企业购并日后的合并财务报表

1第八章企业合并会计（三）－－购并日后的合并财务报表第一节集团内部经济业务事项

卸愿一、僚集团锹内部徐经济躬业务剑事项钥的类激别及跃其对序合并刷财务睡报表寸的影挣响

配粘对于含集团泛内部奴的企填业来谦说，饼经济换业务斯事项买可以护分为式三大猫类，梳即企俘业内碎部经士济业厅务事燥项、歌集团焰内部哗经济著业务托事项翁和集智团外蚕部经判济业注务事葛项。惧热集团蹈内部玉的经若济业挥务实夺际上凑并不晃是集袄团的福真正姥业务着，所提以在妹编制沫合并弃报表卖的时时候，北我们予要将腥集团抵内部略发生门的经取济业垮务进躬行抵拔销。

届房二、宿集团输内部受经济摘业务腥事项绍的分史类

需夜集团杨内部抢经济壳业务然事项本。按鸭其码内容灰可以球分为载三大包类。

咱慌（一丽）集颤团内请部投鸦资事建项

同吧集团谢内部季投资横事项脾，是侍指企默业集舌团内田部各福企业讨之间器互相斧进行猾的投目资业纽务事计项，姨包括雅进行权权益任性投晋资和闷债权翻性投妥资，足以及雁由此猜带来扎的投牵资收傍益的嚼结算泡和支耍付等淘业务昨事项诱。比岛如，葬母公借司向妇子公绪司进锹行的询权益屑性投愧资，轰子公肠司之蚕间互佣相进咸行的咱权益面性投粪资，租母公嚼司购押买子歌公司把发行晕的债繁券，壮子公蔑司购山买母拉公司葡或者筑其他猪子公乐司发料行的都债券亭等。

见利（二镇）集搁团内耽部交恩易事撇项

香登惹福集团慢内部显交易光事项欺是指护企业迅集团窗内部老各企托业之辈间进筒行的睬存货延（商活品、盾产成元品、档半成苗品、导材料仓等）是交易戏、固辣定资航产交坚易、文无形锈资产慨交易赴以及长内部已租赁宗等。

蒸柜（三革）集独团内斩部借岸贷事吓项

锻早集团丝内部联借草贷事容项是便指集么团荷内部衬各企介业之横间发脉生相皂互借病贷资旱金的昏业务戴。集适团内成部发垂生的扛借贷霞业务坚往往煌涉及时集团胃内部刮各企危业问边的各裳种应扔收应洗付款窜项和栏利息接收入铲、支础出等酿的变幼动。

往该三、鼻合并猴财务掉报表漂编制体的抵触销项克目

胞耕（一织）编宜制合粮并资霞产负贫债表尊需进曾行抵垂销处和理的辜项目

照终在编胜制合助并资脱产负像债表超时，乒需要雷进行悼抵销震的项房目通缠常包少括：

旺须堡1厉.彻母公租司对每子公呆司权圆益性射投资血项目晶与子隶公司缺相应债的所姻有者砖权益语项目柜；

厅治握2终.竞内部祸债权买性投鉴资性岁与相冒应的皮负债江项目桌；

拒拣顿3士.肺母公启司与誓子公野司、锅子公沟司相麦互之察间发签生的咬内部仔债权疲债务忍项目卖；

榆迈之4考.虎集团鞋内部盆购进欢存货制中包庆含未担实现未内部浊销售等利耗润的丹存货疗项目蚀；

吵蜘煤5幸.教集团非内部吸购进斑固定斜资产寨价值强中包托含的金未实字现内抄部销口售利管润；

惕烤适6港.谢集团稳内部闷购进俯无形桌资产计价值影中包文含的馒未实锤现内馆部销峰售利哄润。

善施（二到）编暂制合腥并利窄润表秩需进关行抵敞销处驻理的钞项目

蹈斯在编侧制合丰并利桃润表渠时，挣需要棋进行愁抵销蹈处理业的项挣目通邮常包纠括：

捡丸绳1聪.亭营业侄收入范和营记业成伟本项艳目中豆的内础部销恳售收孙入和参内部的销售街成本裳的数供额；

洪族旬2扔.袋管理士费用挥项目乱中的示内部犁应收胸账款饲计提蛋的坏察账准歪备等四；

白臂大3犁.铺财务飞费用悉项目撤中的挡内部望利息样费用论；

辆粥晒4借.削投资纤收益兴项目耽中的宰内部汇权益宿性资醉本投杠资收刘益和叔内部渴债券汉投资巾收益蹄等；

亦槐煌5饮.镜纳入珍合并饰范围换的子偶公司规利润游分配朵项目削，等题等。

理绍（三怪）编垦制合痕并现闹金流减量表刑需进拉行抵鞠销处垂理的颜项目

挠让舍族在编化制合棵并现秘金流运量表室时，睛需要夺进行伯抵销因处理肯的项睡目通熄常包鸡括：

誉烘削1偷.变经营述活动结产生禾的现跳金流躲量项健目，关包括偶：

康少（洲1扩）集厦团内佛部企贸业间太销售抗商品炭、提部供劳讲务收轮付的飞现金攀项目追；

孟射（天2榜）集愉团内办部企叉业间誉经营们租赁芳收付供的租痰金项替目。

住含每2闹.遥投资愈和筹过资活绿动产捆生的餐现金韵流量搏项目团，包僻括：

课凭（稍1射）集唯团内荣部企搏业间轨权益乓性投嗓资、桃支付氧股利舰或利伪润及尿收回救投资骑收付伐的现钓金项各目；

米肉（女2士）集薯团内够部企挥业间昌债权耕性投朝资、滚本金鬼及利挪息偿授付的闯现金纤项目确；

糠洒（作3滴）集按团内详部企饭业间单借款献、本倾金挨及利扛息偿列付的密现金喇项目味；

较烦（缘4耽）集晒团内积部企时业间梨融资紫租赁核收付耻的现舌金项蹈目；

尝吴（剪5该）集滑团内将部企踢业间假转让堤固定湿资产土、无柴形资晃产和桥其他燕长期份资产吗收付岁的现典金项户目。叮贸对母然公司释来讲炼，从教个别裙企业童来讲够，母菌公司借在实辰行了报控股清合并资之后该由于伪持股云份额乳在凳50咐%剪以上尊，按挥照偶0糟6踪版的细新会亏计准秩则要掩求，徐持股赏份额郊在雕50劣%畏以上宪的企炒业在也非同寿一控眼制下宋，它昏的长挖期股坝权投龙资核厦算方劫法应涨该选老择成遣本法播。但超是我山们在办编制润购并改日后败合并裹财务虚报表欠时，测要求乡长期叮股权末投资茫应该即与被剃投资碰企业业所有汽者权滚益的苹相应崇份额垂有对喘应关骨系。惭在这央种情裳况下害，我哗们首派先应饿该将绸母公职司的吨长期桶股权胖投资凡核算院方法阔做附出调斩整。遭但是厉这个斥调整跳只调阵整报尿表不瓣调整按账目距。

许敢集团资内部席权益之性投眯资的捕抵销袍，首携先应访当将丽母公丹司按糊成本圆法对奴子公蝶司的佣投资寄进行评核算膨调整逝为按含权益仍法进穿行核糊算。

彩左长期委股权年投资罢一开亩始入休账价患值甚是毕75淡0偏0蔬万元霸，子鞭公司钞当年校本年番实现鉴利絮润现25旅0早0砌万元尤，本喘期提挨取盈朱余公休积乒25英0追万元岩。本样期子门公司梯分配户利别润桑15击0央0钓万元敌，绒第二霸节段编制兄合并粪财务晴报表润集团胞内部异投资抵事项蹄的抵特销

绵车【输例兰8悬—叛1哨】卫糊甲公婶司投赠资棒3败00片0钓万元吧创办偷全资绒子公俗司乙社公司殖。当附年乙供公司欧实现吼利润框为哭10博0醋0荣万元女，按席规定渔提报取奏10雕0绞万元挽盈余啊公积承，将潜其中皇的特60痰0牛万元己支付亡给甲粘公司秧作为溜股利票分配仆，其乎余交30如0阴万元川作为终未分继配利纲润。蔬按照起会计迹准则壶的规海定，广在日喊常核欣算中辜，甲凝公司网应当衬按成鸭本法殊进行星核算辫，即俊收到舍乙公敬司分疑配腿的险60画0削万元屯股利恳时确烧认投突资收唤益攻60蝶0笨万元攀，甲级公司刃的长括期股看权投加资仍迎然傅为趟30群0灾0震万元使。但猪在编圈制合清并财假务报帽表时学，应颜当首吸先将陵甲公蚀司的潮长期之股权乞投资萝按照魄权益善法的淹要求闷进行龙调整遮，调姜整后吃，甲驴公司析的长阳期股紫权投遭资变顷为僚34啊0河0帝万具元思[得原投晒资虾3沙00鼠0快万元腹＋坚40贞0亭万元果（即资由于冶乙公屯司利臭润增淹加甲昼公司纹长期答股权驱投肆资茶l0纷0坑0乞万元黄一已悬经分勤配的胁股答利屯60拘0润万元完）衔]费，乙捆公司证的股顿东权躲益旱也迫为眠34息0怠0驰万元响。其徒调整驰分录表为：

视型[屡答勺疑喜编挑号帆11乌08荷01哈01交]

厌倚借：断投资至收誓益疏替流童以潮悼6家0拣00臭0煎00

咸角逗贷：旨长期愁股权糠投巾资架—杂—豆乙公侵司订欣往6皱00位0奋00退0梨剩假设除如果域进入灾投资宵第二鲜年，剧在编迎制合童并会拍计报延表的个时候椒，我奴们对燃长期离股权芳投资叼项目普进行如调整怕的时由候，聋在母拒公司纳甲公喘司长揪期股萄权投化资账兵面上河来看嫌，仍森然是扎按照猴成本碎法核蚀算。识由于较我们牧所处升的时刊间立敢场是幼在第护二年锻年末箱，所劲以显突然第祝一年烘的调县整情偶况属诸于第望二年席期初诞现象导。

翅秃经过译调整崖以后杰，长桃期股项权投斧资的辣账面渔价值该从原养来池的路30择0既0概万元肉调整偶到刑34泊0漠0引万元甘。对炊于子彼公司裤，由粥于是怀当年第初始喜创办呀，期狐初是辅没有负所有蜘者榨权益慎。

贡昨在此医基础脏上，脾再抵乡销甲依公司趣的长箩期股牲权投仗资与亿乙公金司相胖应的锤股东稍权益煎。作绸如下次调整坝分录秘：

姥允借：预股广本蛋堪喇竖召物衫3垒0呀00宵0晌00膀0

附容励盈余判公女积瘦慎闻忌星济仍l献00答0宫00枣0

畏屿跪未分占配利全润旗贴兵家躺蓄3享00秤0纸00塘0

反锹弱贷：崇长期妙股权音投菌资绿—练—死乙公谢司增呆34专0相00绍0嘴00祖绣【欺例仇8罚—婶3脾】奖想A悲公司治和铸B公公司毁为企奶业集涛团的汁母公滚司和慈子公稍司劫，务A胡公司剩拥副有短B置公棚司坊80帮%区的股虚份帽。僚20评0况7值年仗l扑2保月棉3劲1给日辆A滤公司巧、茫B乒公司膜资产营负债肆表资争料如火课万本魔35窜9影页饲表西8孩—兵1铃所示脾，弦B种公司驴利润督分配信情况斤如仆35奔9暴页占表樱8傅—声2寨所示泳。假红定善B咏公司死在饲20父0蓄7帝年度尸内没陷有发姓生其述他所坦有者箱权益反变动光情况荐，则晌在编浇制合鬼并财辽务报汇表对意企业筛集团评内部拥投资着抵销圈时，桶首先去应当球将限A交公司迎按成昆本法壮对检B距公司运的投国资进算行核峰算调定整为堪按权武益法杰进行岭核算史。其祥调整搅分录乡为：

竿涝由表动中可教知绒，万B认公司屡的净唤利润郑为惑64芒00练0垮0添元预，掉A从公司崇对歌B览公司匆的长羊期股倦权投喇资的案账面滔价值龄有迈32算00毕0促0脾元。

俭式[众答疑摇编蝶号郑11傻08秩01庆02努]

恼说（卷1目）借袍：长州期股虾权投忧资块—后—监B疯公司

秘循默部黎酱剥无51璃2赛00茅0炼（狮即讨64魄0竹00融0肝元遣×8将0糟%崭）

丈虑垮徐掌室贷：仿投资游收益叮湖肾51久2报00外0

及疑（展2堪）借过：投全资收飞益冠吓窗48晨0树00脖0凉（耳即妖60蠢0槽00烂0割元酸×8蹈0损%逢）

悔蛛安鼻峡思贷：委长期走股权蚕投流资喇—冬—换B跪公司轻疯陡蜘桥48门0秀00茫0

枣贤然琴后蚕.纺将母斜公司把对子悲公司窑的投锋资和匹子公男司相剖应的柴所有接者权捕益予皆以抵猪销，搬编制黎抵销摘分录甘如下颤：

遥睬借：纷股娱本谎脑弱最啊罪局2底0路00贷0醉00

远芽争资本蚂公积盒辈赢挪忙贞40岛0问00柴0

爬值达盈余密公望积克伶疫音蔬闸免3界60晒0叉00

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角同洒贷：子长期至股权窜投丰资越—参—叼B婆公搁司旱铲筹3暖23扔2勉00津0

慨烟陵衫少数个股东笔权益件洲骗须兔57溉2税00锤0关妇从整崭个企性业集每团的舰角度含看志，构A赵公司痕根镰据眠B废公司链收益拐确定燥的投塞资收拳益，陈属于厕重复洒计算施。因误此，工在编碎制合项并财积务报堪表时利应当笛予以榴抵销各。在途编制朋合并骑工作吩底稿帅中，鞋应当纤编制裤抵销乎分录勤如下颂：

绳绣借：倒投资副收溉益饲顷沸侨荡班51捏2稼00稼0牲（寿即善64出0抹00异0节元段×8恳0抢%乐）

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状光二、是集团宗内部同债权些性投观资的术抵销绕彼【刮例宿8气—德4照】甲读公司速（母丙公司盗）年壮末资灯产负轮债表籍中，啦持有来至到典期投振资中弯有幻36形0进0甩0秋元为笔乙公乞司（轿甲公茫司的萄子公傍司）堤发行被的长冤期债津券，唱其中芦：本勉金年30求0升0千0粒元，仿应计酱利犯息乡6保00傲0戚元；衔相应剖的在碰乙公轧司的饲年末外资产付负债紧表中住有许36防0蔽0弱0其元应求付债脂券，卵其中约：本隔金筛30浅0箭0于0玻元。夏应付柄利妖息词6营00敢0锄元。麦则在脉编制扬合并井工作六底稿净时，赛编制盟抵销贫分录阁如下浆：

是朱[展答疑胳编砍号分11要08根01鼓03蛮]

悬拦借：腔应付渠债梅券彻子谷哈积36极0康00

奋督语贷：列持有依至到梢期投贡资朽比险36划0劳00

啦梳同时雀，在钳甲公盒司的雁年末撇利润管表中牲，肉有旧3火00住0郊元债渗券投称资收甘益；辟乙公漆司有案关资概料表亦明，缓该侄3医00宇0渡元利佳息中饶有态2凝50椒0爬元计四人当贞年括的置“叫在建各工详程言”犯，另摘有迅50呆0棒元计拌入坏“正财务猎费显用夕”析，则疮在编规制合嫂并工划作底真稿时菊，编满制抵违销分池录如艺下：

炉轰借：顶投资渡收逗益氧筒奔突3歌0卵00

问充厅贷：赢在建影工膀程生父垒恰2悼5幸00

它走能惨财务估费扭用颂仔梦柱疗5漏00测第题三节景编啊制合沫并财拜务报坊表集呀团内巨部交腊易事外项的沿抵盒销

委谁一、粥集团哈内部呆交易即事项虎的类偷别及忆其合矛并财漂务报埋表的朝影响

蓝联内部树交易远事项洽按交尝易内让容可杰分为烤：内阔部存领货交粗易事挽项、爪内部偿固定厦资产汇交易深事项瓦、内矩部无哪形资守产交崇易事阀项和肝内部晴租赁读交易阁事项慧。

施挪二、侨内部确交易软的已见实现播内部使利润津和未用实现喜内部岁利润

幻晨如果贯在合魔并报锅表期粗间，雄内部棉交易执的货左物已衔经全竞部实关现了坦对外略交易唉，则绘在编五制合娱并财汁务报药表时崭，内轨部交秤易所炕体现么的销玻售利字润就给成为两已实姑现内匆部利渡润，垄在合疾并财组务报暴表中置应当疼全部严加以远反映惯。

歌宵如果允合并敬财务喝报表惑期内花，内胞部交铃易货膝物尚许未全圆部实俩现对辆外交夸易，昏那么蛾，内挤部额交易霸所体洲现的什内部麻利润椒全部录或者鞠有一它部分旗为未加实众现的翼利润碑，称累为未橡实现治内部卵销售工损益弃。对柳于未沾实宅现内外部销冻售损任益，罩应当每与存苗货的渐账面知价值扔抵销氏，待胳下一甩个合遭并期匙实现若对外端交易幻后，予未实但现内设部销定售损钱益转签化为场已实丙现内槐部利童润，挣再按侵规定柏再合管并利北润表未中加歌以反步映。

蹲伪三、渣集团渗内部攀存货顺交易影的抵围销

端益从编址制合矛并财斥务报亭表的别角度挪来讲费，集待团内千部存荷货交子易，易存在抗如下戴三种助情况耕：悠（轮1燃）购特入的披存货蹦已经奖全部部向集煎团外铲售出旦；粪（吸2敌）购疫入的猾存货械全部奸未对群集团薪外售西出；将（犹3换）购笨入的鹊存货谨一部哨分已直经对腥集团路外售誓出，耻还有尘一部记分没昨有售本出。

胸粥（一扛）内丘部购声进存切货全美部售云出的役抵岩销处誓理

闯到【吵例犯8煎—艇5野】某童企业腔集团勾内甲来公司各（母奶公司罢）碰将膜10辰0汇0乐件某狮商品养销售堂给乙名公司翠（子诉公司喉），敞销售慌价格厕每匆件颂10题0互元，卫该商麦品的好生产街成本发为每已件娱8消0饿元；刘同年旷内，埋乙公劣司将嗽该批锣商品书全部依销售倦给集涉团外抗企业京丁公膊司，鱼销售昼价格去为每拒件境15段0固元。歪则在土个别诊利润税表中抹，甲日公司骨的营膊业收妙入墓10逮0抹00福0荣元，斥营业鸽成本及为勉80移0沉0阵0销元，务营业锻利润越为软20乌0营0臣0扬元。餐在乙援公司鞭的个怠别利生润表免中，慰有营桐业收消入座15伞0何00闭0停元，壶营业螺成淹本糖10只0堵00访0江元，教营业钢利润榴为既50岛0坐0夜0慰元。展在编涨制合兴并工钢作底莫稿时茄，应附将对烦整个经企业冰集团沫来讲约虚增梯的甲刻公司散的营召业收味入和侦乙公讽司的华营业坦成盘本予肯以抵拣销，秧编制姥抵销穴分录诉如下巡：羽战[到答疑酱编子号玻11紧08调02穷01服]

姜偷借：择营业塌收入垫餐印重拌罗认刚10复0载00坑0

饰鹿娱贷：描营业葛成本放屋彼咸胶疗畜啊10演0锐00板0

膨裳（二象）内盏部购遇进存蜘货全顾部未穴对外剃销售誓时的另抵销黄处理治尖[牙答疑狼编翻号作11挑08池02民02尘]

鼠用借：酱营业茧收入活路竿渗纺置则沙10爱0往00类0

颤祖记贷：悲营业鹅成本贫祥咽膝油椒诊要8翻0夹00剂0

吴铸杀暖存货热槽击毁昆恭辫树历2召0惩00箩0

择他【瞧例盲8遍—艰6蔑】乙纵公司续（子剧公司谣）期哀末存详货中村有一平批价商值裁20叠0近0写0姨元的啄商品倘，系燃从甲缩公司樱（母坊公司彩）检购入姓，甲年公司智的销赚售毛纤利率炮为染30猛%嘉。根妙据销胜售毛摧利率得，甲获公司异销售豪该批个存货惰取得壶的内附部利授润躲为妄6蜻00渐0协元。鹊由于颂这些敏存货纲尚未吊向集漂团外就销售瓦，因枣而碌这散6类00体0鹅元内爬部利肃润属宴于未代实现忙内部魂销售掏损益珠。相足应的爽，对钉于乙冬公司延来讲院，期够末存插货价王值中校包含巷的未厘实现或内部慕利润肉为埋6夜00梳0绵元是油集团团存货挡的虚狸增数身额。熄在编商制合鹊并财怖务报悦表时欢，应胞当将尽甲公殊司的阶内部突销售雹收入锦与内突部销桨售成唇本，城和乙钩公司纵存货泊价值暂中所导包含诱的为辰实现滑内部拖销售穷损益梯加以凶抵销疗，编绿制抵殖销分栽录如达下：

站晴[当答疑众编何号苗11攀08旱02悄03催]

网瞧借：酱营业掘收入饰毯控璃杜好闹耽洒20工0框00

酷派追贷帮：营别业成叫本梢塘期杆不育芝净突14铅0军00

握旦连诚存货歼蛮奸响洒缓哪孤截睬6艇0客00

诊涌（三盟）内哭部购驶进存织货未颜全部备对外炎销售在时的饼抵销破处理

牢抢【婚例笛8航—驴7茧】乙肾公司神（子罪公司换）沿20穴0碌7教年从文甲公四司（伶母公叠司）液购入倒一批萄价值垄为休20体0求0盾0却元的织商品惠，到诊年末筋有束12阻0肯0攻0滚元已捎经对接外销街售，倒还垮有两8旅00筝0在元尚慌未销精售。悄甲公放司的亦销售辆毛利撞率惕为煎30竞%贯。根宴据销泛售毛纺利率在，甲本公司敞销售植该批阁存货狗取得室的内翠部利赔润码为茶6彻00箭0摇元。俩由于弯这批枝商品棒中储有神12误0席0识0报元已捞经出循售，弄还惹有男8舌00绕0尚元溉尚未烧出售通，因圣而暴又盐3孟60桨0球元内贫部利埋润已暴经实舰现，淡还闻有竹2首40早0喊元内瓣部利尸润属扫于未稿实现锋内部汗销售渗损益贤。因聪此，支在编坟制合披并财货务报君表时北，应么当将罚甲公凡司的扎内部害销售厌收入散与内温部销剥售成胞本和拾乙公咱司存餐货价颗值中喜所包极含的嚼未实捡现内洁部销蓝售损线益加缓以抵而销，接其抵毕销分透录为常：包忍[污答疑失编羞号户11吊08伟02题04极]

出镇借：节营业咏收入广份卡栋痰造袍渗驼20箩0乐00

套晕备贷：反营业熄成本豪随驴领吐疮苹寸愚17炭6顷00

新亏汪读存货唉爽吴落肺左影员该膝旷2馋40度0

仪迹（四觉）连复续编丹制合踢并财疮务报散表时耗内部堤购进唤存货敞的抵说销处吸理桶较【燥例礼8刘—胸8住】承锡【责例郑8刻—亲7抚】芽，屠20妨0躁8影年役甲筹公司和编制菠合并写财务仰报表箭时，流首先忠将法20喊0浮7阀年未羡实现报内部必销售序损益搅对本涝期期样初未躁分配寻利润警的影均响予燃以抵僻销，扶作如涉下调宰整分著录：

奇能[滥答疑于编筑号姿11掠08膨02乖05剖]

营争借：脾未分秃配利包润诊—贩—氧年初旨暖模立澡慈2踏40且0

泄订剧贷：星营业铸成本浸尊闯窄慈橡像项盲澡2阵4照00

饿咳对于震内部删存货刻的交迎易业浩务抵项销有尸几个纯抵销种分录睬，分口别为捐：

肆微岗1磁.课当期争购入里、当饮期全庆部对机外出匆售，浪抵销侨分录横为：

黑舰借：咱营业知收入

确必怒贷：惜营业强成本

苗拦船2隔.偶内部甲销售温存货镇当期冷全部拔未出犹售

滨萍借：示营业锡收入软（内藏部缴销售守）

杏遗罢贷：欲营业籍成本俘（存优货成甩本加尖上荡已实年现内抱部利粥润）

谋真表蜓存货卫（未任实现苍内部耐销售沸损益貌）

虚金版3带.躺跨期偷购入舱货物

御察借：终未分券配利盾润姐—烤—共年初

粘千撞贷：袄营业园成本傻

激爽如果拳跨期贤购入浸货物棵本期剑仍然众未出管售，宜这时夏候冲章减期芬末存帐货的肆虚望增量胞。

写瓷砖

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批捕六、雅内部僵债权号债务猴项目点的抵曲销在编制合并资产负债表时，需要进行抵销处理的内部债权债务项目主要包括：

1.母公司与子公司，以及子公司之间相对应的应收账款与应付账款；

2.母公司与子公司，以及子公司之间相对应的应收票据与应付票据；

3.母公司与子公司，以及子公司之间相对应的预付账款与预收账款；

4.母公司与子公司，以及子公司之间相对应的应收股利和应付股利；

5.母公司与子公司，以及子公司之间相对应的其他应收款与其他应付款。

【例8—14】在甲公司（母公司）2007年末资产负债表中，应收账款余额为42000元，其中：有3000元为乙公司（子公司）的应付账款；坏账准备余额为210元（坏账准备提取率为0.5%）；年末未分配利润为l68000元。乙公司年末未分配利润为36000元。

对于甲公司的3000元应收账款和乙公司的3000元应付账款，虽然从甲公司的角度看资产（应收账款）增加了3000元，从乙公司的角度看负债（应付账款）增加了3000元，但从整个企业集团的角度看，其资产和负债都没有增加，所以，这两者应当相互抵销，则在编制合并财务报表工作底稿时，编制抵销分录如下：

[答疑编号11080301]

借：应付账款3000

贷：应收账款3000

甲公司坏账准备金提取比例为0.5%，编制抵销分录如下：

借：应收账款——坏账准备l5

贷：资产减值损失l5

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科换融贷：学未分骗配利酿润炒—楚—来年种初兼狮袜奸l抢5经查母公司本年末应收账款3000万元中有2000万元为子公司应付账款，应当将其相互抵销。编制抵销分录如下：

[答疑编号11080302]

借：应付账款20000000

贷：应收账款20000000

经查母公司本年初应收账款3400万元中有2200万元为子公司应付账款，坏账准备金提取比例为0.5%，坏账准备余额为11万元；本年末应收账款3000万元中有2000万元为子公司应付账款，坏账准备余额为l0万元。对此，应当将坏账准备和未分配利润恢复到上一期合并后的状况，编制抵销分录如下：

借：应收账款——坏账准备ll0000

贷：未分配利润——年初110000

其次，应当根据年末坏账准备余额与年初坏账准备余额的差额，将冲减的坏账准备与冲减的资产减值损失予以抵销。编制抵销分录如下：

借：资产减值损失l0000

贷：应收账款——坏账准备l0000第四节取得控制权日后合并财务报表编制方法的应用

合并资产负债表和个别资产负债表在格式上的差异：

书中389页展示了合并资产负债表的格式，从项目上看，在资产项目和负债项目上并没有异常，从所有者权益项目中发现，所有者权益项目分为两个项目，一个是归属于母公司的所有者权益合计，一个是归属于少数股东的合计。

在书中390页合并利润表中发现，在最终的净利润中，要区分归属与母公司的净利润和归属于少数股东权益的净利润。第五节合并现金流量表的编制

一、合并现金流量表的编制

（一）集团内部经济业务事项的抵销

1.集团内部销售商品、提供劳务产生的现金流量的抵销。

2.集团内部以现金投资或收购股权产生的现金流量的抵销。

3.集团内部分配股利、利润和偿付利息产生的现金流量的抵销。

4.集团内部以现金结算债权债务产生的现金流量的抵销。

重点小结：

1.在第七章中的购并当日的合并报表要求大家在做练习的时候，同时把抵销分录、调整分录计入合并工作底稿中。

2.从今年的考试情形来看，第六章、第七章、第八章会作为考试重点。

3.第六章主要是针对合并方应该如何进行合并业务操作，注意同一控制下和非同一控制下企业合并的方式。

4.第七章在购并当日编制合并资产负债表注意同一控制下和非同一控制下的处理。综合业务例题第六章企业合并会计（一）

——企业合并的财务处理

一、企业合并

合并方式有三种：吸收合并、新设合并、控股合并。

（一）吸收合并

吸收合并，又称兼并，是指两个或两个以上的企业合并成为一个单一的企业，其中一个企业保留法人资格，其他企业的法人资格随着合并而注销。

吸收合并通常由继续存在的企业以现金购买或用股票交换合并企业的净资产，并由合并后的新企业继续经营原业务。

（二）新设合并

新设合并，又称“创立合并”，是指两个或两个以上的企业协议合并组成一个新的企业。

新设合并通常由新设企业用股票交换原有企业的净资产，原有企业的股东成为新企业的股东。

（三）控股合并

控股合并，是指企业通过收购其他企业的股份或相互交换股票取得对方股份，达到对其他企业进行控制的一种合并形式。

控股合并的最大特点是能够保留原有企业的状态，能够使得控股方的规模有所壮大。一般来讲，取得被购买企业超过50%的有表决权的股份时，就可认为已经形成控股。合并会计：同一控制下企业合并、非同一控制下企业合并。

如果在同一企业控制下企业合并，集团内容发生的业务不会导致资金的变化，要求选择合并业务的账面价值核算；如果在非同一企业控制下企业合并，按公允价值进行核算。

二、同一控制下企业合并的账务处理

（一）在同一控制下的合并

按照合并方式分为：吸收合并和控制股合并。

会计准则规定：对于同一控制下的合并，合并方在合并日取得资产和负债的入账价值，应当按照被合并方的原账面价值确认；合并方确认取得的净资产账面价值与所放弃净资产账面价值的差额，以及发行权益性证券方式确认的净资产账面价值与发行股份面值之间的差额，调整资本公积和留存收益。

（二）控股合并账务处理

对同一控制下的控制合并，合并方在合并日取得资产和负债的入账价值，应当按照被合并方的原账面价值确认，取得的净资产账面价值与所放弃净资产账面价值的差额，以及发行权益性证券方式确认的净资产账面价值与发行股份面值之间的差额，调整资本公积和留存收益。在同一控制下合并费用应当于发生时计入当期损益。合并中发行权益性证券发生手续费按照证券手续费的处理要求进行操作。

三、非同一控制下企业合并的账务处理

（一）核算方法

在以购买法进行企业合并的账务处理时，如果购买成本刚好等于所购净资产的公允价值，则一般不用增设新的会计科目；如果购买成本大于所购净资产的公允价值，则应当设置“商誉”科目；如果购买成本小于所购净资产的公允价值，则也不用增设新的会计科目，而将两者的差额直接计入当期损益。（如果是吸收合并的情况，那么购买成本与所购净资产的公允价值的差额都是要在母公司的个别财务报表中体现的；如果是控股合并，那么是应该在合并财务报表中体现的）

（二）购买成本

1.购买方为进行合并发生的各项直接相关费用，应当计入合并成本；

2.在合并合同或协议中对可能影响合并成本的事项作出约定的，购买日如果估计未来事项很可能发生并且对合并成本的影响金额能可靠计量的，购买方应当将其计入合并成本。

购买方在购买日对作为企业合并对价付出的资产、发生或承担的负债应当按照公允价值计量，公允价值与账面价值的差额，计入当期损益。

【综合例题1】20×7年1月1日，合并前A公司和甲公司合并前的资产负债表如下：

资产负债表

20×6年12月31日单位：元项目A公司甲公司银行存款85900080000应收账款105000120000存货11300036200固定资产920000450000无形资产合计2167000713000短期借付账款257000119000长期应付款6800094000股本1000000400000资本公积30000040000盈余公积20500023000未分配利润202800—权益合计2167000713000要求：

（1）假定合并前A公司与甲公司之间不存在关联方关系，

①若合并日甲公司各项资产与负债账面价值与公允价值相等，A公司以700000元购得甲公司100%股份。请采用购买法编写A公司投资的账务处理。

[答疑编号11080401]

（1）①母公司账务处理。

借：长期股权投资700000

贷：银行存款700000②若20×7年1月1日，A公司采用控股合并方式以银行存款690000元购得甲公司90%股份。甲公司有关资产的公允价值为：存货42000元，固定资产489000元，无形资产31000元，请采用购买法进行A公司投资的账务处理。

[答疑编号11080402]

母公司账务处理。

借：长期股权投资690000

贷：银行存款690000

③假定A公司按照上述要求（1）的②资料对甲公司进行吸收合并，另支付20000元与合并有关的费用，请编写该业务会计分录。

[答疑编号11080403]

借：银行存款80000

应收账款120000

存货42000

固定资产489000

无形资产31000

商誉198000

贷：短期借款37000

应付账款119000

长期应付款94000

银行存款710000

（2）假定合并前A公司与甲公司同受一个母公司控制下，若A公司采用控股合并方式发行720000股（每股面值为1元，市价为1.3元），换取甲公司发行在外75%普通股，另支付审计费用50000元，请采用权益结合法编写投资的账务处理。

[答疑编号11080404]

（2）账务处理。

借：长期股权投资347250

资本公积300000

盈余公积72750

贷：股本720000

借：管理费用50000

贷：银行存款50000

（4）假定A公司按照上述要求（2）的资料对甲公司进行吸收合并，请编写该业务会计分录。

[答疑编号11080405]

借：银行存款80000

应收账款120000

存货36200

固定资产450000

无形资产26800

资本公积257000

贷：短期借款37000

应付账款119000

长期应付款94000

股本720000

备注：同一控制下的企业合并应按照被合并企业净资产账面价值进行核算，非同一控制下的企业合并应按照被合并企业净资产公允价值进行核算。

修改：如果②A公司放弃固定资产账面价值600000元，公允价值690000元时，对甲公司进行90%的控股合并。[答疑编号11080406]

（1）

借：长期股东投资690000

贷：固定资产清理690000

（2）

借：固定资产清理600000

贷：固定资产（账面价）600000

（3）

借：固定资产清理90000

贷：营业外收入90000第七章企业合并会计（二）

——购并日的合并财务报表

一、合并财务报表

合并财务报表，是指将母公司和子公司形成的企业集团作为一个报告主体，由母公司根据母公司和子公司的个别单位财务报表编制的，反映母公司及其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。

二、控制权取得日合并财务报表的编制

（一）非同一控制下企业合并控制权取得日合并资产负债表的编制1.需要将子公司（被合并方）净资产调整为公允价；

2.冲销投资、受资关系。【综合例题1】20×7年1月1日，合并前A公司和甲公司合并前的资产负债表如下：

资产负债表

20×6年12月31日单位：元项目A公司甲公司银行存款85900080000应收账款105000120000存货11300036200固定资产920000450000无形资产合计2167000713000短期借付账款257000119000长期应付款6800094000股本1000000400000资本公积30000040000盈余公积20500023000未分配利润202800—权益合计2167000713000要求：

（1）假定合并前A公司与甲公司之间不存在关联方关系，

②若20×7年1月1日，A公司采用控股合并方式以银行存款690000元购得甲公司90%股份。甲公司有关资产的公允价值为：存货42000元，固定资产489000元，无形资产31000元，请采用购买法进行A公司投资的账务处理，并编制合并资产负债表（不考虑所得税影响）。

[答疑编号11080501]

【答案】

母公司账务处理及抵消分录：

借：长期股权投资690000

贷：银行存款690000

借：存货5220

固定资产35100

无形资产3780

贷：商誉44100

借：股本400000

资本公积40000

盈余公积23000

商誉273300

贷：长期股权投资690000

少数股东权益46300

A公司合并报表工作底稿项目A公司甲公司合计数抵消分录少数股权合并数借方贷方银行存款16900080000249000249000应收账款（净）105000120000225000225000存货113000362001492005220154420长期股权投资6900006900006900000固定资产9200004500001370000351001405100无形资产170000268001968003780200580商誉229200229200资产合计216700071300028800002733006900002463300短期借款13420037000171200171200应付账款257000119000376000376000长期应付款6800094000162000162000负债合计459200250000709200709200股本100000040000014000004000001000000资本公积3000004000034000040000300000盈余公积2050002300022800023000205000未分配利润202800202800202800少数股东权益4630046300所有者权益合计17078004630002170800（463000）1754100权益合计21670007130002880000（463000）463002463300（二）同一控制下企业合并控制权取得日合并财务报表的编制

当母公司以发行和交换股票的方式获得子公司的全部或大部分股权时，在会计上采取按双方权益的账面价值入账的方法，即按权益结合法进行会计处理。

要求：（2）假定合并前A公司与甲公司同受一个母公司控制下，若A公司采用控股合并方式发行720000股（每股面值为1元，市价为1.3元），换取甲公司发行在外75%普通股，另支付发行手续费50000元，请采用权益结合法编写投资的账务处理及合并报表抵消分录。

[答疑编号11080502]

【答案】

（2）账务处理及抵消分录：

借：长期股权投资347250

资本公积300000

盈余公积72750

贷：股本720000

借：管理费用50000

贷：银行存款50000

借：股本400000

资本公积40000

盈余公积23000

贷：长期股权投资347250

少数股东权益115750同一控制下抵销分录：

借：子公司所有者权益账面价值

贷：长期股权投资子公司净资产账面价值×控股比例

少数股东权益子公司净资产账面价值×控股比例第八章企业合并会计（三）

——购并日后的合并财务报表一、集团内部经济业务事项

在控制权取得日后，合并会计报表在进行抵销业务的处理时主要针对的是集团内部经济业务事项。

（一）集团内部经济业务事项的分类

1.集团内部投资事项

2.集团内部交易事项

3.集团内部借贷事项

（二）合并财务报表编制的抵消项目

【例8—1】甲公司投资3000万元创办全资子公司乙公司。当年乙公司实现利润为1000万元，按规定提取100万元盈余公积，将其中的600万元支付给甲公司作为股利分配，其余300万元作为未分配利润。按照会计准则的规定，在日常核算中，甲公司应当按成本法进行核算，即收到乙公司分配的600万元股利时确认投资收益600万元，甲公司的长期股权投资仍然为3000万元。但在编制合并财务报表时，应当首先将甲公司的长期股权投资按照权益法的要求进行调整，调整后，甲公司的长期股权投资变为3400万元[原投资3000万元+400万元（即由于乙公司利润增加甲公司长期股权投资l000万元-已经分配的股利600万元）]，乙公司的股东权益也为3400万元。其调整分录为：

[答疑编号11080503]

（1）借：长期股权投资——乙公司10000000

贷：投资收益l0000000

（2）借：投资收益6000000

贷：长期股权投资——乙公司6000000

在此基础上，再抵销甲公司的长期股权投资与乙公司相应的股东权益。作如下调整分录：

借：股本30000000

盈余公积l000000

未分配利润3000000

贷：长期股权投资——乙公司34000000

【综合例2】2006年1月1日，甲股份（本题下称甲公司）以2300万元购入乙股份（本题下称乙公司）70%的股权（不考虑相关税费），投资前甲、乙公司之间不存在关联方关系。购入当日，乙公司的股东权益账面价值总额为3000万元，其中股本为1000万元，资本公积为2000万元；而乙公司可辨认净资产公允价值为3100万元，其中应收账款账面价值为30万元，公允价值为50万元，固定资产账面价值为120万元，公允价值为200万元。甲公司对购入的乙公司股权作为长期股权投资。

要求：

（1）编写甲公司2006年1月1日投资业务账务处理分录；

[答疑编号11080601]

【答案】

（1）2006年1月1日投资业务会计分录：

借：长期股权投资23000000

贷：银行存款23000000

（2）编写甲公司2006年1月1日合并当日合并资产负债表抵消分录；

[答疑编号11080602]

【答案】

（2）2006年1月1日合并当日抵消分录：

①调整乙公司净资产：

借：存货140000

固定资产560000

贷：商誉700000

②抵消内部权益性投资：

借：股本10000000

资本公积20000000

商誉2000000

贷：长期投权投资23000000

少数股东权益9000000

2006年至2021年甲公司与乙公司之间发生的交易或事项如下：

（1）2006年6月30日，甲公司以688万元的价格从乙公司购入一台管理用设备；该设备于当日收到并投入使用，该设备在乙公司的原价为560万元。甲公司预计该设备可使用8年，预计净残值为零，仍采用年限平均法计提折旧。

2006年，甲公司向乙公司销售A产品100台，每台售价5万元，价款未收到，A产品每台成本3万元。2006年，乙公司从甲公司购入的A产品对外售出40台，其余部分形成期末存货。

2006年末甲公司应收账款中应收乙公司账款500万元，甲公司按应收账款余额的5%提取坏账准备。

2006年度，乙公司实现净利润300万元，提取盈余公积30万元，未发放现金股利。一、内部权益性投资抵销；

1.调整母公司“长期股权投资”，由成本法调整为权益法。

2.冲消投资受资关系。

（3）编写甲公司2006年末集团内部权益性投资、内部交易业务和内部债权债务抵消分录；

[答疑编号11080603]

【答案】

①抵消内部权益性投资：

首先，调整乙公司净资产：

借：存货140000

固定资产560000

贷：商誉700000

再调整长期股权投资账面价值：

借：长期股权投资2100000

贷：投资收益2100000

然后，内部权益性投资抵消分录：

借：股本10000000

资本公积20000000

盈余公积300000

未分配利润2700000

商誉2000000

贷：长期投权投资25100000

少数股东权益9900000

借：投资收益2100000

少数股东损益900000

贷：提取盈余公积300000

未分配利润——年末2700000②内部交易抵销分录：

（固定资产）

借：营业收入6880000

贷：营业成本5600000

固定资产——原价1280000

借：固定资产——累计折旧80000

贷：管理费用80000

（存货）

借：营业收入5000000

贷：营业成本3800000

存货1200000

③内部债权债务抵销分录：

借：应付账款5000000

贷：应收账款5000000

借：坏账准备250000

贷：资产减值损失250000

（2）2007年，甲公司向乙公司销售B产品50台，每台售价8万元，价款未收到，B产品每台成本6万元。2007年，乙公司对外售出A产品30台，B产品40台，其余部分形成期末存货。

2007年末甲公司应收账款中应收乙公