现代物流成本管理研究之我见

武汉理工大学供应链设计与管理论文《现代物流成本管理研究》之我见浅析作业成本法及其在企业的应用摘要：通过对作业成本法的相关概念、基本核算程序和应用作业成本法的条件等进行分析，依据我国实际情况，分析了作业成本法在我国企业中的应用现状及其原因。结合某企业应用作业成本法的案例，分析了作业成本法的优越性，为我国企业应用作业成本法提出了相关建议。关键词：作业成本法作业中心成本比较1.作业成本法的基本概念作业基础成本制度(activity-basedCostingSystem,简称ABC法),亦称作业成本法,它是20世纪80年代由美国会计学者创建的。作业成本计算法是一种以作业为基础,对各种主要的间接费用采用不同的间接费用分配率进行成本分配的成本计算方法。作业成本计算不是就成本论成本,而是把着眼点放在成本产生的原因和后果上,它通过对作业成本的确认、计量,提供的是一种动态信息。它把直接成\本和间接成本(包括期间成本)作为产品(服务)消耗作业的成本同等对待,拓宽了成本的计算范围,使计算出来的产品(服务)成本更准确真实。因此，进行作业成本计算，必须首先明确作为成本计算的基本概念：1.1作业与作业中心作业从广义上说是指产品制造过程中的一系列经济活动。这些经济活动事项,有的会发生成本,有的不会发生成本;有的会创造附加价值,有的不会创造附加价值。作业成本计算的目的在于计算产品成本,因此,狭义的作业应当指会发生成本的经济活动。另外从作业管理角度出发,无附加价值的作业应当尽量剔除,所以作业成本计算中所指的作业是指会发生成本且具附加价值的经济活动。将相类似的作业归集在一起便构成了作业中心。建立作业中心的主要目的是为了归集每一类作业的成本、简化作业成本计算。1.2作业链与价值链作业链是指企业为了满足顾客需要而建立的一系列有序的作业集合体。一个企业的作业链可用下图来表示:研究与开发→设计→生产→营销→配送→售后服务价值链是与作业链紧密关联的。按ABC法的原理,产品消耗作业,作业消耗资源,一项作为转移到另一项作业的过程,同时也伴随着价值量的转移,最终产品是全部作业的集合,同时也是全部作业的价值集合。在ABC法中,依据是否会增加顾客价值，人们将作业分为增值作业和不增值作业，前者是指能增加顾客价值的作业，也就是说这种作业的增减变动会导致顾客价值的增减变动;后者是指不会增加顾客价值的作业，也就是说，这种作业的增加或减少不会影响顾客价值的大小。1.3成本动因所谓成本动因是指引起成本发生的因素,一般通称为分配基础。当作业选定,且作业的成本已归集后,就应解决如何将作业的成本分配到产品上的问题。作业的成本分配必须符合相关性的要求。如果某一作业的成本与产品产量直接相关,可以以产量作为作业成本与产品之间的动因;如果某一作业的成本与产品消耗的机器小时直接相关,则可选择机器小时作为作业成本与产品之间的动因。成本动因可以分为以下两种形式:(1)资源动因(ResourceDriver):反映了作业中心对资源的消耗情况,是资源成本分配到作业中心的标准。在分配工作过程中,由于资源是一项一项地分配到作业中去的,于是就产生了作业成本要素,将每个作业成本要素相加计就形成了作业成本库。通过对作业成本库的分析,可以揭示哪些资源需要减少,哪些资源需要重新配置,最终确定如何改进和降低作业成本。(2)作业动因(ActivityDriver):作业动因作为成本动因的一种形式,它是将作业中心的成本分配到产品或劳务中的标准,它也是将资源消耗与最终产出相沟通的中介。通过实际分析,可以揭示哪些作业是多余的、应该减少,整体成本应如何改善、如何降低。2.作业成本法的基本原理及计算基本程序2.1作业成本法的基本原理作业成本法的基本原理在于尽量根据成本发生的因果关系，将资源消耗于配置产品（或其他成本计算对象）上，即可概括为：生产导致作业的发生，作业消耗资源并导致成本的发生，产品消耗作业。上述计算原理如图2-1所示。动因作业资源资源动因作业动因动因作业资源消耗消耗成本的计算与形成过程资源的消耗过程2-1作业成本法计算原理图2.2作业成本法的计算基本程序2.2.1选择成本基础。就是将与企业间接费用发生有关的作业活动进行分类。2.2.2将同性质的活动归集为作业中心。在选择成本基础的前提下,应按不同的作业领域追踪各作业领域所使用的构成间接成本的各种资源，即将同性质的活动归集为作业中心，然后根据作业中心与产品的关系分配该作业中心成本。2.2.3按作业中心归集成本。在确定作业中心的基础上，对发生的费用应根据费用的性质进行记录，并归集相应的作业中心，最后进行汇总。2.2.4选择适当的成本动因。选择成本动因，就是根据追踪的资源，选择分配各作业中心成本的标准。2.2.5确定作业中心成本分配率。当作业中心已经确认、成本已经汇集、成本动因已经确立后，就可将该作业中心的成本除以预计的交易量，计算以成本动因为单位的分配率。2.2.6计算产品成本。根据各批产品所耗用的成本动因交易量和该作业中心的成本分配率，就可以求得该批产品所应负担的成本，包括应负担的作业总成本和单位成本。3.作业成本法同传统成本法的比较3.1制造费用分配标准的不同传统成本计算法(全部成本计算法)在核算制造费用时，先按照发生的部门进行归集，形成该生产部门的制造费用，然后采用某一标准分配给该部门生产的产品。具体采用的标准有生产工时，机器工时，直接人工成本，直接材料成本，产量，计划分配率等。经核定后，分配方法一般不可以随意变动。作业成本法在分配间接费用(除制造费用外，还包括其他间接费用)时，以“成本动因”为标准，先将资源的消耗按照发生的原因分配给消耗该项资源的作业，然后·，根据产品消耗作业的量即作业动因来归集产品成本。从这一区别可以看出，传统成本法所采用的分配标准相对不太科学，因为在不同的生产工艺，不同的科技含量的产品之间进行分配时，采用单一分配标准所分的结果可能是技术含量低、产量大的产品分得的制造费用偏高，而批量小、技术含量较高的产品成本偏低，人为造成成本在产品之间的转移，从而影响生产经营决策的正确性。作业成本法所采用的“成本动因”分配标准较准确的计算了产品的成本。3.2产品成本包含的经济内容不同在传统成本法中，产品成本只包括制造产品过程中发生的与生产产品直接有关的费用，而把用于产品研发和设计的成本、非生产部门管理和组织生产的费用以及销售费用作为期间费用处理，产品成本按经济用途设置成本项目。作业成本计算方法下，产品成本的涵义扩大，向前延伸到产品的研发、设计领域，向后扩展的产品的销售，就一个制造中心而言，该制造中心所有的费用支出只要是合理的、有效的，就应该计入产品成本，是一个“完全成本”，强调发生的合理性、有效性，不管是否与产出直接相关。3.3提供的成本信息的用途不同传统成本计算法(全部成本法)只是为了存货估价而将已发生的费用分配到成本计算对象，但是仅仅根据制造成本的大小来估价，而不考虑产品的研发成本，销售管理成本也不合理。作业成本计算法则主要为了管理决策，改进企业经营流程，将已发生的费用分配到各个作业过程，然后根据价值链管理分析，判断各个作业过程的增值大小，企业利用这些信息，可以改进作业链，提高作业的效益；同时其提供的“完全成本”为定价提供了相关的信息。4.作业成本法在企业的应用4.1作业成本法在企业的应用现状及原因目前，作业成本法的应用已由最初的美国、加拿大、英国，迅速地向澳洲、亚洲、美洲以及欧洲其他国家扩展。在行业领域方面，也由最初的制造行业扩展到商品批发、零售行业，金融、保险机构，医疗卫生等公用品部门，以及会计师事务所、咨询类社会机构，等等。尽管作业成本法具有一定的优越性，但由于企业应用和实施作业成本法进行核算需要具备一定的条件，加之我国企业的整体发展水平不均衡，作业成本法在我国企业中并未得到广泛的应用。我国企业应用和实施作业成本法的现状及其形成原因主要有以下几点：4.1.1企业技术水平低，制造费用比重小从我国目前的经济发展状况来看，我国企业的整体生产技术水平较低，产品成本结构中仍以直接材料和直接人工等直接成本为主。制造费用所占的比重不大。因此，只有个别生产技术先进、产品工艺规范的企业能够有效的实施作业成本法。4.1.2企业生产管理落后,成本意识差作业成本法关注企业中“资源——作业——产品”的各个环节，将成本核算和成本控制相结合。从企业生产的全过程考察资源的耗费。成本计算过程相对复杂，需要精确而高效的成本统计、计算和管理系统，要求企业重视生产经营的每一个环节。采取系统的管理方法加强成本控制。因此，在我国企业普遍形成全面的成本管理理念前，作业成本法很难在企业中广泛应用。4.1.3企业缺乏有效的信息系统应用作业成本法进行成本核算，由于成本归集对象的增加，需要大量的成本资料和繁杂的数据计算来准确的归集产品成本。虽然近年来我国企业的会计电算化水平不断提高，但是企业管理信息系统的应用水平还不高。大多数企业的管理仍然以非计算机手段为主，不能及时、准确的获取企业生产经营流程各个作业中的成本数据，给作业成本法的实施应用造成了一定的障碍。4.2作业成本法案例分析某企业认为传统的成本系统不能正确地反映成本信息，它正在考虑使用一种作业基础成本法（ABC）它现在使用的是全部成本法，并且根据机器小时计算车间管理费。该企业预计下一年度将消耗50,000人工小时和30,000机器小时，预计车间管理费如下：作业成本动因预计作业量预计成本材料处理生产准备机器质量控制部件处理数量生产准备次数机时批数量6，000,00075030,000500$720,000$315,000$540,000$225,000总的车间管理费$1,800,000该企业下一年度全部产品成本、销售量和产量数据如下：基本成本销售量和产量数据每单位直接材料成本$4.40预计销售量20,000件每单位直接人工成本$0.75批量5,000件总基本成本$5.15安装每批2次成品所含部件5部分所需机时每批80机时问题1：若该企业利用传统的完全成本法，那么下年度每件产品的成本是多少？每件产品的直接材料成本，直接人工成本=$5.15，每机时车间管=$1,800,000/30,000机时=$60，每件产品的机时=80机时/5000件，所以每件产品的成本=5.15+6080/5000=$6.11/件。问题2:若该企业利用作业基础成本法，那么下年度每件产品的成本是多少?每件产品的直接材料成本直接人工成本=$5.15，每件产品材料处理=720,000/6,000,0005=$0.60每件产品生产准备=315,000/750×2/5,000=$0.168，每件产品机器=540,000/30,00080/5,000=$0.288每件产品质量控制=225,000/500/5,000=$0.09，所以每件产品的成本=5.15+0.6+0.168+0.288+0.09=$6.30/件从以上作业成本法计算的结果看，提供了材料处理生产准备机器质量控制作业的详尽信息，可追溯到产品成本的作业动因，明确指出成本控制的关键所在而传统完全成本法仅是按机时平均分配车间管理费，不能正确地反映成本信息，进行有效的成本分析控制4.3成功实施作业成本法的建议作业成本法虽然相对于传统成本法而言，有很多突破和优点，但是也存在一些不足之处，所以在实施时要注意：目标必须明确，模式要简单,要充分考虑成本效益关系。而且还要做好全体员工的培训,培养高度信息化和高素质的会计人才,提高全员的成本意识，避免和消除无效作业，消除实施过程中所产生的各种人为因素的阻力,以降低成本和提高效率。另外,还要避免急于求成，目前我国大部分企业还处于劳动密集型生产阶段，应用作业成本法的环境尚未成熟,如果一味推广,则会“事倍功半”、“欲速则不达”。参考文献[1]徐章一：基于SCOR的供应链作业成本核算方法，研究与探索，2009年第8期[2]王建礼，杨荣本：谈作业成本法在我国的应用障碍，财会月刊，2008.3[3]何仲高：论作业成本法对传统会计成本的突破与应用，《现代经济》2008年第7卷第8期[4]苏文兵，熊焰韧，张朝宓：作业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