重组及清算业务企业所得税业务指导

重组及清算业务企业所得税处理陈玉琢教研一部教授注册会计师注册税务师基本思路对重组业务的企业所得税处理，建议采用问题管理法，着重解决以下问题：第一个问题：在当地有无企业重组业务？通过什么途径和方法去发现？企业——资本——资本税收1．上市公司2．企业集团3．热点行业4．快速发展的企业5．行业排头兵——龙头企业发现途径：慎1．上市公泥司公告挤2．工商登菌记信息剧3．企业公窃开信息寇——底媒体报道相4．财务会痒计报告兴第二个问题列：这是什么撞类型的竭重组判业务？如何恋区分？灶6+3+N亩＝基本类型慕+扩展类型竿+潜在类型云（一）企业症法律形式的众改变章1．简单改免变示2．非简单培改变：法人节变为非法人爸，居民变为检非居民部对被清算企饶业拘：计算清算真所得，缴纳鱼清算所得税丑，确定剩余早资产角清算所得=拢资产处置损暗益+债务清在偿损益-清秧算费用-相反关税费合=全部资产戚的交易价格职或可变现价委值-资产的迹计税基础+业债权人放弃络或无法偿还兄-清算费用哀-相关税费诞剩余资产=置资产-负债搁-支付清算尊费用-相关母税费-清算宴所得税毒全部资产的纽交易价格或谈可变现价值霜-偿还的债哄务-清算费秆用-相关税雪费-缴纳的患清算所得税败对摄被清算企业奉的股东丈：取得剩余茅资产确认两腰项收入资——寺股息收入和稿收回投资取梅得的收入：养清算分配恩其中，相当苹于被清算企券业累计未分绵配利润和累境计盈余公积茅的部分，确志认为股息性恋所得；取得费的剩余资产惨减去确认的角股息性所得剂，确认为收默回股权投资购产生的收入嚷，再减去股爽权投资的计概税成本，确倒认收回股权名投资产生的池所得或损失盆。兼（二）债务红重组锋债务人发生乏财务困难吹≠勇资不抵债，命书面协议，午债权人让步浸1．以资抵温债2．债转股泊（三）股权膨收购：实现黑控制染1．绝对控村制和相对控供制握2．一步到须位和分步控号制阻买新股：股繁权认购仁买旧股：股松权收购泳（四）资产凳收购：实质吼经营性资产衬（五）企业贴合并：肃1．吸收合架并：兼并摧2．新设合呈并陆不包括控股骑合并和业务姿合并列（六）企业恼分立蔬1．存续分挪立忍——丽派生分立贞2．新设分勇立股权投资搁跨境投资战粗3企业清算尊增资扩股跑、增资，增燥发，定向增低发，股权稀尘释股份回购碎撤资减资君矿爱N每：潜在类型股份代持棕股权分置改钳革……我的问题：脂1．如何区斑分资产收购同与股权收购型？触2．如何区怪分资产收购治与企业合并别？萍3．如何区去分股权收购料与企业合并查？拦4．如何区阶分股权投资屡与企业分立废？层5．尽如何区分资婆产转让与企手业分立？块6．如何区谷分股权收购创和股权投资森？戴7．如何区夏分股权转让弹与增资扩股姑（增发）？豪第三个问题珍：该资本运厘作业务涉及庄哪些税种及闷相关政策？闹新：财税[诊2023]设59号，2段010年第责4号公告，换6号公告，拌19号公告猜，国税函[妙2023]拍79号，2掀011年第件34号公告跌，39号公些告并旧：国税发冷[2000铅]118号艰、119号艇，国税函[重2023]戏264号，举国税发[2嗓004]8希2号，国税土发[199鸡8]97号展，国税函[陡2004]妙390号，张财税[19孔97]77鞠号牵外资：国税赴发[199第7]71号凉，国税发[手2003]分60号，财凶税[199绪5]83号狼。携不同时期股弄权转让所得醒的确定：毅内资：数2000年嫁6月21日剩之前，允许动扣减留存收当益；序2000年洪6月21日轮之后，不得舰扣减留存收替益，但三种摧情形下，允睡许扣减；燃2023年锻1月1日贼之后，除企国业清算和撤再资减资外，巨不得扣减留煮存收益。漫对外资，具2023年洋1月1日给之前，一直纺允许扣减留冈存收益。栏对股权转让惩损失，来2000年业6月21日垒之前，允许狸直接扣除，桌没有限制，顺按财产损失弹税前扣除办弯法处理；救2000年灰6月21日碎之后，只能狂用股权转让泊所得或股权爹投资收益抵须减，抵减不坝完的，可以轨无限期向以可后年度结转脉抵减；20让07年度，泼五年内抵减喷不完的，第茅六年一次性纪扣除；讯2023年速1月1日宵之后，一次井性扣除。拖中途转让、誉企业清算、祥撤资减资三士种情形，如顾何进行税务临处理？桨中途转让负：先确认股刑权转让收入院，后减股权快投资成本，结再确认股权喉转让所得或闷损失。梦企业清算仁：先确认股爹息收入，后画确认股权转狐让收入，再萄确认股权转剧让所得或损月失。界撤资减资臂：先收回投伙资成本，后身确认股息收居入，再确认涨股权转让所育得。破股权转让收架入一次性确私认还是分期益确认？垦国税发[2想000]1档18号：用庙非货币资产早对外投资，强确认的资产劲转让所得一临次性计入应扩纳税所得额妨，纳税有困晌难的，经主说管税务机关达核准，可以胃分五年计入仁应纳税所得益额。设国税发[2源003]4接5号：接受碍捐赠的非货靠币资产奇总局令[2寻003]第斯6号：债务诞重组所得垃国税发[2穷004]8乓2号：取消效审批，50园%裂国税发[2当008]2洽64号：2捎007年度轿，三项所得迷增加了一项首——躁转让持股5止年以上的股誓权转让所得贸总局公告[姨201朋0起]第19号追：一次性确少认悲第四个问题闲：该佛重组芹业务的重组净日确定在哪浸个年度？起——辜确定所得或亮损失的所属赵年度；是判尾断特殊性税描务处理条件厅的重要时点享（一）债务早重组，以债道务重组合同吗或协议生效稿日为重组日陆。邀（二）股权谷收购，以转认让协议生效雷且完成股权吃变更手续日税为重组日。缎（三）资产黄收购，以转感让协议生效煎且完成资产得实际交割日承为重组日。西（四）企业锅合并，以合缘并企业取得塘被合并企业墨资产所有权扮并完成工商港登记变更日疲期为重组日股。童（五）企业富分立，以分添立企业取得没被分立企业苦资产所有权即并完成工商机登记变更日画期为重组日厘。切第五个问题徒：重组各方伍在该资本运贩作兽重组蹦业务中降分别剧是什么角色筹？工（一）企业叫法律形式的墨改变：主要旅指路原法人企业征或居民企业略，原法人企雅业或居民企陷业的股东，巴新非法人企他业和非居民面企业软（二）债务位重组中当事松各方，指债辩务人及债权究人。锣（三）股权捷收购中当事基各方，指漂受让方、转弹让方着及被收购企锅业。店（四）资产居收购中当事刃各方，指转辩让方、受让扔方。退（五）合并雁中当事各方右，指移合并企业、肺被合并企业脾及各方股东枝。主要是办被合并企业鸦的原股东塑。祸（六）分立椒中当事各方阅，指分立企茫业、被分立需企业及各方详股东。视第六个问题怠：该饰重组猪业务涉及的付资产、股权菌的原有计税套基础是多少馋？期如何确定股令权的原有计碑税基础？被1．检查初五始投资成本选。特别要注淡意检查投资哗协议、投资影时间、投资黄方式、投资剩作价等圆，当时的税冰务处理泥。资2．检查从璃初始待取得股权到袜此次重组期茄间有无发生招增资、减资股、转股、送呈股、配股、耳转让、股权煌分置改革中反非流通股股峡东为取得流溉通权支付对担价等事项，兵判断对企业绕所字持有股权计臭税成本和持顾股数量背的影响。猪增资：增加背成本陈减资：减少牺成本煌送薯红艘股：未分配猫利润、盈余望公积转股，羊同时按面值粮增加成本匆对股东，不扫做账务处理优，只做备查猪登记（股数牢增加）。匹税收上，分务解为两项业层务港——恼分配股息和轻股权投资。率转股：资本防公积转股，念属于股权溢恶价不算分配时，不算股息傲性收入，也臭不增加成本帜。属于股权居溢价以外的岭资本公积，匀视同分配，贸同时按转股馅的面值增加氧成本。拔配股：增加缴成本的转让：转让启时减少成本逗资产评估增疯值转股？底股权分置改贼革中非流通团股股东为取饶得流通权支睛付对价：耳向流通股股碑东支付现金劳：非流通股位数没减少，田成本增加扛向流通股股挂东送非流通室股：非流通特股数减少，展成本不变责向上市公司奥注入资产：属非流通股数悲没减少，成嗓本增加竹转股视同分卖配，股权溢知价除外。奇国税发[1唯997]1润98号加国税函[1肺998]2稻89号标国税函[1旷998]3吗33号伍国税发[2狡010]5朝4号辟国税发[2桃011]5印0号延如何检查资序产的原有计涂税基础？起——勒逐项确认法逮和批量确认百法红批量确认法怠——甚反向排除法类，比较这批汉资产在计税倘基础和账面绩价值上有无裙差异的可能薯。矩1．以资产典评估报告、炸账面价值为坑基础。普2．问卷调贡查：资产在锡取得过程中敏、持有期间台、期末计价跟等方面有无老发生会计与凤税法之间的粮差异？云3．运用审冷计技术审查匹真实性。极第七个问题乔：该恢重组讲业务的交易筹作价是多少启？要考虑：率1．非关联叼方之间的交耍易作价，恶样意串通妇（1）晓之泉以理、法臭（2）发挥乞资产评估机越构力量挽（3）借助煤司法机构、喷司法鉴定蚊（4）启动久涉税财物价丛格认定：发竟改价格[2脆010]7忧70号卫（5）个人忘能力和谈判伍技巧短（6）股权毛定价模型虽2．关联方筑之间的交易贞作价，特别具纳税调整螺第八个问题仓：该习重组体业务的对价资支付方式是剩什么？轿两类五种蜻股权支付：昼用本企业的乒股权支付，法用其控股企酱业的股权支嫩付。叫控股企业指用由本企业直必接持有股份司的企业。歇非股权支付好：货币资金沃，非货币资浙产，承担债盖务。财——拔钱，物，债诵用本企业的赤股权支付：愚贷记实收资径本或股本和逗资本公积职用其控股企桌业的股权支猫付：贷记长浸期股权投资忌第九个问题总：如企业选嗓择适用特殊浓性税务处理燃，其条件是阶否具备？重杂组主导方是偷谁？豆一个前提，凤六个条件搏——“职非常6+谢1接”熊没有股权支缠付，不得特杂殊处理；傻只有股权支水付，才可特船殊处理劲两个目的善——石一正一反谈两个比例搭——氧七五八五揪两个连续多——疾经营权益丽资料备案京，相关承诺墙重组主导方漂的确定原则观：有收益的禁一方，存续结方，较大方娘。毒先进行利润悉分配，后进持行股权转让诵，符合公司召法的规定？浑集团内子公井司吸收合并狱，被注销的括企业要不要艘清算？辅把子公司变早成分公司？抄第十个问题速：重组各方赖的税务处理腰有无贯彻一透致行动原则累？一般性税械务处理和特遮殊性税务处峰理的基本原鸡则是什么？洒一般性税务尚处理：视同步买卖，看公碰允价钱企业法律形究式的改变：良债务重组：门以资抵债资产转让股权转让仰企业合并：虑对被合并企多业及其股东羡视同清算，魔合并企业用李公允价值购瓦买被合并企字业的净资产合并企业：借：净资产概贷：实席收资本外被合并企业楼原股东：显借：长期股科权投资有——混合并企业糕贷：长阿期股权投资雁——厘被合并企业足被合并企业缘：顶借：实收资石本及权益项纹目描负满债侍贷：资阴产保特殊性税务滋处理：视同弱替换和搬家殿，看成本价纳85%以上轻股权支付，民15%以下妻非股权支付脸：览第一步，转看让方将所转于让的资产、支股权的计税雕基础按神股权支付和句非股权支付蛋的期比例划分。挺股权支付对互应部分资产陆的计税基础俊=9000去*1375罪0/150液00=廊8250辈非股权支付盲对应部分资科产的计税基馒础=900难0*125件0/150停00=7熊50朱第二步，分小两条线受——惠股权支付部也分，按特殊眠处理；与非犬股权支付部论分，按一般猫处理。谷资产中的陈8250稠——袄5500万门股牵广大公司：测用资产换股企权，换出的愤资产暂不确牲认所得或损荒失，换来的趣股权按换出姓资产的原有焰计税基础8右250万元汪确定。伴吉祥公司：谦收购的资产皱用搬家法确努定计税基础昏，为炕8250灶万元。茫资产中的腰7融50渴——吵125祸0万副现金轨广大公司：因确认与非股随权支付对应拜的资产转让暮所得或损失暖=1250罗-750=增500趟吉祥公司：诵取得的这部侵分资产计税谣基础按公允生价值确定，奏为1250娘万元。酱第三步，整尿理。聋广大公司：翻资产转让所爸得500万毫元；取得股百权的计税基重础为825天0万元。马吉祥公司：退取得资产的江计税基础=弃8250+兆1250=疤9500察第一步包：划分草虫股权支付对拔应的期股权理计税基础=嗽9000*倚13750付/1500嚷0=默8250味非股权支付药对应的惊股权笨计税基础=雨9000*雁1250/均15000题=7够50虾第二步，处税理各股权中的和8250班——您5500万弹股卖算盘燕公司：用捷股权摊换股权，换费出的迷股权滩暂不确认所螺得或损失，戴换来的股权流按换出翅股权稼的原有计税畏基础825拖0万元确定享。蚕如意装公司：收购馅的品股权毛用搬家法确涂定计税基础根，为筝8250偿万元。健股权中的7疼50诸——丛1250万奏现金昌算盘层公司：确认固与非股权支前付对应的拴股权偶转让所得或细损失=12利50-75关0=500廉如意血公司：取得筋的这部分简股权杜计税基础按劈公允价值确石定，为12架50万元。贪第三步，整搁理秋算盘请公司：营股权苹转让所得5截00万元；有取得股权的蜜计税基础为婚8250万点元。悠如意购公司：取得奋股权臂的计税基础竿=8250送+1250静=9500式第一步，划龟分巨算盘公司，柿与取得股权诞支付对应的缴持有被合并拴企业股权的否计税基础=死8250券与取得非股及权支付对应屡的持有被合吵并企业股权扔的计税基础荷=750拍第二步，处室理以被合并企业粪——鱼合并企业：赖搬家法，对榆被合并企业悼不清算，合肥并企业取得疫被合并企业老各项资产和吴负债的计税楚基础，按其爷原有计税基这础确定。哈被合并企业傍股东指——位股权支付和苹非股权支付闪，与股权支咱付对应的部或分，特殊处罚理，替换法寨确定取得合派并企业股权敢的计税基础从；与非股权冠支付对应的全部分，一般碍处理，确认舱股权转让所田得或损失。擦第三步，整盆理。患甲企业：不名清算。友如意公司：刑取得现金1莫250，取钥得非现金资惭产的计税基晒础确定为1吗3000，畏取得负债的追计税基础为争3000。键算盘公司：斧将持有甲企父业的股权计附税基础分为扬两个部分：兴8250和乡750，取绩得合并企业闻如意公司股授权的计税基或础按替换法惑确定为82棉50万元。国与取得非股轻权支付对应绣的部分，应斧确认股权转挡让所得或损顺失=125劈0-750脂=500菌广大公司资罗产计税基础荐3000万使元、公允价简值1500屡0万元。填吉祥公司用驳控股企业股钓权作为对价呼，计税基础凶9000万巾元、公允价拼值1500夜0万元。毕用其控股企幻业股权作为惩对价支付，湿双方都应适压用替换法扰第十一个问拣题：在一般辨性税务处理盖下，重组各葛方静失去了什么丙？相关所得霞或损失（清习算所得、债蹦务重组所得扬或损失、资央产转让所得椒或损失、股团权转让所得竟或损失）是洽否正确确认羊？重组各方徒得到了什么泥？其计税基朴础是否正确笼确认？对重辨组日以后年矩度的应纳税和所得额产生肥什么影响？如是否需要进刚行纳税调整己？方法：傻1．看会计嫌处理。妙2．对照税果务处理。余企业法律形赠式的改变：采对原法人或镇原居民，清工算；对原法顺人或原居民拳的股东，视馅同清算分配钓，取得剩余谨资产，确认呈两项收入。债务重组：古以资抵债，伪债务人分解脂为两项业务猾，确认两项想所得；债权采人确认债务内重组损失。烘债转股，债录务人分解为呈两项业务，骡确认一项所先得；债权人爪分解为两项就业务，确认略债务重组损公失。资产收购：转让方：短失去了什么趋？如何确认危所得或损失鱼？脏得到了什么蜜？得到的如担何确认计税计基础？钱，坚物，权受让方：根得到了什么成？得到的如学何确认计税委基础？资产铸失去了什么及？要不要确高认所得或损瓦失？钱，物执，权股权收购：转让方：竹失去了什么路？如何确认享所得或损失愚？股权粉得到了什么富？得到的如愤何确认计税月基础？钱，基物，权受让方：隶得到了什么惕？得到的如阶何确认计税界基础？股权厨失去了什么秤？要不要确缎认所得或损扭失？钱，物缸，权企业合并：舟被合并企业笔：末失去了什么辩？净资产，支视同清算？体得到了什么迅？什么也没裳得到。合并企业：乖得到了什么邪？净资产，尖如何确认计泊税基础？暑——校被清算企业要税后剩余资敲产的公允价情值。偿失去了什么咬？要不要确束认所得或损搜失？钱，物不，权育被合并企业薯原股东：撤失去了什么置？被合并企淹业的股权，窜视同清算分注配。呀得到了什么狮？合并企业族支付的对价聚。钱，物，稳权企业分立：谣被分立企业乡继续存在，解被分立企业葡：层失去了什么艰？分立资产靠，确认资产瞎转让所得或若损失？允得到了什么彼？什么也没群得到。分立企业：寺得到了什么闲？分立资产钻，如何确认裂计税基础？堆的失去了什么旧？本企业股阵权煎被分立企业阿原股东：庆失去了什么志？被分立企盐业的部分权航益，视同利尽润分配。盘得到了什么女？分立企业禽的股权，如驳何确认计税责基础？股被分立企业垦不再继续存灭在，鸣被分立企业灵：饭失去了什么傲？所有净资梯产，按清算畏处理？巧得到了什么话？什么也没六得到。分立企业：免得到了什么霉？分立资产休和负债，如斩何确认计税丰基础？敏失去了什么铺？本企业股扇权存被分立企业宽原股东：顶失去了什么网？被分立企烦业的全部权圾益，视同清谱算分配。胃得到了什么动？分立企业阅的股权，如葛何确认计税让基础？进第十二个问烟题：在特殊身性税务处理贿下，重组各赛方幻失去了什么尾？相关所得女或损失（债羞务重组所得斤或损失、资块产转让所得打或损失、股护权转让所得圆或损失）要权不要确认？贵如何确认？吹重组各方市得到了什么佣？其计税基俘础是否正确阅确认？对重嗽组日以后年纱度的应纳税卷所得额产生页什么影响？霜是否需要进涨行纳税调整催？毛一、企业法配律形式的改先变嫩只能一般处遮理，没有特胶殊处理。岭二、债务重亦组添一般处理：篇债务人确认眉所得，债权无人确认损失帖。特殊处理：派条件：一种抹认为应符合竖“志一个前提，撇六个条件矩”梨；另一种认悦为条件有两成种情况，所总有的债务重父组业务产生殊的所得占企根业全部应纳柱税所得额的映比例达到5晃0%，可分姥期计入；债仆转股，产生鸟的所得误或损失疯，暂不确认料，债权人取菌得股权的计切税基础以放净弃的债权的折原有计税基件础确定。申三、资产收屑购，假设1仍00%用本蓬企业的股权盯作为对价支槽付转让方：再失去了什么值？资产，不慕确认缝与取得的股诸权支付对应史的摊资产转让所滨得或损失。匹得到了什么哪？股权，用诵被转让资产为的原有计税宵基础。受让方：拢得到了什么揭？资产，用夏被转让资产咳的原有计税柳基础。陆失去了什么怕？本企业股重权侧四、股权收骆购：假设1多00%用本妨企业的股权谈作为对价支历付转让方：埋失去了什么疫？股权，不锣确认魔与取得的股来权支付对应妙的捞股权转让所辽得或损失。姿得到了什么秧？受让方股达权，用被转膊让股权的原盾有计税基础晕。受让方：挎得到了什么率？所收购的岩股权，用被帮收购股权的方原有计税基炼础。说五、企业合突并：假设1是00%用本咐企业的股权匀作为对价支蓝付葬被合并企业体：缸失去了什么惹？净资产，汤不愚视同清算；须得到了什么觉？什么也没欧得到味被合并企业骆原股东：锤失去了什么毁？被合并企狭业的股权，哭不既视同清算分答配解得到了什么锣？合并企业产股权，旧股富换新股，成生本不变；合并企业：考得到了什么春？被合并企凳业的净资产极，视同搬家赠，成本不变揉；进失去了什么予？本企业股将权。桶六、企业分湿立企业分立：躬被分立企业巷继续存在，戚被分立企业兽：厉失去了什么雅？分立资产垮，不确认资领产转让所得怕或损失副得到了什么摩？什么也没弓得到。分立企业：薄得到了什么鲜？分立资产灰，如何确认等计税基础？倦脑失去了什么犹？本企业股兆权袍被分立企业岩原股东：渣失去了什么瞒？被分立企煌业的部分权土益，不视同购分配。短得到了什么昏？分立企业闸的股权，如呢何确认计税皆基础？在不汤放弃旧股的趋情况下，两凝种方法鸟——母要么将新股帝成本确定为旺0，要么将拴旧股成本在艺新股和旧股块之间进行分方配。状被分立企业锐不再继续存跟在，协被分立企业敌：腿失去了什么窃？全部资产许和负债，不层视同清算枝得到了什么羽？什么也没精得到。分立企业：栏得到了什么蛛？分立资产着和负债，如兵何确认计税椒基础？蚕失去了什么肿？本企业股解权捎被分立企业乏原股东：乒失去了什么银？被分立企盾业的全部权色益，不视同秤清算分配。那得到了什么钢？分立企业勤的股权，如薄何确认计税杆基础？将旧嘉股成本在不辅同分立企业棉新股之间进华行分配。抽85%以上衫股权支付，孩15%以下哗非股权支付互——密特殊性税务雀处理中的特雨殊处理俯。诚甲企业收购必乙企业80立%资产，公异允价值10妨00万元，续原有计税基禽础700万义元。甲企业背用本企业股千权作为对价胀支付，作价区900万元偏，另支付1责00万元现森金。乙：扁失去了什么揭？资产，确稳认与取得的帖非股权支付燕对应的资产扎转让所得或军损失=30隆0*100友/1000尘=30万元马得到了什么班？股权和现活金，得到股留权和现金的讲计税基础=母700+3次0=730郊90%的资存产用于换股奏权，取得股郊权的计税基售础=700摇*90%=寻630疮10%的资魔产出售，取充得资产（现句金）的计税屿基础100折=700*挡10%+3萍0甲：乘