13第十三章债务重组

29三月202413第十三章债务重组

第一节债务重组概述一、债务重组的定义二、债务重组的方式一、债务重组的定义

P325定义—是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事项。

特征：

（1）债务重组的前提是债务人发生财务困难；（2）债务重组的结果是债权人作出了让步。意义：债务重组是解决债权债务纠纷的一种方式。通过债务重组，债权人希望能最大限度减少损失；债务人希望能减轻现金偿债压力，摆脱债务危机。二、债务重组的方式

325（一）以资产清偿债务

（二）将债务转为资本（三）修改其他债务条件（四）以上三种方式的组合

第二节债务重组的核算

P326一、以资产清偿债务（一）以现金清偿债务（二）非现金资产清偿债务以存货抵偿债务以固定资产、无形资产抵偿债务以股票、债券等抵偿债务二、将债务转为资本三、修改其他债务条件四、以上三种方式的组合

债务重组日即债务重组完成日，是指债务人履行协议或法院裁定，将相关资产转让给债权人、将债务转为资本的日期，或修改后的债务条件开始执行的日期。债务重组的会计处理基本分录（债务人）

赊购借：材料采购应交税费（进）贷：应付账款债务账面金额

重组

借：应付账款债务账面金额贷：银行存款现金偿付各项资产非现金资产偿付实收资本/股本债转股应付账款修改债务条件基本分录（债权人）

赊销借：应收账款贷：主营业务收入应交税费（销）

重组借：银行存款现金偿付各项资产非现金资产偿付长期股权投资债转股应收账款修改债务条件贷：应收账款债权账面价值一、以资产抵偿债务

（一）以现金清偿债务

债务人

债权人

借：应付账款100

坏账准备

5借：银行存款80

贷：银行存款80

营业外收入20贷：应收账款100

营业外支出15债务重组利得债务重组损失会计处理1.债务人—将重组债务的账面价值与实际支付现金之间的差额，计入当期损益(营业外收入)。2.债权人—应当将重组债权的账面余额与收到的现金之间的差额，计入当期损益(营业外支出)。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，冲减后尚有余额的，计入营业外支出(债务重组损失)；冲减后减值准备仍有余额的，应予转回并抵减当期资产减值损失。

借：坏账准备贷：资产减值损失

冲减后减值准备仍有余额

借：银行存款

350000营业外支出50000贷：应收账款400000借：银行存款

350000

坏账准备

40000营业外支出10000贷：应收账款400000借：银行存款

350000

坏账准备

50000营业外支出贷：应收账款400000借：银行存款

350000

坏账准备50000营业外支出贷：应收账款400000借：坏账准备10000贷：资产减值损失10000借：银行存款

350000

坏账准备60000营业外支出贷：应收账款400000资产减值损失10000如果坏账准备60000（二）以非现金资产清偿债务

债务人

债权人

借：应付账款100坏账准备营业外支出20

借：固定资产80公允价值贷：固定资产清理70

营业外收入30贷：应收账款100资产减值损失计价双重损益资产转让损益10债务重组收益20债务人的会计处理

将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，计入当期损益(营业外收入—债务重组利得)。将转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额，计入当期损益。（1）非现金资产为存货的，应当视同销售处理，按非现金资产的公允价值确认销售商品收入，同时结转相应的成本。（2）非现金资产为固定资产、无形资产的，其公允价值和账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。（3）非现金资产为金融资产、长期股权投资的，其公允价值和账面价值的差额，计入投资收益。

债权人的会计处理

对受让的非现金资产按其公允价值入账，重组债权的账面余额与受让的非现金资产的公允价值之间的差额，在符合金融资产终止确认条件时，计入当期损益(营业外支出—债务重组损失)。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，冲减后尚有余额的，计入营业外支出(债务重组损失)；冲减后减值准备仍有余额的，应予转回并抵减当期资产减值损失。

1.以存货抵偿债务例：P327

债务人

债权人

借：应付账款

70200

坏账准备10000营业外支出

1700

借：库存商品50000应交税费

8500贷：主营业务收入50000应交税费8500营业外收入11700

借：主营业务成本45000贷：库存商品45000

贷：应收账款

70200

举例P327计算双重损益债务重组利得=债务账面余额－（存货的公允价值＋增值税）=7.02－5－5×17%=1.17资产转让损益=存货的公允价值－存货的账面价值=50000－45000=5000（收入－成本）原来的分录借：原材料6应交税费——增（进）

1.02贷：应付账款7.022.以固定资产抵偿债务例：P328

债务人

债权人

借：固定资产清理800000累计折旧100000

固定资产减值准备200000贷：固定资产1100000借：应付账款1170000贷：固定资产清理800000应交税费（销）153000

营业外收入100000营业外收入

117000

借：固定资产900000应交税费（进）153000坏账准备100000营业外支出17000贷：应收账款11700003.以无形资产抵偿债务例：P329

债务人

债权人

借：应付账款

234000累计摊销10000

无形资产减值准备10000营业外支出21000贷：无形资产250000应交税费（营业）

11000

营业外收入14000借：无形资产220000坏账准备50000营业外支出贷：应收账款234000资产减值损失360004.以金融资产抵偿债务例：P329

债务人

债权人

借：应付账款468000贷：可供出售金融资产400000营业外收入48000投资收益20000借：可供出售金融资产

420000坏账准备50000营业外支出贷：应收账款468000

资产减值损失2000二、将债务转为资本

债务人

债权人

将债权人放弃债权而享有股份的面值总额确认为股本(或实收资本)，股份的公允价值总额与股本(或实收资本)之间的差额确认为资本公积。重组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间的差额，计入当期损益(营业外收入)。

将享有股份的公允价值确认为对债务人的投资，重组债权的账面余额与股份的公允价值之间的差额，比照以非现金资产清偿债务的债务重组会计处理规定进行处理。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，冲减后尚有余额的，计入营业外支出(债务重组损失)；冲减后减值准备仍有余额的，应予转回并抵减当期资产减值损失。

将债务转为资本

债务人

债权人

借：应付账款60000贷：股本20000资本公积30000营业外收入10000借：长期股权投资

50000坏账准备2000营业外支出8000贷：应收账款60000债务转为资本债权转为股权三、修改其他债务条件

（一）不附或有条件（二）附或有条件

三、修改其他债务条件

例P331（一）不附或有条件债务人借：应付账款——债权人重组债务（旧）贷：应付账款——债务重组（公允价值）重组后债务（新）营业外收入——债务重组利得债权人借：应收账款——债务重组（公允价值）重组后债权（新）坏账准备营业外支出——债务重组损失贷：应收账款——债务人重组债权（旧）

1、不附或有条件举例P331

甲企业2010年12月31日应收乙企业账款的账面余额为65400元，其中，5400元为累计未付的利息，票面利率4％。乙企业由于连年亏损，现金流量不足，不能偿付应于2010年12月31日前支付的应付账款。经协商，于2010年末进行债务重组。甲企业同意将债务本金减至50000元；免去债务人所欠的全部利息；将利率从4％降低至2％，并将债务到期日延至2012年12月31日，利息按年支付。甲企业已对该项应收账款计提了40000元的坏账准备。重组债务的账面余额=65400含利息重组后债务的公允价值=50000不含利息每年支付利息=50000×2%=1000

债务人的账务处理

（1）债务重组日

借：应付账款——债权人65400

贷：应付账款——债务重组50000

营业外收入——债务重组利得15400（2）每年末支付利息

借：财务费用1000

贷：银行存款1000（3）到期偿还本金和最后一年利息

借：财务费用1000应付账款——债务重组50000

贷：银行存款51000公允价值

债权人的账务处理（1）债务重组日

借：应收账款——债务重组50000

坏账准备5000

营业外支出——债务重组损失10400

贷：应收账款——债务人65400（2）每年末收到利息

借：银行存款1000

贷：财务费用1000（3）到期收到本金和最后一年利息

借：银行存款51000

贷：应收账款——债务重组50000财务费用1000公允价值《企业会计准则第12号——债务重组》（一）债务人的会计处理（第七条）

债务重组以修改其他债务条件的，债务人应当将修改其他债务条件后债务的公允价值作为重组后债务的入账价值。重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值之间的差额，计入当期损益。（二）债权人的会计处理（第十二条）债务重组以修改其他债务条件进行的，债权人应当将修改其他债务条件后的债权的公允价值作为重组后债权的账面价值，重组债权的账面余额与重组后债权的账面价值之间的差额，计入当期损益。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，计入当期损益。

1、不附或有条件课堂练习

甲企业2010年12月31日应收乙企业账款327000元，其中，27000元为累计未付的利息，票面利率9％。乙企业由于连年亏损，现金流量不足，不能偿付应于2010年12月31日前支付的应付账款。经协商，于2010年末进行债务重组。甲企业同意将债务本金减至250000元；免去债务人所欠的全部利息；将利率从9％降低至5％，并将债务到期日延至2012年12月31日，利息按年支付。甲企业已对该项应收账款计提了40000元的坏账准备。重组债务的账面余额=重组后债务的公允价值=每年支付利息=

乙企业的账务处理（债务人）

（1）债务重组日

借：应付账款——甲企业327000

贷：应付账款——债务重组250000

营业外收入——债务重组利得77000（2）2011年12月31日支付利息

借：财务费用 12500

贷：银行存款(250000×5％)12500（3）2012年12月31日偿还本金和最后一年利息

借：财务费用 12500应付账款——债务重组250000

贷：银行存款262500

甲企业的账务处理（债权人）（1）债务重组日

借：应收账款——债务重组250000

坏账准备40000

营业外支出——债务重组损失37000

贷：应收账款——乙企业327000（2）2011年12月31日收到利息

借：银行存款12500

贷：财务费用(250000×5%)12500（3）2012年12月31日收到本金和最后一年利息

借：银行存款262500

贷：应收账款——债务重组250000

财务费用12500

（二）附或有条件

例

P332

债务人

债权人

借：应付账款贷：应付账款—债务重组预计负债营业外收入—债务重组利得如果或有应付金额没有发生：借：预计负债（或有应付金额）贷：营业外收入—债务重组利得借：应收账款—债务重组（公允价值）坏账准备营业外支出—债务重组损失贷：应收账款资产减值损失如果或有应收金额发生：借：银行存款贷：财务费用或有资产不确认或有负债确认如果或有应付金额发生：借：预计负债（或有应付金额）贷：银行存款如果或有应收金额没有发生：不用做账务处理附或有条件

举例甲公司从乙公司购入原材料500万元（含增值税额），由于财务困难无法归还，2010年12月31日进行债务重组。经协商，甲公司在两年后支付本金400万元，利息按5％计算；同时规定，如果2011年甲公司有盈利，从2012年起则按8％计息。假设利息按年支付。乙公司已计提坏账准备50万元。每年利息=400×5％＝20（万元）

或有利息＝400×3％＝12（万元）即12年利息32万元根据2010年末债务重组时甲企业的生产经营情况判断，2011年甲公司很可能实现盈利。2011年末甲公司编制的利润表表明已经实现盈利。2011年末甲公司编制的利润表表明没有实现盈利。

《企业会计准则第13号——或有事项》

第四条与或有事项相关的义务同时满足下列条件的，应当确认为预计负债：

（1）该义务是企业承担的现时义务；

（2）履行该义务很可能导致经济利益流出企业；（3）该义务的金额能够可靠地计量。

或有事项或有负债预计负债潜在义务现实义务经济利益不是很可能流出企业金额不能可靠计量经济利益很可能流出企业金额能够可靠计量（1）甲公司（债务人）的会计处理经分析，债务重组日该项或有应付金额符合确认负债的条件，应确认为预计负债。2010年12月31日进行债务重组借：应付账款 5000000贷：应付账款——债务重组 4000000

预计负债——债务重组120000

营业外收入——债务重组利得8800002011年12月31日支付利息借：财务费用 200000贷：银行存款 2000002012年12月31日还清债务（2011年甲公司编制的利润表表明有盈利）借：财务费用 200000按8%计息应付账款——债务重组4000000

预计负债——债务重组 120000贷：银行存款 4320000

如果2011年甲公司编制的利润表表明未盈利，则甲公司2012年12月31日偿还债务的会计处理为：借：财务费用 200000应付账款——债务重组4000000按5%计息

预计负债——债务重组 120000贷：银行存款 4200000

营业外收入——债务重组利得120000（2）乙公司（债权人）的会计处理或有应收金额不确认入账2010年12月31日进行债务重组借：应收账款——债务重组 4000000坏账准备 500000营业外支出——债务重组损失 500000贷：应收账款 50000002011年12月31日收到利息借：银行存款 200000贷：财务费用 2000002012年12月31日收回欠款（2011年甲公司编制的利润表表明有盈利）借：银行存款 4320000按8%计息贷：应收账款 4000000财务费用 320000

如果2011年甲公司表明未实现盈利，则乙公司2012年12月31日收回欠款的会计处理为：借：银行存款 4200000按5%计息贷：应收账款 4000000财务费用 200000四、以上三种方式的组合1、以现金和非现金资产偿债2、以现金和债务转资本偿债3、以非现金资产和债务转资本偿债4、以现金、非现金资产和债务转资本偿债5、以资产、债务转资本和修改债务条件偿债（一）债务人的会计处理

债务重组以组合方式进行的，债务人应当依次以支付的现金、转让的非现金资产公允价值、债权人享有股份的公允价值冲减重组债务的账面价值，再按修改其他债务条件的规定处理。（二）债权人的会计处理

债务重组以组合方式进行的，债务人应当依次以收到的现金、接受的非现金资产公允价值、债权人享有股份的公允价值冲减重组债权的账面余额，再按修改其他债务条件的规定处理。以上三种方式的组合1、以现金和非现金资产偿债（1）以现金和存货偿债（1）债务人（2）债权人借：应付账款贷：库存现金其他业务收入/主营业务收入应交税费—应交增值税（销项税额）营业外收入——债务重组利得借：主营业务成本/其他业务成本存货跌价准备贷：原材料/库存商品借：原材料/库存商品（公允价值）应交税费—应交增值税（进项税额）

库存现金坏账准备营业外支出——债务重组损失贷：应收账款资产减值损失以上三种方式的组合1、以现金和非现金资产偿债（2）以现金和固定资产偿债债务人债权人（1）转入清理

借：固定资产清理累计折旧固定资产减值准备贷：固定资产（2）债务重组借：应付账款营业外支出——处置固定资产损失贷：固定资产清理

库存现金营业外收入——债务重组利得营业外收入——处置固定资产损失借：固定资产（公允价值）

库存现金坏账准备营业外支出——债务重组损失贷：应收账款资产减值损失以上三种方式的组合1、以现金和非现金资产偿债（3）以现金和无形资产偿债债务人债权人借：应付账款累计摊销无形资产减值准备营业外支出——处置无形资产损失贷：无形资产

库存现金营业外收入——债务重组利得营业外收入——处置无形资产损失借：无形资产（公允价值）

库存现金坏账准备营业外支出——债务重组损失贷：应收账款资产减值损失以上三种方式的组合2、以现金和债务转资本偿债（1）债务人借：应付账款贷：库存现金实收资本/股本（股份的面值总额）资本公积——资本溢价/股本溢价营业外收入——债务重组利得（2）债权人借：长期股权投资（公允价值）

库存现金坏账准备营业外支出——债务重组损失贷：应收账款资产减值损失以上三种方式的组合3、以非现金资产和债务转资本偿债（1）以存货和债务转资本偿债（1）债务人（2）债权人借：应付账款贷：其他业务收入/主营业务收入应交税费—应交增值税（销项税额）

实收资本/股本（股份的面值总额）资本公积——资本溢价/股本溢价营业外收入——债务重组利得借：主营业务成本/其他业务成本存货跌价准备贷：原材料/库存商品借：原材料/库存商品（公允价值）应交税费—应交增值税（进项税额）

长期股权投资坏账准备营业外支出——债务重组损失贷：应收账款资产减值损失以上三种方式的组合债务人债权人（1）转入清理

借：固定资产清理累计折旧固定资产减值准备贷：固定资产（2）债务重组借：应付账款营业外支出——处置固定资产损失贷：固定资产清理

实收资本/股本（股份的面值总额）资本公积——资本溢价/股本溢价营业外收入——债务重组利得营业外收入——处置固定资产损失借：固定资产（公允价值）

长期股权投资

坏账准备营业外支出——债务重组损失贷：应收账款资产减值损失3、以非现金资产和债务转资本偿债（2）以固定资产和债务转资本偿债以上三种方式的组合债务人债权人借：应付账款累计摊销无形资产减值准备营业外支出——处置无形资产损失贷：无形资产

实收资本/股本（股份的面值总额）资本公积——资本溢价/股本溢价营业外收入——债务重组利得营业外收入——处置无形资产损失借：无形资产（公允价值）长期股权投资坏账准备营业外支出——债务重组损失贷：应收账款资产减值损失3、以非现金资产和债务转资本偿债（3）以无形资产和债务转资本偿债以上三种方式的组合4、以现金、非现金资产和债务转资本偿债债务人债权人借：应付账款累计摊销无形资产减值准备营业外支出——处置无形资产损失贷：库存现金无形资产

实收资本/股本（股份的面值总额）资本公积——资本溢价/股本溢价营业外收入——债务重组利得营业外收入——处置无形资产损失借：无形资产（公允价值）库存现金

长期股权投资坏账准备营业外支出——债务重组损失贷：应收账款资产减值损失以上三种方式的组合5、以资产、债务转资本和修改债务条件偿债债务人债权人借：应付账款