等ﻫ贷款损失准备(相关贷款损失准备余额)ﻫ贷：贷款——已减值

资产减值损失(差额)ﻫ3.对于的确无法收回的贷款ﻫ借：贷款损失准备

贷：贷款——已减值

４.已确认并转销的贷款以后又收回

借：贷款——已减值ﻫ贷:贷款损失准备ﻫ借：吸取存款等

贷款损失准备

贷:贷款——已减值ﻫ资产减值损失(差额)ﻫ重要考点：可供出售金融资产的会计解决ﻫ考频:★★★内容规定必须掌握,相关内容需背诵，熟记于心可供出售金融资产的会计解决初始计量债券投资按公允价值和交易费用之和计量(其中，交易费用在“可供出售金融资产——利息调整”科目核算)实际支付的款项中包含的利息，应当确认为应收项目股票投资按公允价值和交易费用之和计量,实际支付的款项中包含的已宣告尚未发放的钞票股利应作为应收项目后续计量资产负债表日按公允价值计量，公允价值变动计入所有者权益（资本公积——其他资本公积)持有至到期投资转换为可供出售金融资产可供出售金融资产按公允价值计量，公允价值与账面价值的差额计入资本公积处置处置时，售价与账面价值的差额计入投资收益将持有可供出售金融资产期间产生的“资本公积——其他资本公积”转入“投资收益”(一)公司取得可供出售金融资产ﻫ1.股票投资ﻫ借:可供出售金融资产——成本（公允价值与交易费用之和)ﻫ应收股利(已宣告但尚未发放的钞票股利）

贷：银行存款等

2.债券投资

借:可供出售金融资产——成本（面值)

应收利息（实际支付的款项中包含的利息）

可供出售金融资产——利息调整（差额，也也许在贷方)ﻫ贷:银行存款等

(二)资产负债表日计算利息ﻫ借:应收利息(分期付息债券按票面利率计算的利息)ﻫ可供出售金融资产——应计利息(到期时一次还本付息债券按票面利率计算的利息)ﻫ贷：投资收益(可供出售债券的摊余成本和实际利率计算拟定的利息收入)

可供出售金融资产——利息调整(差额,也也许在借方)ﻫ(三)资产负债表日公允价值变动

１.公允价值上升

借：可供出售金融资产——公允价值变动

贷:资本公积——其他资本公积ﻫ２.公允价值下降ﻫ借:资本公积——其他资本公积ﻫ贷：可供出售金融资产——公允价值变动ﻫ(四)持有期间被投资单位宣告发放钞票股利

借:应收股利ﻫ贷:投资收益

(五）将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产ﻫ借：可供出售金融资产(重分类日公允价值）ﻫ贷：持有至到期投资

资本公积——其他资本公积(差额,也也许在借方）

（六）出售可供出售金融资产ﻫ借:银行存款等ﻫ贷：可供出售金融资产

投资收益(差额，也也许在借方）ﻫ同时:

借：资本公积——其他资本公积

(从所有者权益中转出的公允价值累计变动额,也也许在借方)ﻫ贷:投资收益

【提醒】为了保证“投资收益”的数字对的，出售可供出售金融资产时，要将可供出售金融资产持有期间形成的“资本公积——其他资本公积”转入“投资收益”。

【注意】可供出售金融资产发生的减值损失，应计入当期损益；假如可供出售金融资产是外币货币性金融资产,则其形成的汇兑差额也应计入当期损益。采用实际利率法计算的可供出售金融资产的利息,应计入当期损益；可供出售权益工具的钞票股利,应当在被投资单位宣告发放股利时计入当期损益。

重要考点:金融资产减值损失的计量ﻫ考频：★★★内容规定必须掌握，相关内容需背诵，熟记于心项目计提减值准备减值准备转回金融资产减值损失的计量持有至到期投资、贷款和应收款项发生减值时，应当将该金融资产的账面价值减记至预计未来钞票流量现值,减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益如有客观证据表白该金融资产价值已恢复,原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益可供出售金融资产发生减值时,应当将该金融资产的账面价值减记至公允价值,原直接计入所有者权益的因公允价值下降形成的累计损失，也应当予以转出,计入当期损益可供出售债务工具投资发生的减值损失，在随后的会计期间公允价值已上升且客观上与原减值损失确认后发生的事项有关的，原确认的减值损失应当予以转回,计入当期损益可供出售权益工具投资发生的减值损失，不得通过损益转回，公允价值上升计入资本公积长期股权投资(不具有控制、共同控制或重大影响，在活跃市场上没有报价，公允价值不能可靠计量的投资）发生减值时，应当将该金融资产的账面价值减记至预计未来钞票流量现值，减记的金额确认为资产减值损失,计入当期损益不得转回ﻫ重要考点:金融资产转移的确认和计量

考频:★★★内容规定必须掌握,相关内容需背诵,熟记于心

(一)金融资产整体转移和部分转移的区分

公司应当将金融资产转移区分为金融资产整体转移和部分转移，并分别按照会计准则有关规定解决。ﻫ(二)符合终止确认条件的情形

1．符合终止确认条件的判断ﻫ公司已将金融资产所有权上几乎所有风险和报酬转移给了转入方,应当终止确认相关金融资产。ﻫ以下情形表白公司已将金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬转移给了转入方：

(1)不附任何追索权方式出售金融资产;

（２)附回购协议的金融资产出售,回购价为回购时该金融资产的公允价值;

(3)附重大价外看跌期权(或重大价外看涨期权)的金融资产出售。公司将金融资产出售,同时与购买方之间签订看跌(或看涨)期权合约，但从合约条款判断，由于该期权为重大价外期权，致使到期时或到期前行权的也许性极小，此时可以认定公司已经转移了该项金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬,因此，应当终止确认该金融资产。ﻫ2.符合终止确认条件时的计量ﻫ金融资产整体转移的损益＝因转移收到的对价＋原直接计入所有者权益的公允价值变动累计利得（如为累计损失，应为减项)-所转移金融资产的账面价值

金融资产部分转移满足终止确认条件的,应当将所转移金融资产整体的账面价值,在终止确认部分和未终止确认部分（在此种情况下,所保存的部分资产应当视同未终止确认金融资产的一部分)之间，按照各自的相对公允价值进行分摊。

(三）不符合终止确认条件的情形

1.不符合终止确认条件的判断ﻫ公司保存了金融资产所有权上几乎所有风险和报酬，不应当终止确认相关金融资产。

以下情形通常表白公司保存了金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬：

（１)采用附追索权方式出售金融资产;

(2)将信贷资产或应收款项整体出售，同时保证对金融资产购买方也许发生的信用损失等进行全额补偿；ﻫ(3)附回购协议的金融资产出售，回购价固定或是原售价加合理回报;ﻫ(4)附总回报互换的金融资产出售,该互换使市场风险又转回给了金融资产出售方;ﻫ（５)附重大价内看跌期权(或重大价内看涨期权)的金融资产出售。

２.不符合终止确认时的计量

金融资产转移不满足终止确认条件的,应当继续确认该金融资产,所收到的对价确认为一项金融负债。此类金融资产转移实质上具有融资性质，不能将金融资产与所确认的金融负债互相抵销。ﻫ(四）继续涉入的情形ﻫ1．继续涉入的判断

公司既没有转移也没有保存金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬的，应当分别下列情况解决:

（1)放弃了对该金融资产控制的，应当终止确认该金融资产;

（２)未放弃对该金融资产控制的,应当按照其继续涉入所转移金融资产的限度确认有关金融资产，并相应确认有关负债。ﻫ２.继续涉入的计量ﻫ（1)通过担保方式继续涉入ﻫ①继续涉入资产=金融资产的账面价值和财务担保金额两者之中的较低者

②继续涉入负债=财务担保金额+财务担保协议的公允价值(提供担保收取的费用）

③财务担保协议的初始确认金额(公允价值)应当在该财务担保协议期间内按照时间比例摊销,确认为各期收入

④在资产负债表日进行减值测试,当可收回金额低于其账面价值时,应当按其差额计提减值准备

(２）金融资产部分转移的继续涉入ﻫ公司仅继续涉入所转移金融资产一部分的，应将该部分金融资产视作一个整体，并运用继续涉入会计解决原则;对于满足终止确认部分,也视作一个整体，应当比照金融资产部分转移时满足终止确认条件的相关规定进行解决。近3年题型题量分析表2023年2023年20２3年(新制度)２023年（原制度）题量分值题量分值题量分值题量分值单选题２3多选题36合计2３3６本章内容涉及存货的确认和计量。近3年考题为客观题,分数不高，属于不重要章节。本章应关注的重要内容有：(１)存货初始计量的核算;（2）存货可变现净值的确认方法;(3)存货期末计量的核算。重要考点：存货初始计量的核算

考频：★★内容规定掌握,在脑子里形成印象,看到相关习题能有思绪，不用刻意背诵。ﻫ存货应当按照成本进行初始计量。存货成本涉及采购成本、加工成本和其他成本。存货成本采购成本购买价款、相关税费、运送费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用加工成本直接人工以及按照一定方法分派的制造费用其他成本是指除采购成本、加工成本以外的，使存货达成目前场合和状态所发生的其他支出

(一)外购存货的成本购买价款指公司购入材料或商品的发票账单上列明的价款,但不涉及按规定可抵扣的增值税进项税额相关税费是指公司购买存货发生的进口关税以及不能抵扣的增值税进项税额等应计入存货采购成本的税费【提醒】①小规模纳税人购入货品相关的增值税计入存货成本；②一般纳税人购入货品相关的增值税可以抵扣的不计入成本；不能抵扣的应计入成本其他相关费用采购过程中发生的运送费、装卸费、保险费、包装费、仓储费，运送途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用等(二)加工取得存货的成本ﻫ存货的加工成本，涉及直接人工以及按照一定方法分派的制造费用。ﻫ(三）其他方式取得存货的成本

公司取得存货的其他方式重要涉及接受投资者投资、非货币性资产互换、债务重组、公司合并等。

1.投资者投入存货的成本ﻫ投资者投入存货的成本应当按照投资协议或协议约定的价值拟定，但协议或协议约定价值不公允的除外。在投资协议或协议约定价值不公允的情况下,按照该项存货的公允价值作为其入账价值。ﻫ2.通过非货币性资产互换、债务重组、公司合并等方式取得的存货的成本ﻫ3.盘盈存货的成本

盘盈的存货应按其重置成本作为入账价值,并通过“待解决财产损溢”科目进行会计解决,按管理权限报经批准后冲减当期管理费用。

(四)通过提供劳务取得的存货ﻫ通过提供劳务取得存货的，所发生的从事劳务提供人员的直接人工和其他直接费用以及可归属于该存货的间接费用,计入存货成本。

重要考点:存货可变现净值的确认方法ﻫ考频：★★内容规定掌握,在脑子里形成印象,看到相关习题能有思绪,不用刻意背诵。

存货的可变现净值，是指在平常活动中,存货的估计售价减去至竣工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额。ﻫ(一）可变现净值的基本特性

1.拟定存货可变现净值的前提是公司在进行平常活动ﻫ２.可变现净值为存货的预计未来净钞票流量,而不是存货的售价或协议价ﻫ3.不同存货可变现净值的构成不同

(1)产成品、商品和用于出售的材料等直接用于出售的商品存货，其可变现净值为在正常生产经营过程中,该存货的估计售价减去估计的销售费用和相关税费后的金额。

(2)需要通过加工的材料存货,其可变现净值为在正常生产经营过程中,以该存货所生产的产成品的估计售价减去至竣工时估计将要发生的成本、销售费用和相关税费后的金额。

（二）拟定存货的可变现净值应考虑的因素ﻫ公司拟定存货的可变现净值,应当以取得的确凿证据为基础,并且考虑持有存货的目的、资产负债表日后事项的影响等因素。ﻫ存货可变现净值的确凿证据,是指对拟定存货的可变现净值有直接影响的确凿证明，如产成品或商品的市场销售价格、与公司产成品或商品相同或类似商品的市场销售价格、供货方提供的有关资料、销售方提供的有关资料、生产成本资料等。

重要考点:存货期末计量的具体方法ﻫ考频:★★内容规定掌握，在脑子里形成印象，看到相关习题能有思绪，不用刻意背诵。ﻫ（一）存货估计售价的拟定（二）材料存货的期末计量近3年题型题量分析表20２3年202３年2023年（新制度)2023年（原制度）题量分值题量分值题量分值题量分值单选题2３22多选题４８合计2３６1０注：20２3年一道综合题与本章内容有关;202３年有一道单选题、一道多选题和两道综合题与本章内容有关；2０23年原制度和新制度考题各有一道综合题与本章内容有关。本章重要阐述的是长期股权投资的初始计量、后续计量、长期股权投资核算方法的转换与处置等内容,可以和金融资产、债务重组、非货币性资产互换、公司合并和合并财务报表等内容结合出题。近3年考题各种题型均已出现,属于非常重要章节。本章应关注的重要内容有:(1)公司合并方式取得长期股权投资的初始计量；(2）公司合并以外方式取得长期股权投资的初始计量;(3)长期股权投资权益法核算;（4)长期股权投资成本法与权益法的转换;(５）长期股权投资的处置等。重要考点:公司合并方式取得长期股权投资的初始计量考频：★★★内容规定必须掌握，相关内容需背诵,熟记于心。(一)同一控制下公司合并形成的长期股权投资１.合并方以支付钞票、转让非钞票资产或承担债务方式作为合并对价借:长期股权投资(被合并方所有者权益账面价值的份额）贷：负债（承担债务账面价值)资产(投出资产账面价值)资本公积——资本溢价或股本溢价(差额,在借方）借:管理费用(审计、法律服务等相关费用)贷:银行存款2.合并方以发行权益性证券作为合并对价借:长期股权投资（被合并方所有者权益账面价值的份额）贷:股本（发行股票的数量×每股面值)资本公积——股本溢价(差额)借:资本公积——股本溢价(权益性证券发行费用)贷:银行存款【提醒】上述调整的是资本公积(资本溢价或股本溢价),不能调整资本公积(其他资本公积）。若资本公积（资本溢价或股本溢价)局限性冲减的，则调整留存收益。3．公司通过多次互换交易，分步取得股权最终形成同一控制下公司合并合并日初始投资成本=合并日被合并方账面所有者权益×所有持股比例新增投资部分初始投资成本＝合并日初始投资成本-原长期股权投资账面价值新增投资部分初始投资成本与新支付对价的公允价值的差额,调整资本公积(资本溢价或股本溢价)，资本公积(资本溢价或股本溢价)局限性冲减的,冲减留存收益。【提醒】若一次交易形成同一控制下的公司合并,则考虑支付对价的账面价值;这里是通过多次互换交易最终形成的公司合并，合并日前付出对价考虑的是公允价值,所以新增投资部分也应用支付对价的公允价值。（二）非同一控制下公司合并形成的长期股权投资１.一次交易实现的公司合并购买方应当按照拟定的公司合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。公司合并成本涉及购买方付出的资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券的公允价值之和。购买方发生的审计、法律服务、评估征询等中介费用以及其他相关管理费用，应当于发生时计入当期损益。购买方作为合并对价发行的权益性证券或债务性证券的交易费用，应当计入权益性证券或债务性证券的初始确认金额。对于权益性证券,冲减资本公积、留存收益;对债务性证券记入“应付债券——利息调整”科目。无论是同一控制下的公司合并还是非同一控制下的公司合并形成的长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的钞票股利或利润,应作为应收项目解决。会计解决如下：非同一控制下公司合并形成的长期股权投资,应在购买日按公司合并成本，借记“长期股权投资”科目，按支付合并对价的账面价值，贷记或借记有关资产、负债科目，按其差额,贷记“营业外收入”或“投资收益”等科目。公司合并成本中包含的应自被投资单位收取的已宣告但尚未发放的钞票股利或利润,应作为应收股利进行核算。【提醒】非同一控制下的公司合并，投出资产为非货币性资产时,投出资产公允价值与其账面价值的差额应分别不同资产进行会计解决(与出售资产影响损益的解决是相同）:(１）投出资产为固定资产或无形资产，其差额计入营业外收入或营业外支出。（2)投出资产为存货,按其公允价值确认主营业务收入或其他业务收入,按其成本结转主营业务成本或其他业务成本。（３)投出资产为可供出售金融资产等投资的,其差额计入投资收益。可供出售金融资产持有期间公允价值变动形成的“资本公积——其他资本公积”应一并转入投资收益。２.公司通过多次互换交易分步实现非同一控制下公司合并(1)个别财务报表购买日合并成本=购买日之前所持被购买方的股权投资的账面价值+购买日新增投资成本【提醒1】个别报表中，原投资的其他综合收益(如长期股权投资权益法核算形成的“资本公积——其他资本公积”、可供出售金融资产公允价值变动形成的“资本公积——其他资本公积”)不转入投资收益，待处置时转入投资收益。【提醒2】若原投资作为可供出售金融资产核算,只需在购买日将可供出售金融资产的账面价值转入长期股权投资。(２)合并财务报表有关合并财务报表中的解决参见公司合并章节内容。重要考点:长期股权投资权益法核算ﻫ考频：★★★内容规定必须掌握，相关内容需背诵，熟记于心。

1.初始投资成本的调整ﻫ长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的,不调整长期股权投资的初始投资成本；长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的,应按其差额，借记“长期股权投资——成本”科目,贷记“营业外收入”科目。ﻫ2.投资损益的确认ﻫ投资公司取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净利润或发生净亏损的份额,调整长期股权投资的账面价值，并确认为当期损益。投资公司按照被投资单位宣告分派的利润或钞票股利计算应分得的部分，相应减少长期股权投资的账面价值。ﻫ(1)被投资单位实现净利润

借：长期股权投资——损益调整

贷:投资收益ﻫ(2）被投资单位发生净亏损ﻫ借：投资收益ﻫ贷：长期股权投资——损益调整ﻫ采用权益法核算的长期股权投资,在确认应享有或应分担被投资单位的净利润或净亏损时,在被投资单位账面净利润的基础上,应考虑以下因素的影响进行适当调整:

（1)被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资公司不一致的，应按投资公司的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整。ﻫ(２)以取得投资时被投资单位固定资产、无形资产的公允价值为基础计提的折旧额或摊销额,以及有关资产减值准备金额等与账面价值解决的差额等对被投资单位净利润进行调整。

(3)投资公司在采用权益法确认投资收益时，应抵消与其联营公司及合营公司之间发生的未实现内部交易损益。该未实现内部交易既涉及顺流交易也涉及逆流交易。

3.取得钞票股利或利润的解决ﻫ借:应收股利ﻫ贷:长期股权投资——损益调整

借：银行存款ﻫ贷:应收股利

4.超额亏损的确认ﻫ在确认应分担被投资单位发生的净亏损时，应按以下顺序进行调整：5．被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动

投资公司对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动,按照持股比例确认归属于本公司的部分应当调整长期股权投资的账面价值并计入所有者权益。

在持股比例不变的情况下，被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，公司按持股比例计算应享有的份额,借记或贷记“长期股权投资——其他权益变动”科目，贷记或借记“资本公积——其他资本公积”科目。ﻫ6.股票股利的解决

被投资单位分派的股票股利，投资公司不作账务解决,但应于除权日注明所增长的股数，以反映股份的变化情况。ﻫ重要考点：成本法与权益法的转换

考频：★★内容规定掌握，在脑子里形成印象，看到相关习题能有思绪,不用刻意背诵。

（一)成本法转换为权益法ﻫ1.因持股比例上升由成本法改为权益法ﻫ(1)原持股比例部分ﻫ①原持有的长期股权投资账面余额与按照原持股比例计算拟定应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额,属于通过投资作价体现的商誉部分，不调整长期股权投资的账面价值。具体来讲就是,原取得投资时长期股权投资的账面余额大于应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，不调整长期股权投资的账面价值。属于原取得投资时因投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额,一方面应调整长期股权投资的账面价值;另一方面应同时调整留存收益。ﻫ②对于原取得投资后至新取得投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产的公允价值变动相对于原持股比例的部分,属于在此之间被投资单位实现净损益中应享有份额的,一方面应调整长期股权投资的账面价值,同时对于原取得投资时至新增投资当期期初按照原持股比例应享有被投资单位实现的净损益，应调整留存收益，对于新增投资当期期初至新增投资交易日之间应享有被投资单位的净损益，应计入当期损益;属于其他因素导致的被投资单位可辨认净资产公允价值变动中应享有的份额,在调整长期股权投资账面价值的同时，应当计入“资本公积——其他资本公积”。ﻫ(2)新增持股比例部分

新增的投资成本大于应享有取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值,不调整长期股权投资的账面价值;新增的投资成本小于应享有取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值,调整长期股权投资和营业外收入。

商誉、留存收益和营业外收入的拟定应与投资整体相关。ﻫ2.因持股比例下降由成本法改为权益法ﻫ因处置投资导致对被投资单位的影响能力由控制转为具有重大影响或者与其他投资方一起实行共同控制的情况下，在个别财务报表中,一方面应按处置或收回投资的比例结转应终止确认的长期股权投资成本。在此基础上,应当比较剩余的长期股权投资成本与按照剩余持股比例计算原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额,属于投资作价中体现的商誉部分，不调整长期股权投资的账面价值;属于投资成本小于原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的,在调整长期股权投资成本的同时,应调整留存收益。ﻫ对于原取得投资后至因处置投资导致转变为权益法核算之间被投资单位实现净损益中应享有的份额，一方面应当调整长期股权投资的账面价值,同时对于原取得投资时至处置投资当期期初被投资单位实现的净损益(扣除已发放及已宣告发放的钞票股利和利润)中应享有的份额，调整留存收益,对于处置投资当期期初至处置投资之日被投资单位实现的净损益中享有的份额，调整当期损益;其他因素导致被投资单位所有者权益变动中应享有的份额,在调整长期股权投资账面价值的同时，应当记入“资本公积——其他资本公积”。ﻫ（二)权益法转为成本法

1.因持股比例上升由权益法改为成本法ﻫ按分步取得股权最终形成公司合并解决。

2．因持股比例下降由权益法改为成本法ﻫ按账面价值作为成本法核算的基础。

重要考点：长期股权投资的处置ﻫ考频：★★内容规定掌握,在脑子里形成印象,看到相关习题能有思绪，不用刻意背诵。ﻫ公司处置长期股权投资时,应相应结转与所售股权相相应的长期股权投资的账面价值。

处置长期股权投资,其账面价值与实际取得价款的差额,应当计入当期损益(投资收益)。采用权益法核算的长期股权投资,因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动而计入所有者权益的,处置该项投资时应当将原计入所有者权益的部分按相应比例转入当期损益(投资收益)。本章内容阐述固定资产的确认、计量和记录问题。近3年考题分数适中,属于比较重要章节。

本章应关注的重要内容有:(1）固定资产的初始计量；(2)固定资产的后续计量等。ﻫ重要考点:固定资产的初始计量ﻫ考频：★★内容规定掌握，在脑子里形成印象，看到相关习题能有思绪，不用刻意背诵。ﻫ二、固定资产的初始计量ﻫ固定资产应当按照成本进行初始计量。ﻫ固定资产的成本，是指公司购建某项固定资产达成预定可使用状态前所发生的一切合理、必要的支出。这些支出涉及直接发生的价款、运杂费、包装费和安装成本等，也涉及间接发生的，如应承担的借款利息、外币借款折算差额以及应分摊的其他间接费用。ﻫ对于特殊行业的特定固定资产,拟定其初始入账成本时还应考虑弃置费用。

(一）外购固定资产ﻫ公司外购固定资产的成本,涉及购买价款、相关税费(不含可抵扣的增值税进项税额)、使固定资产达成预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运送费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。外购固定资产分为购入不需要安装的固定资产和购入需要安装的固定资产两类。ﻫ１.购入不需要安装的固定资产ﻫ相关支出直接计入固定资产成本。

2.购入需要安装的固定资产

通过“在建工程”科目核算。

3.外购固定资产的特殊考虑

(1)以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产,应当按照各项固定资产的公允价值比例对总成本进行分派，分别拟定各项固定资产的成本。

(２)购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付,实质上具有融资性质的，固定资产的成本以购买价款的现值为基础拟定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，应当在信用期间内采用实际利率法进行摊销，摊销金额除满足借款费用资本化条件的应当计入固定资产成本外,均应当在信用期间内确认为财务费用，计入当期损益。ﻫ（二)自行建造固定资产ﻫ１.自营方式建造固定资产

公司如有以自营方式建造固定资产，其成本应当按照直接材料、直接人工、直接机械施工费等计量。ﻫ(1)公司为建造固定资产准备的各种物资应当按照实际支付的买价、运送费、保险费等相关税费作为实际成本。用于建造生产设备的工程物资,其进项税额可以抵扣。ﻫ（2)建设期间发生的工程物资盘亏、报废及毁损，减去残料价值以及保险公司、过失人等赔款后的净损失，计入所建工程项目的成本;盘盈的工程物资或处置净收益，冲减所建工程项目的成本。工程竣工后发生的工程物资盘盈、盘亏、报废、毁损,计入当期损益。ﻫ(3)建造固定资产领用工程物资、原材料或库存商品,应按其实际成本转入所建工程成本。自营方式建造固定资产应承担的职工薪酬、辅助生产部门为之提供的水、电、修理、运送等劳务，以及其他必要支出等也应计入所建工程项目的成本。ﻫ（４)符合资本化条件，应计入所建造固定资产成本的借款费用按照《公司会计准则第1７号一一借款费用》的有关规定解决。

(５)公司以自营方式建造固定资产,发生的工程成本应通过“在建工程”科目核算，工程竣工达成预定可使用状态时,从“在建工程”科目转入“固定资产”科目。ﻫ（6)所建造的固定资产已达成预定可使用状态,但尚未办理竣工决算的,应当自达成预定可使用状态之日起，根据工程预算、造价或者工程实际成本等,按暂估价值转入固定资产,并按有关计提固定资产折旧的规定,计提固定资产折旧。待办理了竣工决算手续后再调整本来的暂估价值,但不需要调整原已计提的折旧额。ﻫ2.出包方式建造固定资产ﻫ(三)其他方式取得的固定资产的成本ﻫ盘盈的固定资产，作为前期差错解决,在按管理权限报经批准解决前，应先通过“以前年度损益调整”科目核算。

借:固定资产ﻫ贷:以前年度损益调整

(四）存在弃置费用的固定资产ﻫ弃置费用通常是指根据国家法律和行政法规、国际公约等规定,公司承担的环境保护和生态恢复等义务所拟定的支出,如核电站核设施等的弃置和恢复环境义务。对于这些特殊行业的特定固定资产，公司应当按照弃置费用的现值计入相关固定资产成本。石油天然气开采公司应当按照油气资产的弃置费用现值计入相关油气资产成本。在固定资产或油气资产的使用寿命内，按照预计负债的摊余成本和实际利率计算拟定的利息费用,应当在发生时计入财务费用。一般工商公司的固定资产发生的报废清理费用，不属于弃置费用,应当在发生时作为固定资产处置费用解决。ﻫ重要考点:固定资产折旧

考频：★★★内容规定必须掌握，相关内容需背诵,熟记于心。

(一）固定资产折旧范围

公司应当对所有的固定资产计提折旧,但是,已提足折旧仍继续使用的固定资产和单独计价入账的土地除外。在拟定计提折旧的范围时还应注意以下几点:ﻫ1．固定资产应当按月计提折旧。固定资产应自达成预定可使用状态时开始计提折旧,终止确认时或划分为持有待售非流动资产时停止计提折旧。当月增长的固定资产,当月不计提折旧,从下月起计提折旧;当月减少的固定资产，当月仍计提折旧,从下月起不计提折旧。

２.固定资产提足折旧后,不管能否继续使用，均不再计提折旧,提前报废的固定资产也不再补提折旧。所谓提足折旧是指已经提足该项固定资产的应计折旧额。ﻫ3.已达成预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产,应当按照估计价值拟定其成本,并计提折旧；待办理竣工决算后再按实际成本调整本来的暂估价值,但不需要调整原已计提的折旧额。

4.处在更新改造过程停止使用的固定资产,应将其账面价值转入在建工程,不再计提折旧。更新改造项目达成预定可使用状态转为固定资产后，再按重新拟定的折旧方法和该项固定资产尚可使用寿命计提折旧。ﻫ(二)固定资产折旧方法

公司应当根据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式,合理选择固定资产折旧方法。

可选用的折旧方法涉及年限平均法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法等。固定资产的折旧方法一经拟定，不得随意变更。ﻫ1.年限平均法

年折旧额＝(原价－预计净残值)÷预计使用年限

=原价×(１－预计净残值／原价)÷预计使用年限ﻫ=原价×年折旧率ﻫ２.工作量法

单位工作量折旧额＝固定资产原价×（1－预计净残值率)÷预计总工作量ﻫ某项固定资产月折旧额=该项固定资产当月工作量×单位工作量折旧额ﻫ本月折旧额＝4０000×0．19=7６00（元)ﻫ3.双倍余额递减法ﻫ年折旧额=期初固定资产净值×2/预计使用年限

最后两年改为年限平均法ﻫ４.年数总和法

年折旧额=（原价-预计净残值)×年折旧率ﻫ年折旧率用递减分数来表达，将逐期年数相加作为递减分数的分母,将逐期年数倒转顺序分别作为各年递减分数的分子。

(三)固定资产折旧的会计解决ﻫ借:制造费用(生产车间计提折旧)

管理费用(公司管理部门、未使用的固定资产计提折旧)ﻫ销售费用(公司专设销售部门计提折旧）

其他业务成本（公司出租固定资产计提折旧）ﻫ研发支出(公司研发无形资产时使用固定资产计提折旧)ﻫ在建工程（在建工程中使用固定资产计提折旧)ﻫ贷:累计折旧

(四）固定资产预计使用寿命、预计净残值和折旧方法的复核

公司至少应当于每年年度终了，对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核。ﻫ使用寿命预计数与原先估计数有差异的，应当调整固定资产使用寿命。

预计净残值预计数与原先估计数有差异的，应当调整预计净残值。ﻫ与固定资产有关的经济利益预期实现方式有重大改变的，应当改变固定资产折旧方法。ﻫ固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的改变应当作为会计估计变更。

重要考点:固定资产后续支出ﻫ考频：★★内容规定掌握，在脑子里形成印象,看到相关习题能有思绪,不用刻意背诵。ﻫ固定资产后续支出，是指固定资产在使用过程中发生的更新改造支出、修理费用等。ﻫ后续支出的解决原则为：符合固定资产确认条件的,应当计入固定资产成本，同时将被替换部分的账面价值扣除;不符合固定资产确认条件的,应当计入当期损益。ﻫ(一)资本化的后续支出

与固定资产有关的更新改造等后续支出，符合固定资产确认条件的,应当计入固定资产成本,同时将被替换部分的账面价值扣除。公司将固定资产进行更新改造的，应将相关固定资产的原价、已计提的累计折旧和减值准备转销,将固定资产的账面价值转入在建工程,并停止计提折旧。固定资产发生的可资本化的后续支出，通过“在建工程”科目核算。待固定资产发生的后续支出竣工并达成预定可使用状态时，再从在建工程转为固定资产,并按重新拟定的使用寿命、预计净残值和折旧方法计提折旧。ﻫ(二)费用化的后续支出

与固定资产有关的修理费用等后续支出，不符合固定资产确认条件的，应当根据不同情况分别在发生时计入当期管理费用或销售费用。生产车间使用固定资产发生的修理费用计入管理费用。

公司以经营租赁方式租入的固定资产发生的改良支出,应予资本化,作为长期待摊费用,合理进行摊销。重要考点：无形资产的初始计量

考频：★★内容规定掌握,在脑子里形成印象,看到相关习题能有思绪,不用刻意背诵。ﻫ无形资产应当按照实际成本进行初始计量。

(一)外购的无形资产成本

外购的无形资产,其成本涉及:购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达成预定用途所发生的其他支出。其中,直接归属于使该项资产达成预定用途所发生的其他支出涉及使无形资产达成预定用途所发生的专业服务费用、测试无形资产是否可以正常发挥作用的费用等。

注意:下列各项不涉及在无形资产初始计量成本中：

(1）为引入新产品进行宣传发生的广告费、管理费用及其他间接费用;ﻫ(２)无形资产已经达成预定用途以后发生的费用。ﻫ外购的无形资产,应按其取得成本进行初始计量;假如购入的无形资产超过正常信用条件延期支付价款，实质上具有融资性质的,应按所取得无形资产购买价款的现值计量其成本,现值与应付价款之间的差额作为未确认的融资费用,在付款期间内按照实际利率法确认为利息费用。ﻫ(二)投资者投入的无形资产成本

投资者投入无形资产的成本,应当按照投资协议或协议约定的价值拟定,但协议或协议约定价值不公允的除外。

(三）非货币性资产互换、债务重组、政府补贴和公司合并取得的无形资产的成本，应当分别按照本书“非货币性资产互换”、“债务重组”、“政府补贴”和“公司合并”准则的有关规定拟定。

(四)土地使用权的解决ﻫ公司取得的土地使用权通常应按取得价款和相关税费确认为无形资产。土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时，土地使用权与地上建筑物分别进行摊销和提取折旧。但下列情况除外：

1．房地产开发公司取得的土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物,相关的土地使用权应当计入所建造的房屋建筑物成本。ﻫ2.公司外购房屋建筑物所支付的价款应当按照合理的方法在地上建筑物与土地使用权之间进行分派;难以合理分派的,应当所有作为固定资产解决。ﻫ公司改变土地使用权的用途，停止自用土地使用权用于赚取租金或资本增值时,应将其转为投资性房地产。ﻫ重要考点:内部研究开发费用的确认和计量ﻫ考频:★★★内容规定必须掌握，相关内容需背诵，熟记于心。ﻫ一、研究阶段和开发阶段的划分

研究开发项目区分为研究阶段与开发阶段。公司应当根据研究与开发的实际情况加以判断。ﻫ(一)研究阶段ﻫ研究是指为获取并理解新的科学或技术知识而进行的独创性的有计划调查。研究阶段基本上是探索性的,为进一步开发活动进行资料及相关方面的准备，已进行的研究活动将来是否会转入开发、开发后是否会形成无形资产等均具有较大的不拟定性。ﻫ公司内部研究开发项目研究阶段的支出，应当于发生时计入当期损益（管理费用)。

(二)开发阶段

开发是指在进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改善的材料、装置、产品等。ﻫ二、开发阶段有关支出资本化的条件ﻫ公司内部研究开发项目开发阶段的支出，同时满足下列条件的，才干确认为无形资产:ﻫ（一)完毕该无形资产以使其可以使用或出售在技术上具有可行性。

(二)具有完毕该无形资产并使用或出售的意图。ﻫ(三)无形资产产生经济利益的方式。ﻫ无形资产是否可认为公司带来经济利益,应当对运用该无形资产生产产品的市场情况进行可靠预计，以证明所生产的产品存在市场并可以带来经济利益，或可以证明市场上存在对该无形资产的需求。ﻫ(四)有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完毕该无形资产的开发,并有能力使用或出售该无形资产。ﻫ(五)归属于该无形资产开发阶段的支出可以可靠地计量。ﻫ公司对开发活动发生的支出应当单独核算。例如,直接发生的开发人员工资、材料费，以及相关设备折旧费等。公司同时从事多项开发活动的，所发生的支出应当按照合理的标准在各项开发活动之间进行分派;无法合理分派的，应当计入当期损益。ﻫ三、内部开发的无形资产的计量ﻫ内部开发活动形成的无形资产，其成本由可直接归属于该资产的发明、生产并使该资产可以以管理层预定的方式运作的所有必要支出组成。可直接归属于该资产的成本涉及:开发该无形资产时花费的材料、劳务成本、注册费、在开发该无形资产过程中使用的其他专利权和特许权的摊销、按照《公司会计准则第１７号——借款费用》的规定资本化的利息支出、以及为使该无形资产达成预定用途前所发生的其他费用。在开发无形资产过程中发生的除上述可直接归属于无形资产开发活动的其他销售费用、管理费用等间接费用、无形资产达成预定用途前发生的可辨认的无效和初始运作损失、为运营该无形资产发生的培训支出等，不构成无形资产的开发成本。ﻫ值得强调的是,内部开发无形资产的成本仅涉及在满足资本化条件的时点至无形资产达成预定用途前发生的支出总额,对于同一项无形资产在开发过程中达成资本化条件之前已经费用化计入当期损益的支出不再进行调整。

四、内部研究开发费用的会计解决

公司发生的研发支出，通过“研发支出——费用化支出”和“研发支出——资本化支出”科目归集。

(一)公司研究阶段的支出所有费用化,计入当期损益(管理费用);

(二)开发阶段的支出符合资本化条件的才干资本化,不符合资本化条件的计入当期损益(一方面在研发支出中归集,期末转入管理费用)。

“研发支出——资本化支出”余额计入资产负债表中的“开发支出”项目。

重要考点:无形资产的后续计量

考频：★★内容规定掌握，在脑子里形成印象,看到相关习题能有思绪，不用刻意背诵。ﻫ一、无形资产后续计量的原则

(一)估计无形资产的使用寿命ﻫ公司应当于取得无形资产时分析判断其使用寿命。无形资产的使用寿命为有限或拟定的，应当估计该使用寿命的年限或者构成使用寿命的产量等类似计量单位数量；无法预见无形资产为公司带来经济利益期限的,应当视为使用寿命不拟定的无形资产。

(二)无形资产使用寿命的拟定

1．公司持有的无形资产，通常来源于协议性权利或其他法定权利，并且协议规定或法律规定有明确的使用年限。ﻫ来源于协议性权利或其他法定权利的无形资产,其使用寿命不应超过协议性权利或其他法定权利的期限;协议性权利或其他法定权利可以在到期时因续约等延续，且仅当有证据表白公司续约不需要付出大额成本时,续约期应当计入使用寿命。

2．协议或法律没有规定使用寿命的，公司应当综合各方面因素判断，以拟定无形资产能为公司带来经济利益的期限。例如,与同行业的情况进行比较、参考历史经验、或聘请相关专家进行论证等。

通过上述方法仍无法合理拟定无形资产为公司带来经济利益期限的,才干将其作为使用寿命不拟定的无形资产。

(三)无形资产使用寿命的复核ﻫ公司至少应当于每年年度终了，对使用寿命有限的无形资产的使用寿命及摊销方法进行复核。假如无形资产的使用寿命及摊销方法与以前估计不同的，应当改变摊销期限和摊销方法。ﻫ公司应当在每个会计期间对使用寿命不拟定的无形资产的使用寿命进行复核。假如有证据表白无形资产的使用寿命是有限的，应当估计其使用寿命，视为会计估计变更按使用寿命有限的无形资产的有关规定解决。

二、使用寿命有限的无形资产

(一)摊销期和摊销方法

公司摊销无形资产,应当自无形资产可供使用时起,至不再作为无形资产确认时止。当月增长的无形资产,当月开始摊销;当月减少的无形资产，当月不再摊销。

公司选择的无形资产摊销方法,应当可以反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式,涉及直线法和产量法等。无法可靠拟定其预期实现方式的,应当采用直线法摊销。ﻫ(二)残值的拟定ﻫ使用寿命有限的无形资产，其残值应当视为零,但下列情况除外：(1)有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时购买该无形资产；(２)可以根据活跃市场得到无形资产预计残值信息，并且该市场在该项无形资产使用寿命结束时很也许存在。ﻫ(三）使用寿命有限的无形资产摊销的会计解决ﻫ无形资产的摊销金额一般应当计入当期损益（管理费用、其他业务成本等)。某项无形资产包含的经济利益通过所生产的产品或其他资产实现的,其摊销金额应当计入相关资产的成本。ﻫ三、使用寿命不拟定的无形资产

根据可获得的相关信息判断，无法合理估计其使用寿命的无形资产,应作为使用寿命不拟定的无形资产进行核算。按照准则规定,对于使用寿命不拟定的无形资产，在持有期间内不需要摊销,但至少于每一会计期末进行减值测试。发生减值时，借记“资产减值损失”科目，贷记“无形资产减值准备”科目。本章重要阐述投资性房地产的确认、计量和记录问题。近三年考题分数不高,属于不重要章节。本章应关注的重要内容有:（１)投资性房地产的范围;（2）投资性房地产的初始计量;(3)投资性房地产的后续计量;(４）投资性房地产的转换和处置。

重要考点：投资性房地产的范围ﻫ考频:★只需理解，在脑子里形成印象，不需背诵。范围注意问题已出租的土地使用权（1）公司计划用于出租但尚未出租的土地使用权，不属于此类；(２）以经营租赁方式租入再转租给其他单位的房地产也不属于投资性房地产持有并准备增值后转让的土地使用权按照国家有关规定认定的闲置土地，不属于投资性房地产已出租的建筑物（1）是指公司拥有产权并以经营租赁方式出租的建筑物;(2）对公司持有以备经营出租的空置建筑物或在建建筑物,只有公司管理当局（董事会或类似机构）作出正式书面决议,明确表白将其用于经营出租且持故意图短期内不再发生变化的,即使尚未签订租赁协议,也可视为投资性房地产

【提醒】下列各项不属于投资性房地产：

(1）自用房地产ﻫ即为生产商品、提供劳务或者经营管理而持有的房地产。例如：公司出租给本公司职工居住的房屋；公司拥有并自行经营的旅馆饭店；公司自用的办公楼、生产车间厂房等。

（2)作为存货的房地产ﻫ作为存货的房地产是指房地产开发公司在正常经营过程中销售的或为销售而正在开发的商品房和土地。这部分房地产属于房地产开发公司的存货,不属于投资性房地产。ﻫ假如某项房地产,部分用于赚取租金或资本增值、部分用于生产商品、提供劳务或经营管理，可以单独计量和出售的、用于赚取租金或资本增值的部分，应当确认为投资性房地产;不可以单独计量和出售的、用于赚取租金或资本增值的部分，不确认为投资性房地产。

重要考点:投资性房地产的初始计量

考频:★★内容规定掌握,在脑子里形成印象，看到相关习题能有思绪，不用刻意背诵。ﻫ将某个项目确认为投资性房地产，一方面应当符合投资性房地产的概念,另一方面要同时满足投资性房地产的两个确认条件：(1)与该投资性房地产相关的经济利益很也许流入公司;（2）该投资性房地产的成本可以可靠地计量。ﻫ投资性房地产应当按照成本进行初始计量。ﻫ（一)外购的投资性房地产的确认和初始计量

对于公司外购的房地产,只有在购入房地产的同时开始对外出租（自租赁期开始日起，下同）或用于资本增值,才干称之为外购的投资性房地产。外购投资性房地产的实际成本，涉及购买价款、相关税费和可直接归属于该资产的其他支出。

公司购入房地产，自用一段时间之后再改为出租或用于资本增值的，应当先将外购的房地产确认为固定资产或无形资产，自租赁期开始日或用于资本增值之日开始,才干从固定资产或无形资产转换为投资性房地产。ﻫ(二)自行建造投资性房地产的确认和初始计量

自行建造投资性房地产，其成本由建造该项资产达成预定可使用状态前发生的必要支出构成,涉及土地开发费、建筑成本、安装成本、应予以资本化的借款费用、支付的其他费用和分摊的间接费用等。建造过程中发生的非正常性损失，直接计入当期损益,不计入建导致本。ﻫ借：投资性房地产——在建

贷:银行存款等

（三）非投资性房地产转换为投资性房地产的确认和初始计量ﻫ参见“投资性房地产的转换和处置”部分内容。

重要考点:投资性房地产的后续计量

考频：★★内容规定掌握，在脑子里形成印象,看到相关习题能有思绪，不用刻意背诵。ﻫ公司通常应当采用成本模式对投资性房地产进行后续计量,满足特定条件时也可以采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。但是，同一公司只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量,不得同时采用两种计量模式。

一、采用成本模式进行后续计量的投资性房地产

（一)科目设立

投资性房地产ﻫ投资性房地产累计折旧(摊销)ﻫ投资性房地产减值准备

(二)会计解决

在成本模式下，应当按照固定资产或无形资产的有关规定，对投资性房地产进行后续计量,计提折旧或摊销;存在减值迹象的,还应当按照资产减值的有关规定进行解决。ﻫ１．计提折旧或进行摊销时ﻫ借:其他业务成本

贷:投资性房地产累计折旧(摊销)

2.计提减值准备时

借：资产减值损失

贷：投资性房地产减值准备

3.取得租金收入ﻫ借:银行存款ﻫ贷:其他业务收入ﻫ二、采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产

（一)科目设立ﻫ1.投资性房地产——成本ﻫ——公允价值变动

2．公允价值变动损益

（二)采用公允价值模式计量的前提条件ﻫ公司只有存在确凿证据表白投资性房地产的公允价值可以连续可靠取得的，才可以采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。ﻫ【提醒】ﻫ(1）在很少数情况下,采用公允价值对投资性房地产进行后续计量的公司,有证据表白,当公司初次取得某项非在建投资性房地产（或某项现有房地产在改变用途后初次成为投资性房地产）时,该投资性房地产公允价值不能连续可靠取得的，应当对该投资性房地产采用成本模式计量直至处置，并假设无残值。

(2）采用公允价值模式进行后续计量的公司，对于在建投资性房地产（涉及公司初次取得的在建投资性房地产)，假如其公允价值无法可靠拟定但预期该房地产竣工后的公允价值可以连续取得的，应当以成本计量该在建投资性房地产,其公允价值可以可靠计量时或其竣工后(两者孰早)，再以公允价值计量。

重要考点:投资性房地产的转换

考频:★★内容规定掌握，在脑子里形成印象,看到相关习题能有思绪,不用刻意背诵。

(一)投资性房地产转换形式和转换日ﻫ１．转换形式ﻫ“自用房地产或存货”与“投资性房地产”的转换。

２．转换日ﻫ(1)“自用房地产或存货”转换为“投资性房地产”

租赁期开始日或用于资本增值的日期。“空置建筑物或在建建筑物”是董事会或类似机构作出书面决议的日期。

（2)“投资性房地产”转换为“自用房地产”ﻫ房地产达成自用状态日期。ﻫ(３）“投资性房地产”转换为“存货”

房地产开发公司将用于经营租出的房地产重新开发用于对外销售的,转换日为租赁期届满,公司董事会或类似机构作出书面决议明确表白将其重新开发用于对外销售的日期。ﻫ(二)房地产转换的会计解决

1.在成本计量模式下,非投资性房地产与投资性房地产,应当将房地产转换前的账面价值作为转换后的入账价值。

投资性房地产采用账面价值计量模式的房地产转换如下图所示：(1)将作为存货的房地产转换为投资性房地产的，应按其在转换日的账面价值,借记“投资性房地产”科目，贷记“开发产品”等科目。已计提跌价准备的，还应同时结转跌价准备。

将自用的建筑物等转换为投资性房地产的,应按其在转换日的原价、累计折旧、减值准备等,分别转入“投资性房地产”科目、“投资性房地产累计折旧(摊销）”、“投资性房地产减值准备”科目。

(2)将投资性房地产转为自用时，应按其在转换日的账面余额、累计折旧、减值准备等,分别转入“固定资产”、“累计折旧”、“固定资产减值准备”等科目。

2．采用公允价值模式计量的投资性房地产转换为自用房地产时,应当以其转换当天的公允价值作为自用房地产的账面价值,公允价值与原账面价值的差额计入当期损益(公允价值变动损益）。ﻫ3.自用房地产或存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，投资性房地产应当按照转换当天的公允价值计量。ﻫ转换当天的公允价值小于原账面价值的，其差额计入当期损益（公允价值变动损益)；转换当天的公允价值大于原账面价值的,其差额作为资本公积(其他资本公积),计入所有者权益。处置该项投资性房地产时,原计入所有者权益的部分应当转入处置当期损益（其他业务成本)。

投资性房地产按公允价值计量，公允价值与账面价值的借方差额记入“公允价值变动损益”科目，贷方差额记入“资本公积——其他资本公积”科目。ﻫ自用房地产按公允价值计量,公允价值与账面价值的差额记入“公允价值变动损益”科目。ﻫ重要考点：投资性房地产的处置

考频:★只需理解，在脑子里形成印象，不需背诵。

当投资性房地产被处置，或者永久退出使用且预计不能从其处置中取得经济利益时，应当终止确认该项投资性房地产。

公司出售、转让、报废投资性房地产或者发生投资性房地产毁损时,应当将处置收入扣除其账面价值和相关税费后的金额计入当期损益(将实际收到的处置收入计入其他业务收入，所处置投资性房地产的账面价值计入其他业务成本)。

（一)采用成本模式计量ﻫ借：银行存款

贷：其他业务收入

借：其他业务成本ﻫ投资性房地产累计折旧(摊销）

投资性房地产减值准备

贷:投资性房地产ﻫ（二）采用公允价值模式计量ﻫ借:银行存款

贷：其他业务收入ﻫ借：其他业务成本

贷：投资性房地产——成本

——公允价值变动

借：资本公积——其他资本公积

贷:其他业务成本

借:公允价值变动损益ﻫ贷：其他业务成本

或借：其他业务成本

贷：公允价值变动损益重要考点:资产可收回金额的计量

考频：★★内容规定掌握,在脑子里形成印象，看到相关习题能有思绪，不用刻意背诵。ﻫ一、估计资产可收回金额