管理会计(第三版)2

新编

管理会计学2全书内容结构

管理会计学管理会计根底决策会计执行会计管理会计概述(第一章)本钱性态与本量利分析(第二章)预测分析(第三章)决策分析〔上〕(第四章)决策分析〔下〕(第五章)全面预算(第六章)本钱控制(第七章)业绩考评(第八章)

第八章

业绩考评一、学习目的与要求〔一〕学习目的运用责任会计或平衡计分卡对标准本钱制度、全面预算管理、作业本钱制度、质量本钱管理、战略本钱管理、产品寿命周期本钱管理，进行业绩考评，以检查现代管理会计目标的实现情况。〔二〕学习要求1.了解业绩考评的根本条件、根本原那么和方法，掌握责任中心的业绩考评。2.了解平衡计分卡的产生和开展，熟悉平衡计分卡的根本结构，掌握平衡计分卡的设计、应注意的问题和考评过程。二、本章内容结构6业绩考评业绩考评概述〔第一节〕传统业绩考评制度——责任会计〔第二节〕

综合业绩考评制度——平衡计分卡〔第三节〕三、本章重点与难点〔一〕本章重点1.责任中心的建立和考评。2.平衡计分卡的根本结构、设计和考评〔二〕本章难点平衡计分卡的设计和考评。二一三实施业绩考评的基本条件实施业绩考评的基本原则业绩考评的系统要素第一节业绩考评概述相关概念业绩考评是指对企业、部门〔责任中心〕的业绩考评，也称绩效考评，是以上述各种管理或制度的方案、预算或目标为标准〔标杆〕，将企业、部门〔责任中心〕实际执行情况与标准相比较，借以评价企业、部门的工作成果，并根据业绩考评结果进行经济和其他方式的奖惩，促使企业、部门积极纠正行为偏差，履行自己所负的责任，以确保上述管理或制度的有效实行。一、实施业绩考评的根本条件〔一〕明确各部门的责权范围〔二〕确定各部门的考评标准〔三〕建立各部门的记录、报告系统〔四〕制定合理有效的奖惩制度二、实施业绩考评的根本原那么〔一〕责任主体原那么〔二〕目标一致原那么〔三〕可控性原那么〔四〕鼓励原那么〔五〕反响原那么三、业绩考评的系统要素〔一〕业绩考评主体它是指有谁来进行业绩考评。主体一般包括政府管理部门、企业所有者、企业经营管理者。〔二〕业绩考评客体它是指对谁进行业绩考评。客体包括企业、部门〔责任中心〕。〔三〕业绩考评指标它是指业绩考评主体考核和评价业绩考评客体对方案、预算或目标执行情况的工程。它可分为财务指标和非财务指标。财务指标是指用货币单位表示的绝对数或相对数指标。非财务指标是指不能用货币单位表示的绝对数或相对数指标，它是综合业绩考评不可缺少的一个重要方面。〔四〕业绩考评标准它是指对考评客体所实现的各项考评指标，评判其优劣的基准、尺子或标杆。一般以方案、预算或目标作为业绩考评的标准。

〔五〕业绩考评方法它是指将业绩考评对象所实现的各项考评指标与业绩考评标准进行比照分析的具体手段。它可分为：责任会计和平衡计分卡。

〔六〕业绩考评报告它是反映业绩考评对象的工作成果，作为业绩优劣及奖惩依据的书面报告。考评主体考评客体考评指标考评标准考评方法考评报告反馈业绩考评要素之间的关系图第二节传统业绩考评制度——责任会计一二三四责任会计概述责任中心内部转移价格责任中心的业绩评价一、责任会计概述〔一〕责任会计的含义

责任会计是指以企业内部的各个责任中心为主体，以责任中心可控的资金运动为对象，对责任中心进行规划、控制和考评的一种会计制度。

责任会计是现代分权管理模式的产物。

分权管理就是将生产经营决策权连同相应的经济责任划分给不同层次的管理人员，使其对日常经营管理活动作出及时、有效决策的一种组织管理形式。〔二〕责任会计的环节〔实施步骤〕1.建立责任中心确定各责任中心的目标、承担的权利和责任。2.完善跟踪核算系统随时积累各责任中心的本钱、收入、利润、资金等有关资料。一方面，通过信息反响，控制经营活动。另一方面，作为考评责任中心工作成果的依据。3.编制责任报告考评各责任中心的业绩，与奖惩挂钩。为编制下期方案或预算提供参考资料。二、责任中心责任中心是指根据其管理权限承担一定的经济责任，并能反映其经济责任履行情况的企业内部单位，是责、权、利的结合。但凡管理上可分、责任可以识别、业绩可以单独考核的单位，都可以划分为责任中心，大到分公司、车间、部门，小到班组甚至个人。责任中心通常分为本钱中心、利润中心和投资中心。〔一〕本钱中心本钱中心是只对其可控本钱或费用负责的责任中心，即只考评所发生的可控本钱或费用，而不形成或不考核其收入的责任单位。本钱中心可以分为以下几种：生产车间或分厂、仓库、管理部门。这里的“可控本钱〞是指可以事先预知将要发生的本钱，并且可以计量、能为该责任中心所控制、为其工作好坏所影响的本钱。反之那么称为不可控本钱。本钱中心控制和考评的本钱是责任本钱，责任本钱是指本钱中心的各项可控本钱之和。责任本钱与产品本钱的联系与区别：联系：两者在性质上是相同的，同为企业在生产经营过程中的资金消耗。区别：1、本钱核算的对象不同。2、本钱核算的原那么不同。3、本钱核算的内容不同。4、本钱核算的目的不同。〔二〕利润中心利润中心是对利润负责的责任中心，是既能控制本钱，又能控制收入的责任中心。自然利润中心是指能直接对外销售产品或提供劳务取得实际收入的利润中心。人为利润中心是以半成品、产成品在企业内部流转或劳务在企业内部提供，按照内部结算价格，而取得“内部销售收入〞为特征的利润中心。责任利润是指利润中心的可控收入减去可控本钱而形成的可控利润。〔三〕投资中心投资中心是对投资负责的责任中心，是既对本钱、收入和利润负责，又对资金及其利用效益负责的责任中心。投资中心的责任对象必须是其能影响和控制的本钱、收入、利润和资金。投资中心也是利润中心，它与利润中心的区别主要在于：利润中心没有投资决策权，它是企业确定投资方向后进行的具体经营。而投资中心那么拥有投资决策权，能够相对独立地运用其所掌握的资金，有权购置和处理固定资产，扩大或缩小生产能力。三、内部转移价格〔一〕内部转移价格的含义：

内部转移价格简称内部价格，又称内部转让价格，是指企业内部各责任中心之间发生内部交易结算和内部责任结转所使用的计价标准。

内部交易结算：简称内部计算，是指一个责任中心向另一个责任中心提供中间产品或劳务的前提下，由接受产品或劳务的责任中心向提供产品或劳务的责任中心支付报酬而引起的一种结算行为。内部责任结转：简称内部结转，是指在生产经营过程中，对于因不同原因造成的各种经济损失，由承担损失的责任中心对实际发生或发现损失的责任中心进行损失赔偿的账务处理过程。〔二〕内部转移价格的作用1、是落实各责任中心经济责任的必要条件2、是考评各责任中心业绩的根本手段3、是正确进行生产经营决策的量化依据〔三〕确定内部转移价格的方法1.市场价格法内部转移价格3.成本加成法4.双重价格法2.协商价格法

1、市场价格法它是以市场上产品或劳务的价格作为内部转移价格依据的方法。

适用条件：当各责任中心相互提供的产品或劳务有完全竞争的市场。且市场价格很容易取得时，一般采用市场价格法制定内部转移价格。2、协商价格法也称议价法，是指各责任中心的买卖双方经过讨价还价，形成企业内部模拟的“公允市场〞，以此作为内部转移价格的方法。适用条件：当中间产品或劳务不存在完全竞争外部市场，中间产品或劳务很难找到他们的市价，或市价波动很大，各责任中心需自愿进行协商，经过讨价还价，形成双方都能接受的价格时，可以采用协商价格法。

3、成本加成法是以中间产品或劳务的单位成本加上单位目标利润作为内部转移价格的方法。

适用条件：当中间产品或劳务没有正常的市场价格时，通常采用成本加成法确定内部转移价格。4、双重价格法是指对买卖双方的责任中心采用不同的内部转移价格进行计价的方法。当某种产品或劳务在市场上出现不同价格时，卖方采用最高的市价，买方采用最低的市价，或者卖方采用市场价格，买方采用卖方的本钱计价，由此产生的差额由会计部门调整，这就是双重价格。采用双重价格的目的就是协调买卖双方的经济利益，充分调到买卖双方的生产积极性。四、责任中心的业绩考评〔一〕本钱中心的业绩考评本钱中心的业绩考评与评价是通过一定期间实际发生的责任本钱与预定尺度〔即责任本钱预算或目标本钱〕进行比照，编制责任报告，分析差异形成的原因及责任。目标本钱降低额＝目标(或预算)本钱－实际本钱对本钱中心进行考评时，应该注意如果预算产量与实际产量不一致时，就按弹性预算的方法，首先调整预算指标，然后再进行差异分析。各本钱中心应定期根据差异分析的结果逐级编报责任报告。当月全年预算超支（节约）预算超支（节约）A小组直接材料4500（80）54400（320）直接人工1320018096000110管理人员工资1200（30）11800（120）其他700205400（18）合计1960090167600（348）甲部门A小组1960090167600（348）B小组17820112134200940C小组13580（78）114500（742）各组合计51000124416300（150）部门成本管理人员工资126300834100其他1120（70）12570（212）合计6475054512280（362）本钱中心责任报告当月全年预算超支（节约）预算超支（节约）全厂甲部门6475054512280（362）乙部门92340（102）683250（1008）丙部门107420315745140742各部门合计2645102671940670（628）厂部成本折旧42000295000行政管理费21540320156220960热电8570168998701020全厂合计29882075522262601352续上页〔二〕利润中心的业绩考评它是通过一定期间实际发生的责任利润与责任利润预算所确定的利润进行比照，编制责任报告，并对产生的差异的原因和应负的责任进行具体分析。1、利润中心奉献毛益总额＝利润中心销售收入总额－利润中心变动成本总额2、利润中心负责人可控利润总额＝利润中心奉献毛益总额－利润中心负责人可控固定本钱3、利润中心可控利润总额＝利润中心负责人可控利润总额－利润中心负责人不可控固定本钱4、公司利润总额＝各利润中心可控利润总额之和－公司各种管理费用、财务费用等对利润中心进行考评时，将各利润中心的固定本钱进一步划分为可控本钱和不可控本钱，这主要考虑有些本钱费用可以划归、分摊到有关利润中心，却不能为利润中心负责人所控制，如广告费、保险费等。所以在考评利润中心负责人业绩时，将其不可控的固定本钱从中剔除。项目预算实际差异利润中心销售收入4040.20－0.20减：利润中心变动成本2020.12－0.12利润中心贡献毛益2020.08－0.08减：利润中心负责人可控固定成本22.20－0.20利润中心负责人可控利润1817.880.12减：利润中心负责人不可控固定成本3.603.600利润中心可控利润14.4014.280.12利润中心责任报告单位：万元〔三〕投资中心的业绩考评1、投资报酬率

投资报酬率又称投资利润率，是指投资中心所获得的利润与投资额之比，主要有以下两种表现形式：

考核重点应放在投资报酬率(也称投资利润率)和剩余收益(也称经济附加值)两项指标上。2、剩余收益〔剩余利润、经济附加值〕

剩余收益也称剩余利润，是指投资中心获得的利润扣减经营总资产(投资额)按规定投资报酬率计算的投资收益后的差额。

剩余收益＝息税前利润－经营总资产×规定投资报酬率＝经营总资产×(投资报酬率－规定的投资报酬)公式中经营总资产是账面价值，规定的投资报酬率是指公司的平均利润率或企业要求的最低报酬率，也可以是企业的综合资本本钱。该公式也称为经济附加值(EconomicValue-added，简称EVA)，比较合理的作法是把公式中经营总资产的账面价值改成经营总资产的市场价值，此时，该公式称为修正的经济附加值。【例8-1】P300：某公司下设投资中心A和投资中心B，该公司的加权平均资本本钱为12%，采纳投资时机之前的资料如下表所示，假设投资中心A面临一个投资工程，投资额为20万元，每年可获利2.6万元。投资中心B也有一个投资工程，投资额为30万元，每年可获利3.3万元。要求：分别以投资报酬率和经济附加值为标准，投资中心A、B应否采纳各自的投资工程？是否与企业的总体目标一致？

项目投资额利润投资报酬率剩余收益（经济附加值）追加投资前AB企业20153531.24.215%8%12%

3－20×12％＝0.61.2－15×12％＝－0.64.2－35×12％＝0投资中心A采纳AB企业4015555.61.26.814%8%12.4%5.6－40×12％＝0.8

－0.66.8－55×12％＝0.2投资中心B采纳

AB企业20456534.57.515%10%11.5%

0.64.5－45×12％＝－0.97.5－65×12％＝－0.3解：投资中心指标计算表单位：万元经济附加值是一个绝对数，不利于各投资中心的横向比较，这可通过剩余收益的派生指标——剩余收益率解决。项目预算数实际数差异销售收入150156－6成本、费用120128－8息税前利润30282经营总资产120130－10成本费用利润率25%21.9%3.1%销售成本费用率80%82%－2%资产周转率1.251.20.05投资报酬率25%21.5%3.5%资本成本为12%的经济附加值15.612.43.2投资中心责任报告单位：万元第三节综合业绩考评制度

——平衡计分卡传统业绩考评指标的缺陷及平衡记分卡的产生和发展平衡计分卡的基本结构平衡计分卡简例平衡计分卡的设计平衡计分卡设计应注意的几个问题平衡计分卡综合业绩考评过程一二三四五六一、传统业绩考评指标的缺陷及平衡计分卡的产生与开展〔一〕传统业绩考评指标的缺陷

1.只注重对过去经营业绩的考评，不能对未来应采取的行动提供充分的指导。2.只注重财务因素，不反映非财务因素。3.只注重短期财务成果，不关注长期价值创造。4.只注重内部各种因素，不考虑外部因素影响。

因此传统业绩考评只能发现问题而不能提供解决问题的思路，只能作出评价而难以改善企业状况。〔二〕平衡计分卡的产生与开展

平衡计分卡的创始人是罗伯特·S.卡普兰和戴维·P.诺顿。平衡计分卡的概念最早可追溯到1990年，之后他们两个发表了第一篇文章《平衡计分卡——业绩衡量与驱动的新方法》。文章指出，不能只从财务指标来评价一家企业的业绩，而应从财务、顾客、内部业务流程以及学习与成长4个方面来评价企业业绩。于是一种崭新的综合业绩考评制度——平衡计分卡产生了。二、平衡计分卡的根本结构〔一〕平衡计分卡的根本内容平衡计分卡，是为全面考评企业而设计的战略兰图，它从财务、顾客、内部业务流程和学习与成长4个方面综合考评企业、部门(责任中心)，甚至个人的经营业绩，并针对各个方面的业绩目标，设计出相应的评价指标，以此来指导企业的日常经营活动，全面、迅速地反映企业的整体运营情况，为企业的平衡管理和战略经营效劳的综合业绩考评制度。平衡计分卡的根本内容学习与成长方面（保证）财务方面（最终目标）顾客方面（关键）内部业务流程方面（核心）远景和战略〔二〕平衡计分卡四个方面的平衡关系

1.过去、现在、未来的平衡以财务方面代表的过去、顾客方面和内部业务流程方面代表的现在、学习与成长方面代表的未来之间的平衡。

2.短期与长期的平衡以财务方面代表的短期行为和学习与成长方面代表的长期规划之间的平衡。

3.内部与外部的平衡以内部业务流程为代表的企业内部与顾客方面为代表的企业外部之间的平衡。

4.结果与动因的平衡以财务方面为代表的结果(财务指标)与顾客方面、内部业务流程方面和学习与成长方面代表的动因(非财务指标)之间的平衡。由此可以看出,平衡记分卡的4个方面表达了现在、过去、未来的平衡,短期与长期的平衡,内部与外部的平衡,结果与动因的平衡。〔三〕四个方面通常包括的根本工程1.战略目标。是指完成企业理念和战略的根本目标。2.考评指标。是指为确保目标实现，能够持续测定的反映战略目标业绩结果的指标。3.业绩动因。是指为实现考评指标，直接驱动业绩结果的因素。4.标准数据指标。是指为考评指标确定的标准数据，它可以是预算数、方案数、行业标准数等等。5.具体措施。是指为使平衡计分卡能贯彻到各个部门(责任中心)，实现战略目标而制定的具体对策或行动方案。6.评分。是指业绩期间结束时，将平衡计分卡的日常记录与标准数据指标进行比照，依据事先确定的评分标准和权重给出评分，根据评分对各部门(责任中心)及企业整体作出评价，并与薪酬方案等鼓励机制相对接。6个工程之间的关系图三、平衡计分卡简例

平衡计分卡在世界上已被广泛应用，以美国西南航空公司为例进行介绍。它成立于1967年3月15日，经过重重挫折，濒临倒闭，但是在运用了平衡计分卡后，创造了美国航空界的神话。项目财务方面顾客方面内部业务流程方面学习与成长方面战略目标利润降低成本扩大销售准时降低起飞低价格增加实际运营时间地上工作人员相互合作考评指标报价飞机租赁成本每个航班销售额正点比例固定顾客占有率按时降落的比率按时起飞的比率地上工作人员的培训比率员工教育培训程度业绩动因市场评估扩大顾客严格遵守时间表留住老顾客严守时间工作人员的工作热情标准数据指标30%增长20%减少10%增长30分钟以内90%以上90%以上90%以上第一年度70%第二年度90%第三年度100%每年四次具体措施低成本高销量提高业务管理水平开发固定用户程序确定最合理的循环时间人员储备对地面工作者培训评分略略略略美国西南航空公司的平衡记分卡表四、平衡计分卡的设计〔一〕战略目标的设计

平衡计分卡的战略目标，一般分为企业战略目标，财务、顾客、内部业务流程和学习与成长四个方面的战略目标，每个方面的战略目标还可以细分为部门战略目标甚至个人战略目标。这些目标中，核心是企业战略目标。其他战略目标仅仅是企业战略目标的层层分解。企业战略目标的设计可以分为以下三步:1、明确企业使命企业使命就是企业的根本任务，具体是指企业在社会中起什么作用和如何起作用。2、制定企业开展战略战略目标是企业开展的长远和整体规划，是对企业未来开展的一种全局性谋划。3、确定企业战略目标企业的战略目标是为了最终实现企业使命，依据战略规划所制定的企业在一定时期的奋斗目标。〔二〕考评指标的设计1、财务方面的考评指标〔1〕增值能力〔2〕财务风险〔3〕成长速度〔4〕盈利能力2、顾客方面的考评指标〔1〕顾客满意度〔2〕顾客保持率〔3〕顾客获得率〔4〕市场占有率〔5〕顾客获利率3、内部业务流程方面的考评指标〔1〕质量指标〔2〕本钱指标〔3〕时间指标〔4〕新产品〔技术〕研究开发损益平衡时间4、学习与成长方面的考评指标〔1〕员工留住率〔2〕员工生产率〔三〕业绩动因的设计641、财务方面的业绩动因〔1〕资产运转能力〔2〕经营消耗水平〔3〕资产、资本结构2、顾客方面的业绩动因〔1〕市场调查〔2〕广告宣传〔3〕销售效劳3、内部业务流程方面的业绩动因〔1〕作业质量〔2〕作业本钱〔3〕增值作业的增值程度〔4〕非增值作业的消除程度〔5〕供给商关系〔6〕研究开发方案4、学习与成长方面的业绩动因〔1〕员工满意度〔2〕员工的学历与经历〔3〕员工的教育与培训〔4〕战略工作覆盖率〔四〕标准数据指标的设计

标准数据的选择取决于考评的目的,通常的标准有：1、公司的战略目标2、预算标准3、历史标准4、行业标准或竞争对手标准〔五〕具体措施的设计具体措施是根据业绩动因而制定的，它既要考虑到竞争对手、顾客和市场、供给商等外部环境对实现每个方面战略目标的影响，又要考虑到内部业务流程实现状况、员工素质现实水平等内部条件对实现每个方面战略目标的保证程度，制定一些切实可行的方案，以保证战略目标的实现。〔六〕评分的设计评分是根据各部门在执行平衡计分卡的过程中，将实际执行的业绩结果与标准数据进行比照，给出评分。1.权重确实定从理论上看，确定权重的方法有多种，并且很复杂。但从本质上讲，权重反映了管理者对特定目标的重视程度。在实务界许多企业采用了简便易行的定性方法来确定指标的权重。2.如何评分评分的标准虽然很多，但实质都是将实际业绩结果与标准数据指标进行比照，这样可将标准数据指标分为正指标和反指标两类。在此根底上,介绍以下两种评分方法:〔1〕关系比率法〔2〕偏差比率法〔1〕关系比率法它是指利用关系比率与权重之积进行评分的一种方法。〔2〕偏差比率法它是指利用偏差比率与权重之积进行评分的一种方法。【例8-2】P313:假设A企业顾客方面以历史上某一年份12个月的期望值为标准数据指标，其中整体顾客获利率为顾客给企业带来的销售利润率，顾客获得率为新顾客交易额与原有顾客交易额之比，市场占有率为企业产品在目标市场上所占的比例，顾客满意度为问卷调查中，顾客给企业的打分，顾客保持率为回头客的百分比，各指标的期望值〔即标准数据〕及权数，实际业绩结果如下表所示：要求：采用关系比率法对顾客方面进行评分。项目标准数据实际结果权数关系比率得分整体顾客获利率30%32%251.066726.6675顾客获得率38%42%101.105311.053市场占有率18%19%251.055626.39顾客满意率85分87分301.023530.705顾客保持率75%72%100.969.6分数合计104.46实际业绩结果解:以上指标均为正指标,其关系比率及得分计算结果如图表所示。【例8-3】P314:假设A企业采用偏差比率法对顾客方面进行评分，各工程标准差如下表所示，标准数据、实际结果，权数均不变，实际评分结果如下：项目标准数据实际结果权数标准差偏差比率得分整体顾客获利率30%32%250.0191.052626.32顾客获得率38%42%100.0321.2512.5市场占有率18%19%250.0081.2531.25顾客满意率85分87分301.821.098932.97顾客保持率75%72%100.044－0.68183.18分数合计106.22五、平衡计分卡设计应注意的几