企业环境会计信息披露问题浅析

PAGEPAGE1会计学（财会方向）专业毕业论文题目：企业环境会计信息披露问题浅析指导教师评语初评成绩初评成绩及格指导教师（签名）：年月日电大分校初审意见初审成绩初审成绩分校初审小组组长（签名）：年月日电大分校终审意见复审成绩复审成绩分校复审小组组长（签名）：年月日目录摘要………………………3前言………………………41环境会计的本质与目标…………41.1环境会计的本质…………………41.2环境会计的目标…………………52环境会计的基本原则……………52.1统筹环境效益与经济效益原则…………………62.2外部影响的内部化原则…………62.3强制与自愿相结合原则…………63我国企业环境会计信息披露的现状………………63.1环境会计理论研究现状…………63.2我国企业环境会计信息披露现状………………74环境会计信息披露的基本内容……………………84.1环境会计要素信息………………84.2企业环境绩效信息……………104.3企业主要的环境会计政策信息…………………105我国企业实施环境会计的问题与对策……………115.1我国企业应用环境会计的问题…………………115.2我国企业实施环境会计的对策及建议…………12结束语……………………14参考文献………………15摘要：作为实施可持续发展战略的重要组成部分，环境会计为各国政府所普遍重视。当前我国在环境会计领域的研究还比较滞后，企业环境会计信息披露严重不足而且缺乏可比性和可靠性，而企业作为环境的重要影响者之一，要积极主动的参与污染的治理和环境的改善，认真履行企业应当承担的环境责任。因此，企业管理当局应掌握更多的有关经济决策可能带来的环境问题及财务影响的信息，充分履行企业对利益关系者的诚实报告责任。【关键词】环境会计核算信息披露模式前言当前我国在环境会计领域的研究还比较滞后，企业环境会计信息披露严重不足而且缺乏可比性和可靠性，而企业作为环境的重要影响者之一，要积极主动的参与污染的治理和环境的改善，认真履行企业应当承担的环境责任。因此，企业管理当局应掌握更多的有关经济决策可能带来的环境问题及财务影响的信息，充分履行企业对利益关系者的诚实报告责任一、环境会计的本质与目标：（一）环境会计的本质在深入研究环境会计之前，我们必须弄清楚什么是环境会计。目前，国内外学术界比较一致的看法是，环境会计是会计的一个分支，包括宏观和微观两个层次。宏观环境会计主要是指国民经济环境核算，微观环境会计则是指企业等微观主体所从事的与环境有关的会计业务和环境信息披露。本文所指的环境会计是微观层面上的。对于环境会计的本质，笔者较为赞同的是孟凡利同志的观点(孟凡利1999)。在正确理解环境会计之前，应该把握以下几点：1环境会计是企业会计的一个分支更妥当地说，环境会计是会计学的一个新兴分支。但是，由于行政事业单位对环境的作用和影响相对较小，因而，在今后相当长一个时期内，行政事业单位没有必要建立它们的环境会计。换言之，环境会计主要是针对企业而言，从这个角度来看，可以认为环境会计是企业会计的一个新兴分支。2环境会计是环境学、环境经济学、发展经济学与会计学相结合的产物环境会计除了要秉承会计学的基本原理和基本方法之外，它同时要吸收、借鉴其他相关学科和领域的一系列观念和方法，在此基础上才能形成一套环境会计的理论与方法体系。3环境会计的职能仍然是反映和控制环境会计作为会计学的一个分支，仍然保持了会计原有的反映和控制职能。所以，其工作体系也大致归为两类：一是提供信息，二是参与企业的环境管理。4环境会计的对象是企业的环境活动和与环境有关的经济活动环境会计的对象，即环境会计反映和控制的内容，包括企业发生的与环境有关的所有活动。一类是单纯的环境活动，也即那些暂时不直接涉及到财务状况和经营成果的环境活动。另一类是与环境有关的经济活动，即指那些直接涉及到财务状况和经营成果的环境活动。（二）环境会计的目标环境会计目标是在一定条件下，环境活动所要达到的目的和结果，它集中而现实地体现了环境会计活动的宗旨，为环境会计实务指明了方向。实践中，决定环境会计目标的因素主要有两个。首先，环境信息使用者的需求是决定环境会计目标的首要因素。离开这一点，会计就没有提供环境信息的必要，即使提供出来，也是一种无用的信息。其次，会计内在的本质属性是决定环境会计目标的另一重要因素。会计作为一种管理活动，最基本的目的是提高经济效益。环境会计是运用会计的理论和方法进行环境管理的一种手段。因此，实现经济效益与环境效益的最大化，是环境会计的本质要求。从以上两个方面可以看出，环境会计目标应当包括两个层次，即基本目标和具体目标。环境会计的本质决定了它的基本目标是：实现经济效益、环境效益和社会效益的多目标协调，即实现可持续发展;环境会计的具体目标是：组织相应的会计核算，充分披露有关的环境会计信息，以满足信息使用者的需要。这两个层次的目标并不是相互独立存在，而是统一在一起的。基本目标要以具体目标为现实基础，离开具体目标，基本目标只能是“空中楼阁”；具体目标又是基本目标在会计工作中的具体化，反映了环境会计目标的特殊性。二环境会计的基本原则如同会计假设一样，环境会计的原则体系也是既有继承，又有创新。一般而言，传统会计的13项原则基本上都应予以继承，但面对许多传统会计所没有接触过的新问题，环境会计必然要有一些自己所特有的会计原则。如历史成本原则，不一定适用于环境会计，因为企业需要核算的环境资源大多数不是由市场形成价格，不存在传统意义上的历史成本，而是按效用确定其价值。因此，环境会计需要设立自己所特有的会计原则。这些原则主要体现在以下三个方面：（一）统筹环境效益与经济效益原则作为一个盈利性的经济组织，企业当然要追求经济效益。但是传统会计中只是注重经济效益却忽略了环境效益。可是按照可持续发展的要求，企业也必须同时处理好它与环境之间的关系。而实际上，企业也承担着来自各个方面的环境责任，基于这样那样的考虑，企业也必须注重环境效益。也就是说，环境会计必须同时兼顾经济与环境两个效益。（二）外部影响的内部化原则企业在从事自身的生产经营活动的过程中会产生两类多种外部影响，包括外部不经济(负外部性)和外部经济(正外部性)。由于外部性不会直接对企业的业绩指标产生任何影响，因此传统会计对外部性是不予考虑的。但是在环境会计中，由于我们坚持可持续发展的思想，同时注重经济效益与环境效益，那么，通过对外部影响予以考虑来综合考察企业的效益和实施管理就是必要的了。（三）强制与自愿相结合原则强制是指会计按照统一的规则运作，而自愿是指会计人员根据自己的主动性和所在企业的情况运行，强制和自愿的区分主要是对会计信息披露工作而言的。传统会计中绝大部分使用强制披露，但是鉴于环境会计信息披露中的复杂性和多样性及环境会计中缺乏一定的披露规则，在环境会计信息披露问题上则必须强调强制与自愿相结合。三我国企业环境会计信息披露的现状（一）环境会计理论研究现状我国对环境会计的研究开始于20世纪90年代。1992年第5期《会计研究》上发表了葛家澎教授的论文—《九十年代西方会计理论的一个新思潮—绿色会计理论》。该文在我国会计理论学术界引起强烈反响，之后便有一批会计理论与实务工作者开始涉足这一领域开拓和研究，并取得了一定的成果。如徐乱在1998年出版了《环境会计理论与实务的研究》一书，是我国最早的一部关于环境会计的著作;孟凡利1999年出版的《环境会计研究》一书，是我国最早的一部系统论述环境会计的著作。2001年6月，经财政部批准，我国会计学会成立了“环境会计专业委员会”，其目的是促进我国环境会计理论与实务的研究。这是继中国会计学会“中国特色会计理论方法体系”等6个专业委员会之后成立的又一个专业委员会。2001年8月9日，该委员会召开代表会议，就我国日前环境会计应研究的课题进行了讨论。委员们认为，我国环境会计应从环境会计报告的需求者、环境会计的切入点、环境会计报告的模式以及上市公司环境信息披露等方面开展研究。此外，我国会计学会环境专业委员会还通过研讨会、调研、有奖征文、出版图书等一系列活动推出此项研究的深入开展。目前我国对环境会计的研究主要集中在对西方发达国家研究成果的介绍，我国实施环境会计的必要性分析、环境会计理论框架的构建(包括对具体概念的探讨)、环境会计要素的确认与计量等这样一些具体问题上。针对环境会计进行综合、系统地论述的专著还比较少。在环境会计信息披露问题上也有所涉及，包括几篇调查报告，还有一些是对未来模式的简单设想。总的看来，经过十几年的不懈努力，我们对环境会计的研究己经取得了可喜的成果，但是与西方发达国家相比还存在较大的差距。（二）我国企业环境会计信息披露现状近几年，针对实践中我国企业环境会计信息披露的状况，一些学者先后作了实证调查研究。比较有代表性的是：北京大学光华管理学院王立彦同志的《我国企业环境会计实务调查分析》、厦门大学会计研究中心的李建发和肖华同志的《我国企业环境报告：现状、需求与未来》以及中国人民大学的耿建新和焦若静同志的《上市公司环境会计信息披露初探》以这三篇调查报告为基础，结合所掌握的其他一些资料，笔者认为，目前，我国企业环境会计信息披露呈现出以下几个方面的特征：目前我国已经有企业开始尝试引进环境会计，进行环境信息披露，但是，这样的企业数量不多。孟凡利同志曾经对我国1994年、1995年所有在上海证券交易所A股上市的公司的年报和19%部分上市公司的年报进行观察，没有发现一家公司在年报中就环境问题做出专门的或多或少的信息披露。王立彦同志1998年的调查显示，有50%的企业对外披露环境事项。不过，这次调查有效问卷的回收率只有5%，通过电话查询得知大多数企业并未有环境会计实务。李建发2002年的问卷调查，企业的回函率也只有10%，低于有效回函率20%。这说明我国企业财务人员对于环境报告问题总体缺乏足够的重视，进行环境会计实务的企业还很少。从几份调查报告所反映的情况来看，目前我国进行环境会计信息披露的企业主要集中在环境敏感型行业，且以大型上市公司为主。其中电器电子和汽车制造行业对环境报告的重视程度较高，实行现代企业制度的企业比较重视环境报告问题。这可能是由于环境敏感型的企业来自外部的压力比较大;有现代企业制度的企业公司文化、经营理念以及管理层与员工的意识中蕴涵可持续发展概念等原因作用的结果。企业环境会计信息披露存在强制型和自愿型并存的局面。王立彦同志的调查结果表明，促进企业编写环境报告，披露环境信息的因素，最重要的是来自政府的压力，包括环境法规及行业政策，(一半以上企业的回答都有此项)。来自社会公众的压力则很低(不到12%的企业将此项作为动因之一)。这可能是由于社会公众目前还没有树立起很强的环境意识，但也可能是由于公众表明其看法的渠道尚未畅通。李建发和肖华在其调查报告中也谈到，企业编制环境报告的原因主要是政府管理机构的强制要求(占被调查对象70%)和树立良好的环保公众形象(占被调查对象55%)。这说明，我国目前企业环境报告存在强制型和自愿型并存的局面，且以强制型较多。环境会计信息披露的目标过于狭隘。调查表明，政府管理机关是我国企业环境报告最主要的使用者，其次是投资者、金融机构、顾客、新闻媒体、雇员、财务分析师、社会公众等。这说明，我国目前企业环境报告主要服务于国家宏观环境管理和污染治理，因此，环境会计信息披露很大程度上有统计的意味。在这种情况下，企业环境会计信息披露忽视其他使用者的信息需求，其提供的环境信息是很不完整的。环境会计披露融于传统财务会计之中，没有进行单独处理。根据我国现行的会计准则和制度的规定，就日常的会计处理来看，与环境有关的问题通常是发生明确的财务影响时作为常规的财务会计问题处理的。如：按照国家或地方政府环保机关的规定交纳的排污费列入管理费用;违反环境法规交纳的罚款和责令停业的损失、环境污染对他人造成损害的赔偿等损失，列入营业外支出等。这种核算方法不能单独提供有关会计主体的经济活动对环境影响的信息。企业环境信息披露严重不足，内容和方式上缺乏可比性和可靠性，存在规范环境信息报告的要求。第4点中谈到我国环境会计信息披露目标狭隘，环境信息披露不完整。这种极其有限的环境信息披露不利于将企业置于全社会的监督之中，更加合理地承担社会经济责任。由于缺乏统一的规范，环境会计信息披露缺乏可比性和可靠性。四环境会计信息披露的基本内容目前国内外对于环境会计信息披露基本内容的论述与概括差别很大。就本论文而言。笔者认为环境会计信息披露的基本内容应该包括以下三个方面：（一）环境会计要素信息环境问题的日益严重及可持续发展战略的实施促使企业在环境保护方面的支出显著增加，同时也使其面临因环境问题所导致的财务风险。例如：美国田纳西大学的一项研究表明：为复原依据超级基金法案确认的私人污染地点，估计需支出2340亿美元(以未折现价值表示)；为清理价值约为27亿美元的地下储油罐，需支出670亿美元的成本。这两项估算支出约等于1994年《财富》500家企业全部利润的246%，占这500家企业股东权益之和的35%。这些由环境问题导致的环境影响具体表现为环境资产、环境负债、环境成本及环境收益的增加或减少，并且它们可以通过披露环境会计要素的形式表现出来。1环境资产环境资产是企业从已经发生的事项取得或加以控制的，能以货币计量，可能带来未来效用的环境资源。前以叙述，环境资产包括自然资源性资产和生态资源性资产两种，但由于生态资源性资产无法进行微观核算，因此在企业环境会计信息披露中的环境资产项目主要是自然资源资产。具体内容包括：①与环境保护有关的资产的账面价值、摊销期限、确认的减值准备；②自然资源的类别、期初存量、本期增加量、本期折耗量、期末存量等；③自然资源的价值计量基础及依据；④自然因素所导致的自然资源发生的重大变化及其对价值的影响。2环境负债环境负债是指企业发生的，符合负债的确认标准，并与环境成本相关的义务。具体包括以下内容：①环境负债的计量基础(现值法或现行成本法)；②对于重大的环境负债项目应说明环境负债的性质、清偿负债的时间和条件；③当负债的金额或偿还时间还很难确定时，应对这一事实加以披露；④任何于确认环境负债的计量有关的重大不确定性及可能造成后果的范围应予以披露；⑤如果采用现值法作为计量基础，应披露对估计未来现金流出和在报表中确认环境负债起关键作用的所有假设，包括：清偿环境负债的现行成本的估计金额；计算环境负债所使用的预计长期通货膨胀率；预计的清偿负债的未来成本；折现率。3环境成本加拿大特许会计师协会的研究报告认为：环境成本包括环境措施成本和环境损失，其中环境措施是指“某个主体为防止、减少和修复对环境的破坏或保护再生或非再生资源而采取的行动”。具体包括：①用于防止、减少或循环使用废水、废气或废弃物的支出；②生产环境友好产品的支出；③根据谁污染谁治理承担的成本；④因某个组织的正常经营活动或过去在某个地点的活动引起的水、土壤或土地恢复治理成本；⑤故导致的污染治理成本；⑥研究与开发、评估、编写环境影响报告和地点调查的评估成本；⑦与环境管理有关的成本，如政策制定、管理结构、信息系统和环境审计；⑧在资源的循环使用、在使用、替代使用方面或提高资源使用效率方面发生的成本；⑨在废品的循环使用、在使用、替代使用方面或减少废品生产方面发生的成；⑩支持野生动物保护、森林再植或鱼种再储藏发生的成本。4环境收益环境收益是指企业由于利用自然资源或改善环境所获取的收益。环境收益包括企业治理环境污染产生的环境收益和环境资产产生的环境收益两种形式。而由环境资产产生的间接环境收益无法实现微观环境核算，故企业环境收益通常披露的是企业治理环境污染产生的环境收益和环境资产产生的直接环境收益这部分。具体包括：①由于企业环境保护所带来的环境收益的种类、金额及原因；②自然资源销售带来的销售收入；③自然资源销售成本及其他相关费用；④自然资源销售带来的环境收益。（二）企业环境绩效信息环境绩效是塑造企业环境形象的关键。他是指企业在涉及环境问题方面的财务业绩和环境质量业绩的统称。因此，企业的环境绩效应当包括两个方面的内容：一是环境财务绩效；二是环境质量绩效。国外有关机构将其具体化为四个方面：(1)环境资源利用方面的绩效。如生产过程中原材料及能源消耗的减少节约、再利用和再循环使用等。(2)污染控制方面的绩效。如企业主要污染物的处理与控制；企业主要污染物的回收和再利用、环境法规的执行情况、污染事故及其影响等。(3)环境保护方面的绩效。如环境方针与环境管理体系的确定、劳动者环境条件的改善与美化、员工环保培训与教育、社会性的环保公益活动(如对社会性环境治理提供的服务与捐赠)、社区公众的环保教育、环境保护方面的奖励、环保产品的研究与开发等。(4)环境报告方面的绩效。如企业的环境报告制度、环境报告方面获得的奖励等。我国可以借鉴这种方法披露环境会计信息。在实际工作中，企业还可以根据自身实际将其做了进一步的细分。（三）企业主要的环境会计政策信息由于企业的环境会计政策具有很强的专业性和概括性，因此为了能让信息使用者更好的理解环境会计信息和保证环境会计信息的有用性，企业在披露环境会计要素信息和环境绩效信息的同时还应披露主要的环境会计政策。其具体内容主要包括：①企业在记录和报告环境会计信息时所采用的环境会计准则或指南。它的披露有助于提高环境会计信息的可靠性和有用性。②披露期间。企业环境会计信息的披露期间为年、季、月。在一般情况下，环境会计信息的披露期间应与企业财务年报的报告期间保持一致，同时，该披露期间在企业持续经营期间应保持一致性。③披露范围。企业环境会计信息的披露范围可以是一个地点、一个业务部门，也可以是一个公司、一个集团。但是企业环境会计信息的披露范围应与企业合并财务报表的合并范围一致。④环境会计政策的变更。企业可能由于种种原因变更原来的环境会计政策，此时，企业应及时和充分披露企业环境会计政策发生变更的原因以及相应的调整信息。五我国企业实施环境会计的问题与对策（一）我国企业应用环境会计的问题随着资源的日益匮乏，国家的环境保护意识越来越强，因此对企业，特别是污染较重的煤炭、造纸、化工、石油等企业的环境要求不断加强，许多企业已经开始在环境保护问题上变被动为主动，实行边发展、边保护、边治理的环境政策。但环境会计作为一门新兴的学科，还很少被企业所认识和接受，并且在发展过程中存在着一系列的问题。主要表现在以下几个方面：1相关法律、法规不健全我国目前的会计法中缺少环境会计内容，所颁布的环境法规也缺少环境会计内容。因此企业对环境会计的应用缺乏法规的支持和约束。此外，我国对环境犯罪方面没有专门的法律规定，对环境方面的违法行为处罚力度不够，而发达国家在这方面已经有了较明确的规定，如加拿大环境保护法（第12条）以及艾伯塔强制环境保护法（第128条）规定：“触犯本法的公司，其任何指挥、负责、召集、赞成、默许或参加违法任务的公司官员、指挥者或代理人，也要负一部分法律责任，并且不管公司受到控告和定罪与否，都有责任受到惩罚。”在美国环境法中，公司老板或代理人也有责任。1993年有117个美国公司经理因环境犯罪被判监禁。这方面法律、法规的健全和完善，可以使企业及其领导者更加重视企业的环境保护问题，从而更有利于环境会计的实施。2环境会计在理论研究方面尚不完善目前，环境会计的理论研究在环境会计假设、原则、核算对象、程序和方法、确认、计量和报告等方面尚不完善。我国企业不明确哪些事项属于环境会计所要考虑的对象，这种经济业务何时发生，应该在什么时间把他纳入环境会计信息系统中以及归入何种会计要素中；对环境会计要素计量方面，因为企业对环境资源的计量可采用多种形式和方法，有些计量方法有一定的主观性，企业往往忽视了它对决策的有用性。因此，企业环境会计的确认与计量是环境会计中比较关键的内容，尤其是环境会计的计量，其决定了环境信息能否通过会计系统加以披露。所以，企业必须使环境会计的确认、计量系统化，建立公认的计量基础，以正确反映环境业绩和环境活动对企业财务成果的影响。如何确认环境资产、环境负债、环境成本、环境收益一直是企业实际工作中的难点。3利益相关者对环境会计信息需求较少环境会计信息的利益相关者包括投资者、债权人、政府部门以及社会大众。但目前企业环境资料信息使用者主要是政府部门。他们利用这些信息，制定相关的政策与法律、税收等规定，以改善环境。但只靠法律力量，不能形成推动企业公布环境信息的强大动力。其他的利益相关者还没有意识到环境会计信息的重要性，没有感到公布环境信息对自身有何益处。因此，我国上市公司很少对外公布环境会计信息。而国外的贷款机构、金融家以及投资者已经认识到了环境问题能严重影响一个机构及其资产的价值，良好的环境管理可以帮助公司顺利得到低息金融资助。因此，只有社会公众对环境问题的关切度日益增强，对环境信息的需求日益迫切，才能成为推动我国企业公布环境资料的重要动因。（二）我国企业实施环境会计的对策及建议针对目前我国在环境会计方面存在的问题，结合我国企业的发展实际现状，笔者认为实施环境会计有以下几方面的对策：1健全会计法规，制定环境会计准则和会计制度以法律、法规的形式确定环境会计的地位和作用，使环境会计有法可依，增强实务的可操作性和统一性，避免各行其是，具体做法是：①修改《会计法》。《会计法》是会计工作最高层次的规范，将环境会计的核算和监督列入《会计法》，以法律形式确定环境会计的地位和作用，是会计理论付诸实践最强有力的手段。②完善会计准则。会计准则是对会计核算工作最有约束力的规范，将涉及环境的内容列入会计要素，成为必须披露的内容，将会有效地防止有关部门和单位的短期行为。③建立环境会计制度。环境会计制度依据会计准则所规定的有关环境准则进行设计，使环境会计具有可操作性，便于会计人员掌握。2加强环境会计理论和方法的研究环境会计实务操作存在的问题，反映出环境会计理论的不成熟。必须指出，环境会计实务的推广应以理论的不断完善为前提条件。由于环境会计所依赖的理论和方法体系的多元化，尤其在计量环节上没能突破，使得当前环境会计缺乏与实务相结合的理论支点。为此，加强环境会计理论和方法的研究，借助适当的理论指导，才可望突破实务的障碍。如果政府或相关部门能恰当地引