管理会计第三章 变动成本法与作业成本法

第三章

讲授：顾新莲与变动成本法作业成本法本章结构图变动成本法与作业成本法变动成本法变动成本计算法概述与完全成本计算法的比较作业成本法作业成本法的基本原理作业成本法的计算理解变动成本法的的基本含义领会变动成本法与完全成本法在存货计价和损益计量差异的根源领会作业成本法的基本思想掌握作业成本法的计算方法应用作业成本信息实施作业成本管理学习目标

曾为第三大收入的电影《ForrestGump》的制作商在该片上映后报告说近一年的时间已亏损了6000万美元。尽管在票房收入方面该影片是非常成功的，派拉蒙电影制片厂指出来自国内和国外的票房收入总计有1.91亿美元，而费用却超过2.5亿美元。

Gump会计引导案例阿甘正传

费用包括5000万美元的制作成本；大约7400万美元的营销成本；另外还有6200万美元的分销费用；支付给汤姆、汉克思（男演员）和制片人将近6200万美元；利息是600万美元。结果是亏损超过6000万美元。因此根据净利润分成的影片参与人将一无所获。

例如，影片所依据的小说的作者自影片上映后的一年根本未得到报酬，因为它的报酬根据契约是和影片的利润相连的。然而，一位电影制片厂的代理人说，派拉蒙最终会在该部电影上获得净利润。变动成本法第一节变动成本计算法

完全成本计算法

与比较重点学习内容变动成本法的含义两种计算方法的主要区别不同成本计算法下的损益表对跨期间损益的不同影响变动成本法的优缺点晨星围巾厂某年四季度生产和销售部门的报告如下。

销售部门写道：“过去的第四季度中，全体销售人员精诚协作，努力开拓市场和销售渠道，销售量出现持续增长，12月份更是创下历史新高……”

生产部门的报告同样另人欣喜，“第四季度，销售和生产部门密切配合，彻底改变了以往生产、销售脱节的现象。10月、11月根据预测的需求高峰，全力生产，圆满完成生产任务，满足了不断增长的销售需要；12月，根据销售部门的预测，市场需求将有所下降，生产部门作了“限产”调整，减少了库存。改变了产品积压、库存成本高昂的状况….”案例但是，总经理看到的财务报告却是12月份出现了利润的滑坡。为什么会出现“销售创了历史新高，利润却滑坡的怪现象呢？总经理迷惑不解！？1、概念变动成本法（直接成本法、边际成本法是指在企业产品成本计算过程中，以成本习性分析为前提，只将变动生产成本作为产品成本的构成内容，而将固定生产成本及非生产成本作为期间费用直接计入当期利润。变动成本法是管理会计专用的一种成本计算方法。变动成本法是针对传统的成本计算方法（完全成本法）提出的一种成本计算方法一、变动成本法的含义2、理由：产品的生产成本并不都与产品直接有关，只有与产品关系密切以至于随其产量变动而成比例变动的部分才应确认为产品成本。而与产量大小无直接联系的固定制造成本费用为生产提供了条件，即使不生产也要发生，所以发生时即作为期间费用处理。3、意义：变动成本计算法是在成本划分为变动成本和固定成本的基础上进行的，为管理者提供了产品边际贡献的重要信息，同时在本量利分析、预测、短期经营决策和成本控制中发挥重要作用。二、两种计算方法的主要区别

应用前提不同对固定制造费用的处理不同

成本构成不同

存货估价不同损益表编制原理与格式不同参见教材P45-48四点不同基本理念不同对固定制造费用处理不同产品构成存货估价损益表编制跨期间损益…..不同引起导制成本按经济用途分类成本按经济用途分类制造成本非制造成本直接材料直接人工制造费用销售费用管理费用财务费用间接材料间接人工其它制造费用产品成本期间费用成本按性态的分类成本按性态分类变动成本固定成本直接材料直接人工变动制造费用变动销售费用变动管理费用固定制造费用固定销售费用固定管理费用产品成本期间成本实例：

新华工厂某年全年只生产一种甲产品，产量200件，销量180件，单价100元。甲产品的实际资料如下：变动成本法的计算：A、产品生产成本的组成内容：

生产费用：直接材料：7000元

直接人工：4000元

制造费用：4000元

其中：变动制造费用1000元

固定制造费用3000元非生产费用：

推销费用：2900元

其中：变动推销费用（5元/件）900元

固定推销费用2000元

管理费用：990元

其中：变动管理费用（0.5元/件）90元

固定管理费用900元

成本项目变动成本计算法全部成本计算法

成本单位成本总成本单位成本

直接材料700035700035直接人工400020400020变动制造费用1000510005固定制造费用××300015

全部生产成本1200060

1500075两种成本法生产成本比较思考：两种成本计算方法的存货成本有什么不同？

B、与收益相配合的成本划分标准：按成本性态划分并列入变动成本和固定成本：

变动成本：

销售产品变动生产成本：10800（60×180件）

变动销售和管理费用：990

变动成本总额：

11790固定成本：

固定制造费用：3000

固定销售和管理费用：2900

固定成本合计：5900完全成本计算法（按经济用途划分）：

销售产品的生产成本：13500（75×180件）

销售和管理费用：3890（2900元＋990元）

与完全成本计算法比较思考：两种计算方法的根本区别在哪里？C、收益与成本配合的程序

第一步：计算边际贡献

边际贡献＝销售收入－变动成本总额

第二步：确定税前利润

税前利润＝边际贡献－固定成本总额三、不同成本计算法下的损益表由于对固定制造费用的处理不同，导致两种成本计算方法下损益表的编制与提供的指标有所不同。职能式损益表（完全成本法）

贡献式损益表

（变动成本法）销售收入减：销售成本

期初存货＋本期产品生产成本＝可供销售产品成本－期末存货＝销售成本合计销售毛利减：销售费用管理费用财务费用销售收入减：变动制造成本

直接人工直接材料变动制造费用贡献毛益（生产环节）减：变动销售费用变动管理费用贡献毛益（最终）减：固定成本固定制造费用固定销售费用固定管理费用营业利润营业利润A、

续前例，如果产量和销量相等，都是200件，现根据全部成本计算法和变动成本计算法分别编制损益表如下：通过实例说明变动成本计算法的特点销售收入：20000（100元×200件）销售生产成本：期初存货成本：0本期生产成本：15000（75元×200件）可供销售的生产成本：15000减：期末存货成本：0（75元×0件）销售生产成本合计：15000销售毛利：5000减：营业费用

推销费用：3000（2000＋5×200）

管理费用：1000（900＋0.5×200）

合计：4000税前净利：1000☆新华工厂传统式损益表（全部成本法）☆新华工厂贡献式损益表（变动成本法）销售收入：

20000（100元×200件）变动成本：

变动生产成本：12000（60元×200件）

变动推销成本：1000（5元×200件）

变动管理成本：100（0.5元×200件）

变动成本合计：13100边际贡献

：

6900

减：期间成本

固定生产成本：3000

固定推销成本：2000

固定管理成本：900

期间成本合计：5900

税前净利：1000思考1产销量平衡时，两种方法计算的利润相等，

为什么？▲结论一

当产销一致（平衡）时，两种方法计算的税前利润完全一致。B、仍以新华工厂为例，若该工厂某年度生产200件产品，销售180件，分别以全部成本计算法和变动成本计算法编制损益表：销售收入：

18000（100元×180件）销售生产成本：期初存货成本：0本期生产成本：15000（75元×200件）

可供销售的生产成本：15000

减：期末存货成本：1500（75元×20件）

销售生产成本合计：13500销售毛利：

4500

减：营业费用：

推销费用：2900（5×180＋2000）

管理费用：990（0.5×180＋900）

合计：3890税前净利：610

☆

新华工厂损益表（全部成本计算法）销售收入：18000（100元×180件）变动成本：

变动生产成本：10800（60元×180件）

变动推销成本：900（5×180）

变动管理成本：90（0.5×180）

变动成本合计：11790边际贡献：6210

减：期间成本：

固定生产成本：3000

固定推销成本：2000

固定管理成本：900

合计：5900税前净利：310☆新华工厂贡献式损益表（变动成本计算法）思考2产大于销

（期末库存大于期初库存）时，完全成本法计算的税前利润大于变动成本法计算的税前利润

。结论二

当产大于销时，完全成本法计算的税前利润大于变动成本法计算的税前利润。为什么？二者利润的差额

＝（期末库存数×本期单位固定生产成本）－（期初库存数×上期单位固定生产成本）会带来什么后果？

会导致盲目生产，造成产品的积压。（产多利多）

课堂作业Ｃ、若新华工厂某年度生产200件产品，销售220件，分别以全部成本计算法和变动成本计算法编制损益表。分析思考：1、销量大于产量时，两种成本法计算的税前利润有什么差别？2、试说明差额的形成理由。思考3结论三

当销大于产，期初存货大于期末存货时，按全部成本法计算的税前利润小于按变动成本法计算的税前利润。为什么？销大于产

（期末库存小于期初库存）时，完全成本法计算的税前利润小于变动成本法计算的税前利润。

作用：1、鼓励多销售，以销定产。2、生产是价值创造过程，只有通过销售才能完成价值的实现。

二者的差额＝（期初库存数×上期单位固定生产成本）－（期末库存数×本期单位固定生产成本）总结

产销量相同（期末存货等于期初存货）

两种计算法计算的损益无差别

产大于销（期末存货大于期初存货）

变动成本法计算的损益

小于按完全成本法计算的损益

销大于产（期末存货小于期初存货）

变动成本法计算的损益

大于按完全成本法计算的损益变动成本计算法的优缺点优点：1、符合“费用与收益相配合”的会计原则。2、能提供最有用的管理信息，以强化企业经营管理。3、剔除了存货对利润的影响4、促使管理者重视销售，防止盲目生产。5、简化成本计算工作。缺陷：1、资产计价不完整。

2、变动成本与固定成本的划分带有很大的

主观性。

3、只能对短期经济决策提供帮助，而不适应长期经济决策的需要。4、不方便编制对外报告。(对内)

四、两种成本计算法

对跨期间损益的由于对固定性制造费用的处理方法不同，导致两种成本计算法下跨期损益受到影响。不同影响完全成本法下，会出现一中怪现象：1）销售增长却利润下降。2）管理人员人为调整利润。完全成本法不能真实的评价销售部门的业绩。案例：某厂长的薪水直接与完全成本法提供的利润数据相关----如果能够在第四季度的三个月中保持连续增长，该厂长将会获得一笔丰厚的年终奖金。厂长积极调研，做出了生产计划，并努力扩大销售。结果厂长在12月下旬却发现利润呈下降趋势，不能完成目标，无法领取奖金。于是，厂长为了保住年终奖，想出了一个办法：在2月份剩下的几天内，让工人加班加点生产，将12月份的生产量提高。这样完全成本下12月份利润就达到要求，实现了利润增长的目标。但结果是下年度1月份产品销售不畅，