反倾销会计研究

摘要多年来，中国一直都是世界各国反倾销的矛头指向，成为世界反倾销的最大受害国。在实践中，会计成本问题成为我国被诉企业应诉反倾销成败的关键。一个新的研究领域—反倾销会计成本由此而产生。无论是反倾销还是应对反倾销都离不开成本与价格的比较，成本的核算以及价格的制定均属于会计的范畴。从这个意义上来说，会计理应成为发起和应对反倾销不可或缺的重要支持力量。因此，回顾我国反倾销会计研究的发展历程并对其发展前景进行展望具有重要意义。关键词：反倾销；反倾销会计；对策建议AbstractFormanyyears,Chinahasbeenthetargetofanti-dumpingintheworld,andbecomethebiggestvictimofanti-dumpingintheworld.Inpractice,accountinghasbecomethekeytothesuccessorfailureofrespondententerprisesinourcountry.Anewfieldofstudy-Antidumpingaccounting.Bothanti-dumpingandanti-dumpingcannotbeseparatedfromthecomparisonofcostandprice.Inthissense,accountingshouldbecomeanimportantsupportforcetoinitiateandrespondtoanti-dumping.Therefore,itisofgreatsignificancetoreviewthedevelopmentcourseofanti-dumpingaccountingresearchinchina.Keywords:anti-dumping;anti-dumpingaccounting;countermeasuresandsuggestions1.引言1.1研究背景改革开放以来，伴随着我国对外贸易的快速增长，我国的出口产品在国际市场上频繁遭遇反倾销。尤其是近年来，在全球经济不景气的背景下，美国及欧盟贸易保护主义抬头，纷纷以反倾销调查等方式对我国产品的出口实施限制。国际市场上屡屡发生的对华反倾销导致大量的“中国制造”陷入“内外交困”的境地，给我国相关产业造成了严重损害，甚至是致命打击。虽然世贸组织在近20年间极力倡导自由贸易，大力推动国际市场上的公平竞争，但贸易保护主义还是在规则许可的前提下以反倾销等形式频繁出现在国际贸易中。不论是反倾销初裁时所征收的临时反倾销税，还是反倾销终裁时最终实施的反倾销措施，都会直接导致出口国的出口量锐减、出口产品价格的大幅攀升、出口产品的国际竞争力骤降，最终迫使出口企业退出进口国市场，并给出口企业带来不可估量的损失。如果出口企业在一国被裁定倾销行为成立，那么该企业在随后也会因“涟漪效应”而遭受其他国家反倾销调查机构接踵而来的“合围”，进而可能会遭受更为严重的利益损害。1.2研究意义反倾销的应诉综合了法律、贸易、管理、会计等多方面的知识，但就其本质而言，却是一场“扣成本”的会计之争，因为反倾销的应诉工作集中于反倾销调查问卷的填答，成本追溯和内部控制等环节。因此建立反倾销会计应诉体系，特别是反倾销成本会计理论体系，为我国出口企业在反倾销应诉时提供理论和实践上的支持，具有一定的现实意义。目前我国反倾销会计的研究主要集中于反倾销应诉会计、反倾销规避会计和反倾销调查会计，由于国内对反倾销会计的研究尚处于起步阶段，因此研究范围还未细化到将成本单独作为一个反倾销会计的分支进行研究，本文反倾销成本会计的提出对弥补学术界的空白有一定的理论意义。2.反倾销会计价格因素分析2.1正常价值正常价值是确定倾销是否存在的一个重要步骤。反倾销法规定产品的正常价值确定有三种方法，一是出口国国内市场同种商品或相似产品的价格；二是出口国向第三国出口的同种商品或相似产品的价格；三是产品的结构价格。2.1.1出口国国内市场价格出口国国内市场价格是在正常贸易过程中，出口国国内市场销售与倾销产品相同或相似产品用于国内消费时的可比价格，即“正常价值”是用出口国国内市场的“消费价格”来确定的。必须符合一定的条件才能使用“消费价格”衡量“正常价值”。（1）代表性。为防止倾销调查过程中，由于该种产品国内销售量过少而出现人为抬高正常价值致使对倾销存在认定的误导，所以该种产品在国内应具有代表性，即相同或相似产品在出口国国内市场的销售数量至少占该种产品出口数量的5%以上。（2）独立性。该种产品在国内的销售价格的形成具有相对的独立性，即在没有政府或其他因素的干预制约下，由市场的供求而自由形成的。（3）可比性。正常价值的确定应当与该种产品的生产成本、销售价格具有一定的可比性，即不低于产品成本的销售价格才能被视为判断倾销是否存在的正常价值的依据。2.1.2出口国向第三国出口的价格在正常贸易过程中，如果出口国国内市场不存在与倾销产品相同或相似产品的销售时，或者在出口国国内市场该产品的销售量很少而不具有可比性时，则通常使用向第三国出口相同或相似产品的可比价格来确定正常价值。不同的国家对于选择向第三国的出口价格作为正常价值各自都有一套自己的要求标准，但总体来说以美国、欧盟为代表的世界各国对第三国出口价格的确定方法与上述方法基本一致，即使不同也只是细节上的差异，基本上也脱离不出这个范围。下面分别对美国和欧盟对第三国选择的标准进行简单的分析。a.美国对出口国选择第三国出口价格的要求标准:（1）出口国出口到第三国的产品在结构上与出口到美国的产品具有较高的相似程度；（2）出口国出口到第三国的产品数量要达到一定的水平，不能与出口到美国该产品的数量相差甚远，至少是除了销往美国或其本国市场销售以外，为数量最多的国家；（3）出口国选择的第三国市场与美国市场相似程度高。b.欧盟对出口国选择第三国出口价格的要求标准:（1）出口国出口到第三国的产品数量必须符合一定水平，至少达到其销售数量的5%；（2）出口国出口到第三国产品的出口价格必须进行适当的调整，调整的项目包括增加包装、集装箱及劳务等费用等。经过调整的出口价格才能被视同“正常价值”。虽然美国、欧盟对出口国出口到第三国的产品数量的要求不同，但分别都制定了最低限度。美国主要是从出口国与选择的第三国市场、出口产品的相似性的角度考虑，而欧盟则把重点放在对出口价格的调整方面。2.2产品成本由“正常价值”的确定标准来看，产品成本的计算起着至关重要的作用。成本，是指企业为生产产品、提供劳务而发生的各种耗费。由于我国的会计准则与国际会计准则具有一定的差异，而且不同国家反倾销法规定的会计准则又不尽相同，如美国反倾销法要求按照通用会计准则，欧盟反倾销法则规定要按照国际会计准则，而我国会计准则和国际会计准则在产品成本的构成上面又是有区别的。根据《1994国际反倾销守则》对产品成本的规定，产品成本除包括生产成本外，还包括SG&A和一定的利润；我国的产品成本则只包括直接材料、直接人工和制造费用。我国的产品成本一直接材料+直接人工+制造费用国际反倾销法规定产品成本一生产费用+管理费用+销售费用+一般费用+利润由上面的公式可以看出，国际反倾销法规定产品成本中的生产费用类似于我国的产品成本，而“管理费用+销售费用+一般用”（SG&A）相当于我国会计准则中的期间费用（即销售费用、管理费用和财务费用）以及除此之外的所有费用之和，我国会计准则规定期间费用直接计入当期损益，而不计入产品的生产成本。在这里国际反倾销法规定产品成本可以视同于我国产品的销售收入。产品成本的范围界定存在较大的差异，致使在计算“正常价值”时，如果按照我国产品成本的界定方法来计算就会使正常价值比实际水平低，被认定倾销的可能性就会加大。所以我国在接受反倾销调查时，要对产品成本进行相应的调整，严格按照国际反倾销法的规定计算。图1反倾销法中的产品成本与我国产品成本构成对比2.3出口价格第一，出口商出售给进口商的实际价格。即出口商将产品出口到进口国，进口商实际支付或应当支付的价格，相当于该产品的出厂价格加上保险费、包装费、运输费、报关代理费等实际发生的相关费用。在反倾销调查中，企业必须对调查期内出口产品的相关数据进行统计，将每笔交易价格按照出口数量进行加权平均，就可以得出该类产品的平均价格作为衡量出口价格的标准。通常这要根据出口商提供的账簿资料来确定。第二，进口产品首次转售给独立购买人的推定价格。如果该种产品没有出口价格或者无法确定出口价格，如易货贸易，或由于出口商和进口商或第三方之间存在着某种关联或某种补偿安排，导致反倾销当局认为出口价格不可靠时，则按此方法推定出口价格。第三，合理基础价格。当出口产品没有转售给独立购买人，也不是以进口的条件转售，或转售时产品结构等状况与进口时在不同的情况下，则反倾销当局可以在一定的基础上决定一个合理出口价格，即“合理基础价格”。但反倾销条例和反倾销法对合理基础价格确定并没有严格的要求标准，也没有作相关的规定。需要注意的是:上述三种办法是依次采用的，进一步言之，只有不存在第一种办法的情况下，才能采用第二种办法确定出口价格；同样，只有不存在第二种情况下，方可采用第三种办法确立出口价格。2.4倾销幅度第一，两种价格应在同一时间内，一定交易规模下，按同等贸易水平进行比较。“同一时间”是指两种价格尽可能接近于在产品出厂开始销售前相同时间的基础上进行比较；“一定交易规模”是指该交易规模必须具有代表性，在一定的交易数量的基础上，该种价格水平才具有代表性；“同等贸易水平”是指两种价格应在同一贸易水平上，通常是指以出厂前的价格水平（即出厂价格）为基础进行比较。可比价格应该具有代表性，能反映市场一般交易水平，不能在过高或过低的特殊情况下形成的价格的基础上进行比较。第二，要对影响这两种价格的因素进行合理的调整。有些因素对两种价格的形成会产生差异，从而对两者的可比性产生一定的影响，这些差异是由购买人、地区、时间、销售条件、贸易水平、销售量大小、产品物理特性、税收、运输、包装、保险费用等因素的不同而引起的价格差异。对影响到价格比较的各种不同因素，反倾销当局应根据具体情况做出适当的调整。第三，如果两种价格比较中涉及到汇率问题时的可比性规定。当价格比较涉及货币兑换，以交易当日的外汇汇率为准；如果价格比较涉及期货，则应使用期货交易外汇汇率，不考虑汇率的上下浮动。但是在反倾销调查中，被调查企业往往被终止了相关的出口活动，为了保持调查期间汇率变动的持续性，调查当局一般规定至少60天的期限供出口商调整其出口价格。3.基于成本效益分析的反倾销会计规避3.1反倾销会计成本反倾销会计成本（AC），即出口企业在应诉反倾销诉讼时所产生的各种成本、费用和损失的总和。包括:（1）信息费用（MC），为应诉反倾销进行的各种信息搜集、使用所生成的成本或产生的费用；（2）人工费用（HC，反倾销应诉程序及其复杂，单凭被诉企业根本无法完成如此艰巨的应诉任务，必须由经验丰富、专业性强的律师和注册会计师进行协助或者代理应诉时所产生的律师费和注册会计师费；（3）替代国价格损失（SC），由于选择经济发展水平远高于我国的替代国，其替代国价格高于我国产品的成本，以此价格计算出的倾销幅度而产生的损失；CW反倾销税，反倾销败诉后，由申诉方向被诉企业征收的反倾销税，即被诉企业确实存在倾销行为，按照我国产品的成本实际应征收的反倾销税，这里不包括替代国价格损失部分；（5）连锁诉讼成本（CC），即一旦被诉企业在诉讼中败诉，所引起其他进口国的注意甚至是反倾销调查，进而连锁产生的一系列应诉的成本、费用、损失。3.2反倾销会计收益反倾销会计收益（AR），即出口企业在进行价格决策时，降低出口价格而产生的收益超过降低产品的国内销售价格到同等价格水平上时所产生的收益的部分。一般情况下，出口企业是根据需求弹性对产品的出口或内销作价格决策分析的。在不同的价格需求弹性下，商品的收益将有所不同。首先要做出条件假设:（1）出口企业在国内市场上具有垄断地位；（2）出口企业能将出口国和进口国两个市场有效分割；（3）出口企业降低其产品在进口国的价格，使倾销行为的可能性存在，假设该产品的进口国市场的需求弹性E，大于出口国国内市场的需求弹性E。3.3反倾销会计规避如果由于价格过低而引起进口国反倾销调查当局的注意，进而提起反倾销诉讼，企业因降低出口产品的价格而产生的收益完全可以弥补因应诉反倾销而产生的成本。当出口企业出口产品的价格降低到使反倾销会计收益等于反倾销会计成本的时候，企业就不可以继续降价了，或者说出口企业不可以将出口产品的销售价格降低到致使反倾销会计收益小于反倾销会计成本的水平，因为这个时候，出口企业因其降价所产生的收益，无法弥补可能被提起反倾销诉讼而发生的诉讼费用，此时的定价使出口企业得不偿失。出口企业这样就可以通过成本效益的分析有效的进行反倾销会计规避了，不会因价格决策而造成经济损失。4.建立反倾销会计对策与建议4.1会计准则方面在反倾销诉讼中要求会计准则的国际化的地方数不胜数，例如，上文提到的欧盟对我国企业申请市场经济地位的几项标准中就有一项明确规定：“企业要有一套按国际会计标准进行过独立审计的会计账簿；该账簿具有通用性适用于所有的场合”。尽管美国对此没有进行明文规定，但也要求企业的账务处理、会计核算必须依照公认的会计准则进行，诸如此种要求比比皆是。我国新会计准则的出台和旧会计准则的修改，三项费用的具体范围也经常有所增减。现行会计制度的这些差异常常在反倾销调查中被用来作为剥夺我国企业市场经济地位的依据之一。因此，我国出口企业要彻底的扭转在反倾销中被动的局面就必须从最本质的会计制度的改革方面入手，尽可能减少我国会计准则与国际准则的差异。4.1.1我国会计准则和国际会计准则存在差距从倾销的认定中可以看出，直接关系到反倾销的会计制度是成本核算制度。虽然我国会计准则与国际会计准则在许多方面都存在差异，但其在存货准则、无形资产准则、固定资产准则和费用准则方面的差异，直接影响了对产品成本的核算、进而影响了对正常价值的计算。如在存货计量方法上，我国对存货的初始计量按历史成本入账，用成本与可变现净值孰低进行期末计量，而国际会计准则在期初与期末都采用成本与可变现净值孰低的方法，这种差异影响到存货成本的计量。在无形资产的摊销中我国会计准则规定对无法律规定的无形资产采用直线摊销法计入当期费用，而国际会计准则对某些无形资产可以摊销到其他资产成本之中。对固定资产的购入来说，我国会计制度规定以任何购入方式购入的固定资产按实际支付的全部价格加上其达到可使用状态前属于该资产的其他支出为原值，而国际会计准则在赊购或分期购置的固定资产以现销价格作为原值。4.1.2加快我国会计准则的国际化进程保持我国会计准则与国际会计准则有关产品成本确认、计量的一致性。由于我国会计制度和会计准则与国际会计准则在产品成本的范围、确认、计量的规定方面存在差异，我国会计准则应该进一步完善，尽可能保持与国际会计准则的一致性。特别是有关成本方面的规定更要以国际会计准则和反倾销协定、反倾销法等相关准则为依据进行修改。反倾销调查在确定成本时，可以有条件的接受企业的会计记录。显然“有条件地，，是指接受被调查出口企业的会计记录符合“国际会计准则”的要求。混合成本、共同成本分摊的计算方法应该更加详细，否则不能满足反倾销对涉诉产品核算的要求。我国会计核算中没有采用SG&A这一国际上广泛采用的术语，在我国三项费用是指销售费用、管理费用和财务费用。“财务费用”显然不同于“一般费用”，即使同为“销售费用”或“管理费用”，在我国的会计核算中的具体内容与其他国家也不尽相同。而且随着我国新会计准则的出台和旧会计准则的修改，三项费用的具体范围也经常有所增减。所以，必须加快我国会计制度与国际通用的会计制度接轨，包括会计概念、方法和信息发布等等，以利于我国企业参与反倾销应诉并提高成功率。不断修缮我国会计准则的完整性。尽管中国向国际会计准则的推进速度很快，但与国际会计准则相比，我国会计准则还存在着很多不足，主要表现在二个方面：数量上的不足;信息披露广度的不足。目前，国际会计准则委员会己经制定了41项具体会计准则，可以说己经比较完备，美国的会计准则己制定了100多项，而我国只颁布了16个具体会计准则，与国际会计准则还有较大差距。虽然我国会计准则是以国际会计准则为依据而建立的，基本上符合国际会计准则，但如此大的差距必然导致我国被诉企业在应诉过程中会计标准的偏差，败诉风险增大。2006年2月15日，财政部发布了39项企业会计准则，标志着我国与国际会计准则趋同的企业会计准则体系正式建立。所以，补充、修改、完善我国会计准则是大势所趋。增强会计准则的适用性。自从我国颁布了《企业会计制度》，我国的股份有限公司严格的按照其条款要求规范自己，但该制度在其他企业并未如前者那样被严格的执行，特别是国有企业，目前仍在执行“两则两制”。要想做到缩小与国际会计准则的差距，对个别条款进行修改完善，前提条件必须是该制度在我国的普遍使用，否则不会对我国企业反倾销胜诉产生任何影响，对制度的修改就没有实践意义了。由于我国出口企业中大部分都属于中小企业，其会计人员素质良荞不齐，会计制度设计时应充分考虑到操作上的简便易行。目前世界上许多国家的中小企业都只要求提供简化型的财务报告，与现有的财务报告不同的是，简化型财务报告只提供更容易理解的财务信息，只反映企业扼要的经营成本与财务状况。国外的这种做法值得借鉴。制定中小企业会计制度时，既要与会计法和现行企业会计制度相一致，又要兼顾中小企业的特点，同时与国际惯例接轨。4.2企业内部财务制度方面企业一定要进行严格、规范地财务管理。而我国企业普遍存在以下问题:长期以来，由于受我国会计环境的影响，市场不完善、法制不健全、职业道德缺失，再加上企业的法人治理结构不完善，内部控制弱化，财务管理比较混乱，会计基础工作比较薄弱，漏洞较多，许多企业不能够严格执行会计制度，在会计制度的执行中有很大的随意性。我国企业内部财务管理混乱、信息严重失真、财务制度不健全。具体来说可以分为以下几个方面:（1）原始凭证不真实、不合法、不完整。在接受反倾销实地核查时不能提供真实、完整、合法的原始凭证，导致调查机关对企业提交的反倾销调查问卷的可信度产生质疑。我国许多企业在反倾销诉讼案件中之所以败诉，其中一个很重要的原因就是无法提供调查当局要求提供的会计资料。许多企业没有建立健全的会计档案保管制度，不重视会计档案的管理，既没有会计档案的管理机构，又不指派专人管理，这些情况严重影响到会计档案的安全和完整，在企业遇到反倾销诉讼时，会影响到会计的举证工作。（2）不少企业记账凭证填制不规范，账表、账证、账物不相符，不按规定设置、使用会计科目和会计账簿，会计政策、会计处理方法不一致，生产成本及其财务计账制度方面不符合国际标准而无法提供准确的会计资料。（3）我国企业普遍存在偷税、漏税、“两本账”、“多本账”、“账外账”、私设小金库的现象。根据专家估计，中小企业存在两套账的比率高达78.36%。许多企业操纵成本费用情况严重，如将费用作为资产挂账，或将资产列作费用，随意变更成本计算方法和费用分配方法等，必然导致企业的成本费用数据不准确，进而歪曲了企业的财务状况，使我国一些企业的成本和费用的构成不能反映价值，从而导致我国一些企业在反倾销应诉中处于被动的地位。以上这些问题都导致了会计信息严重失真，在我国反倾销应诉中，由于会计资料不真实，应诉困难和应诉挫败的情况屡屡发生。财务会计数据则构成了反倾销举证的核心。我国被诉企业胜诉率低的一个主要原因除了出口企业无力支付高额的律师费用、不懂反倾销的运行机制和法规外，就是由于企业自身财务及经营管理混乱，从而不愿意让调查机关来审核公司的财务和生产管理流程。另一方面应诉企业胜诉率低的重要原因是企业自身财务数据失真，使得企业在反倾销诉讼中举证不力，使自己完全出于被操控的地位。自1998年7月1日以来，在欧盟对中国提起的反倾销调查中，共有27家中国企业提出市场经济地位的请求，只有3家企业最终得到该待遇，另外24家未能获得。但厦门一私人石材企业，因记账、账务处理严格规范最终被给予市场经济地位，由此利用该企业自身的财务数据计算正常价值而没有被裁定为倾销。4.3企业会计人员素质