中级财务会计课件

第一节财务会计的本质与特征

一、财务会计的定义财务会计是现代会计的一个重要分支，是指在企业范围内建立一个依据《会计法》、《企业会计准则》，运用确认、计量、记录和报告等专门程序与方法，着重向外部会计信息使用者提供以财务信息为主的经济信息系统。二、会计的本质会计“五论”:管理活动论信息系统论管理工具论艺术论控制论财务会计的本质与特征1.1**三、财务会计的基本特征

向外部利害关系人提供财务信息；以财务报告作为信息传递手段；由确认、计量、记录、报告等程序构成；必须符合会计法和企业会计准则；提供货币量化的历史信息。四、财务会计的程序确认计量记录报告财务会计的本质与特征1.1**第二节财务会计的目标财务会计的目标1.2

财务会计概念框架：目标要素质量特征确认计量盈利报告现金流量报告财务状况报告**财务会计目标的两种基本观点

1.受托责任观：对受托责任的完成情况；

2.决策有用观：提供对决策有用的信息。

FASB：决策有用观；

IASB：决策有用、受托责任观；

ASB：两种观念；

AASB：两种观念；我国：两种观念。财务会计的目标1.2**第三节财务会计法规财务会计法规体系企业会计准则企业会计制度财务会计法规1.3**一、财务会计法规体系会计法：人大立法，以主席令形式颁布，1985年发布，经历了1993年和1999年两次修订，新会计法自2000年7月1日开始实施。企业会计准则：由财政部制定并颁布实施，2006年2月15日颁布，2007年1月1日施行。分为基本会计准则和具体会计准则两个层次。企业会计制度：由财政部制定并颁布实施，由企业会计制度、金融企业会计制度和小企业会计制度组成。中国注册会计师执业准则：由财政部制定并颁布实施，2006年2月15日颁布，2007年1月1日施行。分为中国注册会计师鉴证业务基本准则和中国注册会计师审计准则47项(41项审计准则、1项审阅、2项其他鉴证、2项相关服务、1项质量控制）。国家审计、内部审计准则。财务会计法规1.3**二、企业会计准则

基本会计准则：2006年2月15日颁布，2007年1月1日施行。包括总则、会计信息质量要求、会计要素（3-8章）、会计计量、财务会计报告、附则共十一章。

具体会计准则：

2006年2月15日颁布，2007年1月1日在上市公司范围内施行。

共38项：存货；长期股权投资；投资性房地产；固定资产；生物资产；无形资产；非货币性资产交换；资产减值；职工薪酬；企业年金基金；股利支付；债务重组；或有事项；收入；建造合同；政府补助；借款费用；所得税；外币折算；企业合并；租赁；金融工具的确认与计量；金融资产转移；套期保值；原保险合同；再保险合同；石油天然气开采；会计政策、会计估计变更和差错更正；资产负债表日后事项；财务报表列报；现金流量表；中期财务报告；合并财务报表；每股收益；分部报告；关联方披露；金融工具列报；首次执行企业会计准则。

执行该38项具体准则的企业不再执行现行准则、《企业会计制度》和《金融企业会计制度》。财务会计法规1.3**

三、企业会计制度三大企业会计制度：2001年1月1日《企业会计制度》2005年1月1日《小企业会计制度》2002年1月1日《金融企业会计制度》另：2005.1.1：民间非营利组织会计制度；村集体经济组织会计制度等《企业会计制度》包括：企业会计制度1、总则2、资产3、负债4、所有者权益5、收入6、成本和费用7、利润及利润分配8、非货币性交易9、外币业务10、会计调整11、或有事项12、关联方关系及其交易13、财务会计报告14、附则会计科目和会计报表主要会计事项分录举例其他有关法规财务会计法规1.3**

第四节会计核算的基本前提（5个）一、会计主体是会计工作为其服务的特定单位或组织。它界定了不同的会计主体其会计核算的范围。注：一个企业可以根据具体情况确定一个或若干个会计主体作为会计核算的基础。可以作为一个会计主体的有：①母公司②子公司③母子公司组成的企业集团④企业的一个生产车间等。注：一般来说，法律主体必然是会计主体，会计主体不一定是法律主体。会计核算的基本前提1.4**

二、持续经营是指会计主体的生产经营活动在可预见的将来将延续下去。它为会计要素的确认提供了理论依据。①会计主体不会清算倒闭②按历史成本计价③按规定条件偿还债务④会计核算和会计处理和方法要保持相对稳定例如：

企业计提固定资产折旧主要依据是

持续经营假设三、会计分期是指将会计主体持续不断的经济活动分割为一定的期间。会计期间可以分为：年度和中期。中期包括半年度、季度、月度。一年为360天。会计分期是权责发生制等记账基准方法的前提。会计核算的基本前提1.4**四、货币计量是指会计主体在会计核算过程中采用货币作为计量单位，记录、反映会计主体的经营情况。是会计核算的基本特征。货币计量假设基于两个前提：1、人民币是记帐本位币；

2、没有通货膨胀为了弥补货币计量的局限性，要求企业采用一些非货币指标作为会计报表的补充。

五、权责发生制按权利和责任发生的时间来确认收入和费用的入帐时间。在权责发生制情况下要求设置的账户有：待摊费用、预提费用、应收账款、应付账款等。会计核算的基本前提1.4**

会计信息的质量要求和计量1.5

2006年新《企业会计基本准则》关于会计信息的质量要求：会计信息的质量特征，就是会计信息有用的特征，是会计信息应达到的质量标准，是进行会计选择时应追求的质量标志。最重要的质量特征：相关性、客观性（可靠性）其次：实质重于形式、可比性、明晰性（可理解性）、谨慎性、及时性、重要性第五节会计信息的质量要求和计量

原为13个会计核算的一般原则：

1.衡量会计信息质量的一般原则：客观性、可比性、一贯性、相关性、及时性、明晰性；

2.确认和计量的一般原则：权责发生制、配比、历史成本、划分收益性指出与资本性指出；

3.起修正作用的一般原则：谨慎性、重要性、实质重于形式。**客观性原则：以实际发生的交易或者事项为依据。相关性原则：提供的信息与财务会计报告使用者的经济决策需要相关。明晰性原则：提供的会计信息清晰明了。可比性原则：包括横向和纵向。及时性原则重要性原则：要求企业在会计核算过程中对交易或事项应当区别重要程度，采用不同的核算方式。如：1、“一年内到期的长期债权”、“一年内到期的长期负债”在会计报告中单独报告；

2、在利润表中对主营业务要求详细列示其收入、成本、费用，对附营业务只要求简明列示其利润。会计信息的质量要求和计量1.5**实质重于形式原则要求企业按照交易或事项的经济实质进行会计核算，不应仅以交易或者事项的法律形式作为会计核算的依据。注意该原则的具体运用如：会计处理上将融资租赁方式租入的资产视为企业的资产、合并报表的编制、售后回购等方面的运用。谨慎性原则要求企业在进行会计核算时，不得多计资产或收益、不得少计负债或费用。会计实务中体现谨慎性原则的有：1、固定资产加速折旧2、八项准备金的计提等。会计信息的质量要求和计量1.5**

历史成本计价会计计量属性主要包括：1、历史成本2、重置成本3、可实现净值：资产按照正常对外销售所能收到的现金或者现金等价物的金额减去该资产至完工估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额计量。4、现值：资产按照预计从其持续使用和最终处置中所产生的未来净现金流入量的折现金额计量；负债按照预计期限内需要偿还的未来净现金流入量的折现金额计量。5、公允价值：资产和负债按照公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿企业一般以历史成本为入账的标准，采用重置成本、可实现净值、现值、公允价值计量的，应当保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量。会计信息的质量要求和计量1.5**本章小结

一、主要概念

财务会计会计法规会计假设权责发生制确认与计量谨慎性原则

二、主要问题

1.财务会计的目标是什么？具有哪些特征？

2.会计核算程序包括哪几个环节

3.会计的法规体系是怎样的？

4.会计核算的前提条件包括哪些？各有什么作用？

5.会计信息的质量要求有哪些?

**第二章货币资金和结算业务

本章教学目的与要求1.简要了解资产的概念、分类、确认与计量；2.掌握现金、银行存款和其他货币资金的含义与基本内容；3.熟练掌握现金、银行存款和其他货币资金的会计处理；4.了解银行结算的种类与业务流程；5.了解货币资金的相关管理规定。*湖北经济学院会计学院*本章教学重点与难点

重点现金的管理与核算；银行存款的核算；其他货币资金的核算。

难点资产的概念、确认与计量；银行结算业务的种类与要求；其他货币资金的核算。*湖北经济学院会计学院*课时分配与教学方法设计课时分配本章计划占用4课时教学方法设计本章以讲授为主，对学生已学习过的现金、银行存款业务的核算要求学生自己总结提炼；对货币资金管理规定的学习，拟通过结合案例教学，要求学生树立良好的会计职业道德和法制观念。*湖北经济学院会计学院*第一节资产概述第二节货币资金的管理与控制第三节货币资金的核算第四节支付结算业务本章结构*湖北经济学院会计学院*第一节资产概述

一、资产的概念三种主要观念（1）(未来)经济利益观；（2）经济资源观；（3）权利观。

FASB：未来经济利益；

IASB：经济资源；

ASB：权利；我国（1）92准则；（2）01企业会计制度；（3）06准则，有区别资产概述2.1*湖北经济学院会计学院*二、资产的分类（一）按流动性分：流动、非流动（二）按实物形态分：有形、无形（三）按货币性分：货币性、非货币性（四）按所有权分：自有、非自有（五）现代分类：金融资产、非金融资产资产概述2.1三、资产的确认标准

按照2006新会计准则的规定，资产的确认标准有两个：

1.与该项资产有关的经济利益很可能流入企业；

2.该资产的成本能够可靠地计量。*湖北经济学院会计学院*四、资产的计量（一）计量单位（1）名义货币；（2）不变购买力（二）计量属性（1）历史成本；（2）重置成本；（3）可变现净值；（4）现值；（5）未来现金流量的现值；（6）公允价值资产概述2.1*湖北经济学院会计学院*第二节货币资金的管理与控制

一、现金的管理

(一)现金使用范围

根据国家现金管理制度和结算制度的规定，企业支付的各种款项必须按照国务院颁布发的《现金管理暂行条例》的规定办理，在规定的范围内使用现金。允许企业使用现金结算的范围有：工资；津贴；个人劳务费报酬；按国家规定颁发的科学、文化、体育等奖励；农副产品收购价款；出差人员的差旅费等.注：企业可以根据需要向银行提取现金支付，不属于现金使用范围的款项支付一律通过银行转账结算。

(二)现金的库存限额

3—5天的零星开支，边远地区15天。

货币资金的管理与控制2.2*湖北经济学院会计学院*(三)日常现金收支的规定企业在经营活动中发生的现金收入，应及时送存银行，不得直接用于支付自已的支出，即不得“坐支现金”。企业如因特殊情况需要坐支现金的，应当事先报经开户银行审查批准，由开户银行核定坐支范围和限额。企业不得用不符合财务制度的凭证顶替库存现金，即不得“白条顶库”；不准谎报用途套取现金；不准用银行账户代其他单位和个人存入或支取现金；不准用单位收入的现金以个人的名义存入储蓄；不准保留账外公款，即不得公款私存，不得设置“小金库”等。货币资金的管理与控制2.2*湖北经济学院会计学院*二、银行存款管理制度（一）开户的有关规定基本账户（一个：可存、可取、可转账）；一般账户（只存、转账）；临时账户（临时存、立即转）；专用账户（专款专用）（二）几个“不准”1、不能签发空头支票和远期支票2、不准签发、取得或转让没有真实交易和债权债务的票据3、不准违反规定开立和使用账户，不能出租出借账户4、不准无理拒绝付款。货币资金的管理与控制2.2*湖北经济学院会计学院*三、货币资金内部控制规定《内部会计控制规范——货币资金》相关规定：岗位责任制；配备合格人员及岗位轮换；授权批准制度；相关票据的管理；预留印鉴；监督检查制度货币资金的管理与控制2.2*湖北经济学院会计学院*第三节货币资金的核算

一、现金的核算（一）现金账登记的有关规定

会计人员：总分类核算（现金总账）

出纳人员：序时核算（现金日记账）（二）核算（三）现金的清查盘点(帐帐，帐实核对)

每日进行，对有待查明原因的现金溢缺，应通过“待处理财产损溢”账户核算。

货币资金的核算2.3*湖北经济学院会计学院*货币资金的核算2.3现金长款（库存现金>账面余额）（1）发现长款：（2）处理意见形成：借：现金借：待处理财产损溢贷：待处理财产损溢贷：其他应付款（应支付给单位或个人）

营业外收入（无法查明原因）现金短款（库存现金<账面余额）（1）发现短款：（2）处理意见形成：借：待处理财产损溢借：管理费用（无法查明原因）贷：现金其他应收款（责任人、保险公司赔偿部分）贷：待处理财产损溢*湖北经济学院会计学院*二、银行存款的核算（一）日常核算出纳序时核算，会计总分类核算（举例）签发现金支票，提取现金800元；销售商品，价值5万元，增值税额8500元，收到转账支票一张，存入银行；某人出差，预借差旅费3000元，出纳签发现金支票支付；接到银行收款通知，外地A工厂欠货款8万元已到账；收到银行付款通知，归还欠B公司的货款10万元；自来水公司委托银行代收C公司水费3万元，4日后银行通知款已收（双方分录）。货币资金的核算2.3*湖北经济学院会计学院*二、银行存款的核算（二）银行存款的清查盘点(帐帐，帐实核对)

未达账项及调整（举例说明）至少每月进行。帐实核对是指银行存款日记账（帐）与银行的“对账单”实核对。考虑未达账项。未达账项是指企业与银行之间，由于凭证传递上的时间差，一方已登记入账，而另一方尚未入账的账项。（四种）注意（1）不能只核对余额（2）“对账单”不是原始凭证货币资金的核算2.3*湖北经济学院会计学院*三、其他货币资金的核算

其他货币资金：包括企业的外埠存款、银行本票存款、银行汇票存款、信用卡存款、信用证保证金存款、存出投资款。

设置“其他货币资金”账户：六个明细账：外埠存款、银行汇票、银行本票、信用卡、信用证保证金、存出投资款

基本业务：办理、使用、未用完退回货币资金的核算2.3*湖北经济学院会计学院*举例一一、银行汇票存款（1）企业用存款2万元办理银行汇票；（2）用汇票购料，材料买价15000元，增值税2550元；（3）银行汇票使用完毕，余额转作银行存款。（4）用银行汇票还应付账款。货币资金的核算2.3*湖北经济学院会计学院*举例二二、外埠存款（1）采购员到上海采购，委托银行汇出25万元在上海某行开立采购专户；（2）采购员回来，交来购货发票，买价21万元，增值税35700元，余款4300元银行已收。

货币资金的核算2.3借：材料采购210000

应交税费——应交增值税（进）35700

银行存款4300

贷：其他货币资金——外埠存款250000借：其他货币资金——外埠存款250000

贷：银行存款250000*湖北经济学院会计学院*举例三三、存出投资款（1）企业向证券公司划出资金借：其他货币资金——存出投资款贷：银行存款（2）购买股票、债券借：短期投资贷：其他货币资金——存出投资款货币资金的核算2.3*湖北经济学院会计学院*第四节支付结算业务一、支付结算纪律及原则二、票据（4种）（一）支票由出票人签发，委托办理支票存款业务的银行在见票时无条件支付确定的金额给收款人或者持票人的票据。（二）银行本票由出票银行签发，由其在见票时按照实际结算金额无条件支付给收款人或持票人的票据。（三）银行汇票由出票银行签发，由其在见票时按照实际结算金额无条件支付给收款人或持票人的票据。

支付结算业务2.4*湖北经济学院会计学院*（四）商业汇票由出票人签发，委托付款人在指定日期无条件支付确定的金额给收款人或持票人的票据。三、其他结算方式（一）汇兑汇款人委托银行将其款项支付给收款人的结算方式。（二）托收承付根据购销合同由收款人发货发货后委托银行向异地付款人收取款项，由付款人向银行承认付款的结算方式。支付结算业务2.4*湖北经济学院会计学院*（三）委托收款收款人向银行提供收款依据，委托银行向付款人收取款项的结算方式。（四）信用卡结算商业银行向个人和单位发行的，凭以向特约单位购物、消费和向银行存取现金，且具有消费信用的特制载体卡片。（五）信用证结算国际结算的一种主要方式。经批准也可用于国内企业之间的商品交易。

支付结算业务2.4*湖北经济学院会计学院*银行汇票支付结算业务2.4*湖北经济学院会计学院*

银行承兑汇票（解讫通知）３

汇票号码

银行承兑汇票支付结算业务2.4*湖北经济学院会计学院*商业汇票结算程序付款人付款人开户银行收款人收款人开户银行（1）发运商品（2）开出票据（3）到期委托收款（4）通知付款（5）通知付款（6）划拨款项（7）通知收款支付结算业务2.4*湖北经济学院会计学院*种类范围申请人种类办理条件金额起点期限规定转让规定挂失规定账户使用支票同一票据交换区域付款人普通；现金；转帐；开支票户无10天现金支票不可转让现金支票不可挂失银行存款银行本票同一票据交换区域付款人现金与转帐；定额与不定额交足资金无2个月现金本票不可转让现金本票不可挂失其他货币资金银行汇票共有付款人现金与转帐；定额与不定额交足资金无1个月现金汇票不可转让现金汇票不可挂失其他货币资金商业汇票共有付款人商业承兑与银行承兑汇票；带息与不带息延期的商品交易500万以内6个月提示10天记名，允许背书转让、贴现已承兑的可挂失应收票据；应付票据汇兑共有付款人信汇与电汇交足资金无2个月不转让不挂失银行存款托收承付异地收款人邮寄与电报有合同的商品交易1万；书店1千验单3；验货10天不转让应收账款；应付账款委托收款共有收款人邮寄与电报债务证明无付款期3天不转让应收应付账款信用卡共有付款人单位与个人卡；金卡与普通卡担保10万内/笔透支60天不转让可挂失其他货币资金信用证共有付款人国际贸易合同不转让其他货币资金本章小结重要概念货币资金其他货币资金重要问题1.现金的开支范围2.支付结算方式有哪几种？各适用于什么样的范围？重要实务1.现金、银行存款和其他货币资金的核算2.各种结算方式下收、付款双方的核算*湖北经济学院会计学院*第三章金融资产INVESTMENTSChapter3**本章学习目的本章主要介绍金融资产的内容及账务处理方法，对各项金融资产的含义、特征、确认及计量方法、账务处理方法进行详细讲解。重点和难点本文重点是金融资产的计量，难点是持有至到期投资金融资产的实际利率法。通过本章学习，要求学生掌握各项金融资产的账务处理方法。**本章结构第一节金融工具概述第二节交易性金融资产第三节持有至到期投资第四节可供出售金融资产第五节贷款和应收账款**第一节金融工具概述

一、主要概念:1.金融工具，是指形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同

。2.衍生工具，是指本准则涉及的、具有下列特征的金融工具或其他合同：(一)其价值随特定利率、金融工具价格、商品价格、汇率、价格指数、费率指数、信用等级、信用指数或其他类似变量的变动而变动，变量为非金融变量的，该变量与合同的任一方不存在特定关系

;(二)不要求初始净投资，或与对市场情况变化有类似反应的其他类型合同相比，要求很少的初始净投资；(三)在未来某一日期结算。衍生工具包括远期合同、期货合同、互换和期权，以及具有远期合同、期货合同、互换和期权中一种或一种以上特征的工具。

**3.金融资产，是指企业的下列资产：（一）现金；（二）持有的其他单位的权益工具；（三）从其他单位收取现金或其他金融资产的合同权利；（四）在潜在有利条件下，与其他单位交换金融资产或金融负债的合同权利；（五）将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具的合同权利，企业根据该合同将收到非固定数量的自身权益工具；（六）将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具的合同权利，但企业以固定金额的现金或其他金融资产换取固定数量的自身权益工具的衍生工具合同权利除外。其中，企业自身权益工具不包括本身就是在将来收取或支付企业自身权益工具的合同。**4.金融负债，是指企业的下列负债：（一）向其他单位交付现金或其他金融资产的合同义务；（二）在潜在不利条件下，与其他单位交换金融资产或金融负债的合同义务；（三）将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具的合同义务，企业根据该合同将交付非固定数量的自身权益工具；（四）将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具的合同义务，但企业以固定金额的现金或其他金融资产换取固定数量的自身权益工具的衍生工具合同义务除外。其中，企业自身权益工具不包括本身就是在将来收取或支付企业自身权益工具的合同。5.权益工具，是指能证明拥有某个企业在扣除所有负债后的资产中的剩余权益的合同

**二、按取得时初始确认分类(一)金融资产:以公允价值计量且其变动计入当前损益的金融资产交易性金融资产指定为以公允价值计量且其变动计入当前损益的金融资产持有至到期投资可供出售金融资产贷款和应收款项(二)金融负债:金融负债应当在初始确认时划分为下列两类：(一)以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债，包括交易性金融负债和指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债；(二)其他金融负债

**

第二节交易性金融资产与短期投资相比，其变化主要有：1.取得时发生的交易费用，直接通过（借记）投资收益记入当期损益；2.持有期间获得的现金股利，直接作为投资收益处理；3.持有期间，期末计价按公允价值计量，其与原账面价值的差额通过“公允价值变动损益”直接计入当期损益；因而也不需要再提取减值准备。**一、界定与分类

1.界定企业为了交易的目的而持有的金融资产，其以公允价值计量且其变动计入当期损益。例如，企业为充分利用闲置资金、以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金、权证等。企业持有的直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，也在“交易性金融资产”科目核算。

2.核算特点以公允价值计量，且其变动计入当期损益。**

直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产：

是企业基于风险管理需要或消除金融资产在会计确认和计量方面存在不一致情况等所作的指定。例如，企业准备运用某项衍生工具对采用摊余成本计量的金融资产进行套期保值，但由于套期有效性未能达到《企业会计准则第24号——套期保值》规定的条件而无法运用套期会计方法。在这种情况下，将该金融资产直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益类，可以更好地反映企业风险管理的实际，提供更相关的会计信息。**二、交易性金融资产核算的科目设置总账科目二级科目交易性金融资产成本公允价值变动**

三、初始计量企业取得交易性金融资产时，按公允价值计量（不含支付的价款中所包含的、已到付息期但尚未领取的利息或已宣告但尚未发放的现金股利），相关的交易费用通过在发生时借记“投资收益”，计入当期损益。四、再计量资产负债表日，交易性金融资产公允价值变动所形成的利得或损失，计入当期损益。**五、帐务处理取得交易性金融资产借：交易性金融资产—成本应收股利（或应收利息）投资收益贷：银行存款收到股利或利息借：银行存款贷：应收股利（或应收利息）持有期间收到被投资单位发放的现金股利或债券利息借：应收股利（或应收利息）贷：投资收益公允价值交易费用实际支付的金额已到付息期但尚未领取的利息或已宣告但尚未发放的现金股利**资产负债表日公允价值高于账面余额借：交易性金融资产——公允价值变动贷：公允价值变动损益资产负债表日公允价值低于账面余额借：公允价值变动损益贷：交易性金融资产——公允价值变动处置交易性金融资产借：银行存款贷：交易性金融资产——成本

——公允价值变动投资收益同时：借：公允价值变动损益贷：投资收益（或作相反分录）实际收到的金额差额有助于全面评价该交易性金融资产所获得的全部收益**

例：（1）朗能公司于2005年3月10日购入晓泽公司股票，实际支付价款为302万元，其中，2万元为已宣告但尚未支付的现金股利。另外以存款支付各种交易费用5万元。（2）2005年4月10日，晓泽公司分派现金股利，朗能公司收到上述已宣告的股利的2万元。借：交易性金融资产—成本300万应收股利2万投资收益5万贷：银行存款307万借：银行存款2万贷：应收股利2万**（3）2005年6月30日（资产负债表日），该股票的公允价值为

314万。（4）2005年12月31日（资产负债表日），该股票的公允价值为

306万元。借：交易性金融资产—公允价值变动14万贷：公允价值变动损益14万借：公允价值变动损益8万贷：交易性金融资产—公允价值变动8万314－300314－306**（5）续前例，假定2006年2月10日，晓泽公司宣告分派2005年度现金股利，朗能公司获利现金股利1万元。晓泽公司于2006年3月1日分派现金股利。

2月10日晓泽公司宣告分派股利时

3月1日，朗能公司收到现金股利时借：应收股利1万贷：投资收益1万借：银行存款1万贷：应收股利1万**（6）2006年5月18日，企业将该股票全部出售，所得价款为385万元，款项已存入银行。借：银行存款385万贷：交易性金融资产——成本300万

——公允价值变动6万投资收益79万借：公允价值变动损益6万贷：投资收益6万**第三节持有至到期投资一、界定与说明是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。**

存在下列情况之一的，表明企业没有明确意图将金融资产投资持有至到期:持有该金融资产的期限不确定。发生市场利率变化、流动性需要变化、替代投资机会及其投资收益率变化、融资来源和条件变化、外汇风险变化等情况时，将出售该金融资产。但是，无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事项引起的金融资产出售除外。该金融资产的发行方可以按照明显低于其摊余成本的金额清偿。其他表明企业没有明确意图将该金融资产持有至到期的情况。**存在下列情况之一的，表明企业没有能力将具有固定期限的金融资产投资持有至到期：没有可利用的财务资源持续地为该金融资产投资提供资金支持，以使该金融资产投资持有至到期。受法律、行政法规的限制，使企业难以将该金融资产投资持有至到期。其他表明企业没有能力将具有固定期限的金融资产投资持有至到期的情况。**票面利率>市场利率溢价票面利率=市场利率平价票面利率<市场利率折价持有至到期投资利息调整的原因**二、持有至到期投资的核算（一）科目设置总账科目二级科目持有至到期投资成本利息调整应计利息**（二）取得投资的账务处理借：持有至到期投资——成本（持有至到期投资——利息调整）应收利息贷：银行存款等（持有至到期投资——利息调整）该投资的面值支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息实际支付的金额借贷方的差额（溢价）借贷方的差额（折价）**（三）有关利息的说明1.利息收入与应计利息的计算：

应收利息（应计利息）=票面面值×票面利率利息收入（投资收益）=持有至到期投资摊余成本×实际利率利息调整=应收（计）利息－利息收入（投资收益）**

2.实际利率的确定

——插入法持有至到期投资的成本=到其投资的债券面值的现值+所收的应计利息的现值**例：2001年1月1日企业购买债券，实际支付的价款为1186680元（其中包括已到支付期但尚未领取的利息8万元，该利息由债券购买企业所有），债券面值为100万元，票面利率为8%，剩余期限为4年。款项全部以存款支付。其本息的支付为每年分期支付利息、到期一次还本。

1106680=1000000×（在实际利率下的）复利现值系数

＋80000×（在实际利率下的）年金现值系数假设利率取4%：100万×0.8548＋8万×3.63=1145400>1106680假设利率为5%：100万×0.8227+8万×3.5460=1106380<1106680

实际利率=4.992%**计息日应计利息投资收益调整金额摊余成本

01.1.1

110668001.12.31800005524524755108192502.12.31800005401025990105593503.12.31800005271227288102864704.12.318000051353286471000000合计320000213320106680持有至到期债权投资利息调整表**分期付息到期还本借：应收利息（持有至到期投资——利息调整）贷：投资收益（持有至到期投资——利息调整）到期一次还本付息借：持有至到期投资——应计利息（持有至到期投资——利息调整）贷：投资收益（持有至到期投资——利息调整）

3.未减值投资持有期间的利息的会计处理摊销期限购买日至到期日摊销方法实际利率法面值×票面利率摊余成本×实际利率借贷方的差额（摊销折价）

借贷方的差额（摊销溢价）

面值×票面利率摊余成本×实际利率借贷方的差额（摊销折价）

借贷方的差额（摊销溢价）

**

4.收到取得持有至到期投资支付的价款中包含的已到付息期但尚未支付的债券利息借：银行存款贷：应收利息

5.收到持有至到期投资按合同支付的利息借：银行存款贷：应收利息（或者持有至到期投资——应计利息）**例：续前例（1）2001年1月1日购买债券（2）2001年12月31日确认利息收入（3）按期收回利息时借：持有至到期投资——成本1000000——利息调整106680

应收利息80000

贷：银行存款1186680借：应收利息80000

贷：投资收益55245

持有至到期投资——利息调整24755借：银行存款80000

贷：应收利息80000**（4）2002年12月31日确认利息收入（5）按期收回利息时借：应收利息80000

贷：投资收益54010

持有至到期投资——利息调整25990借：银行存款80000

贷：应收利息80000**（6）2003年12月31日确认利息收入（7）按期收回利息时借：应收利息80000

贷：投资收益52712

持有至到期投资——利息调整27288借：银行存款80000

贷：应收利息80000**（8）2004年12月31日确认利息收入（9）按期收回本息时借：应收利息80000

贷：投资收益51353

持有至到期投资——利息调整28647借：银行存款1080000

贷：应收利息80000

持有至到期投资——成本1000000**例：2001年3月1日企业购买到期一次还本付息的债券，以银行存款实际支付的价款为1106680元，债券面值为100万元，票面利率为8%，剩余期限为3年10个月。1106680=（1000000+80000×4）×复利现值系数×（1＋i÷12×2）=1320000×复利现值系数×（1＋i÷12×2）假设利率取4%：132万×0.8548×（1＋4%÷12×2）=1135858>1106680假设利率为5%：

132万×0.8227×（1＋5%÷12×2）=1095014<1106680

运用差值法，得到实际利率i=4.714%**计息日应计利息投资收益调整金额摊余成本

01.3.1

110668001.12.31800004347436526115015402.12.31800005421825782120437203.12.31800005677423226126114604.12.318000058854211461320000合计320000213320106680持有至到期债权投资利息调整表**（1）2001年1月1日购买债券（2）2001年12月31日确认利息收入借：持有至到期投资——成本1000000——利息调整106680

贷：银行存款1106680借：持有至到期投资——应计利息80000

贷：投资收益43474

持有至到期投资——利息调整36526**（3）2002年12月31日确认利息收入（4）2003年12月31日确认利息收入借：持有至到期投资——应计利息80000

贷：投资收益54218

持有至到期投资——利息调整25782借：持有至到期投资——应计利息80000

贷：投资收益56774

持有至到期投资——利息调整23226**（5）2004年12月31日确认利息收入（6）到期收回本息借：持有至到期投资——应计利息80000

贷：投资收益58854

持有至到期投资——利息调整21146借：银行存款1320000

贷：持有至到期投资——成本1000000——应计利息320000**（四）持有至到期投资发生减值的处理1.金融资产发生减值的客观证据（1）发行方或债务人发生严重财务困难；（2）债务人违反了合同条款，如偿付利息或本金发生违约或逾期等；（3）债权人出于经济或法律等方面因素的考虑，对发生财务困难的债务人作出让步；（4）债务人很可能倒闭或进行其他财务重组；（5）因发行方发生重大财务困难，该金融资产无法在活跃市场继续交易；**（6）无法辨认一组金融资产中的某项资产的现金流量是否已经减少，但根据公开的数据对其进行总体评价后发现，该组金融资产自初始确认以来的预计未来现金流量确已减少且可计量，如该组金融资产的债务人支付能力逐步恶化，或债务人所在国家或地区失业率提高、担保物在其所在地区的价格明显下降、所处行业不景气等；（7）债务人经营所处的技术、市场、经济或法律环境等发生重大不利变化，使权益工具投资人可能无法收回投资成本；（8）权益工具投资的公允价值发生严重或非暂时性下跌；（9）其他表明金融资产发生减值的客观证据。**2.减值判断的标准账面价值>预计未来现金流量的现值3.计提减值的会计处理借：资产减值损失贷：持有至到期投资减值准备4.今后，持有至到期投资价值得以恢复的会计处理借：持有至到期投资减值准备（金额不能超过原来计提的数额）贷：资产减值损失**5.持有至到期投资发生减值后，利息的处理企业应于资产负债表日按持有至到期投资的摊余成本和实际利率计算确定的利息收入，借记“持有至到期投资减值准备”科目，贷记“投资收益”科目。同时，将按票面面值和票面利率计算确定的应收利息金额进行表外登记。**收回已减值的持有至到期投资时，实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，按应转销相关损失准备余额，借记“持有至到期投资减值准备”科目，按持有至到期投资的余额，贷记“持有至到期投资”科目，按其差额，借记或贷记“投资收益”科目。**例：续前例，至02年12月31日企业确认利息收入之后，对该资产进行减值测试，发现其减值20万元。03年12月进行减值测试发现价值恢复2万元。04年12月31日进行减值测试，发现其账面价值没有变化。05年1月3日收回本息。（1）02年12月31日计提减值准备（2）03年12月31日，只确认利息收入企业计提减值准备借：资产减值损失200000

贷：持有至到期投资减值准备200000借：持有至到期投资减值准备56774

贷：投资收益56774借：持有至到期投资减值准备20000

贷：资产减值损失20000**（3）04年12月31日，只确认利息收入（4）05年1月3日收回本息借：持有至到期投资减值准备58854

贷：投资收益58854借：银行存款1320000

持有至到期投资减值准备64372

贷：持有至到期投资——成本1000000——利息调整44372——应计利息160000

投资收益180000200000－56774－20000－58854106680－36526－2578280000×2实际收到的金额借贷方的差额**（五）出售持有至到期投资借：银行存款持有至到期投资减值准备（投资收益）贷：持有至到期投资——成本

——利息调整

——应计利息（投资收益）实际收到的金额持有至到期投资账面余额已计提的减值准备借贷方的差额借贷方的差额**（六）持有至到期投资重新分类为可供出售金融资产将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产的，应在重分类日按其公允价值，借记“可供出售金融资产”科目，按其账面余额，贷记本科目（成本、利息调整、应计利息），按其差额，贷记或借记“资本公积——其他资本公积”科目。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。借：可供出售金融资产持有至到期投资减值准备（资本公积——其他资本公积）贷：持有至到期投资——成本

——利息调整

——应计利息（资本公积——其他资本公积）**

例：2007年12月31日，由于A公司信用状况恶化，甲公司打算不再将原准备持有至到期日的A公司的债券持有至到期日，并决定将其重新分类为可供出售金融资产，并在2008年出售。此时，该项投资的摊余成本为1030849元，其中成本为1000000元，应计利息为30000元，利息调整为849元。其公允价值为1055000元。借：可供出售金融资产1055000

贷：持有至到期投资——成本1000000——应计利息30000——利息调整849

资本公积——其他资本公积24151**

企业将尚未到期的某项持有至到期投资在本会计年度内出售或重分类为可供出售金融资产的金额，相对于该类投资在出售或重分类前的总额较大时，应当将该类投资的剩余部分重分类为可供出售金融资产，且在本会计年度及以后两个完整的会计年度内不得再将该金融资产划分为持有至到期投资。**第四节可供出售金融资产一、界定与说明是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及除下列各类资产以外的金融资产：（一）贷款和应收款项。（二）持有至到期投资。（三）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。主要包括：可供出售的股票投资、债权投资等金融资产。**核算特点（1）核算范围介于持有至到期投资与长期股权投之间；（2）债权性可供出售金融资产，类似持有至到期投资；股权性可供出售金融资产，类似交易性金融资产；（3）减值准备提取的特殊处理。**二、可供出售金融资产的核算1.科目设置总账科目二级科目可供出售金融资产成本利息调整应计利息公允价值变动

可以单独设置“可供出售金融资产减值准备”科目

**2.初始投资的计量股权性可供出售金融资产借：可供出售金融资产——成本应收股利贷：银行存款债权性可供出售金融资产借：可供出售金融资产——成本应收利息（可供出售金融资产——利息调整）贷：银行存款（可供出售金融资产——利息调整）其公允价值＋交易费用支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利实际支付的金额债券的面值支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息实际支付的金额借贷方的差额借贷方的差额**3.持有可供出售债券期间，利息的处理（此处仅指未减值的债券投资）分期付息到期还本借：应收利息（可供出售金融资产——利息调整）贷：投资收益（可供出售金融资产——利息调整）到期一次还本付息借：可供出售金融资产——应计利息（可供出售金融资产——利息调整）贷：投资收益（可供出售金融资产——利息调整）面值×票面利率摊余成本×实际利率借贷方的差额（摊销折价）

借贷方的差额（摊销溢价）

面值×票面利率摊余成本×实际利率借贷方的差额（摊销折价）

借贷方的差额（摊销溢价）

**4.资产负债表日可供出售金融资产期末计价的处理公允价值高于账面余额借：可供出售金融资产——公允价值变动贷：资本公积——其他资本公积公允价值低于账面余额借：资本公积——其他资本公积贷：可供出售金融资产——公允价值变动**5.可供出售金融资产发生减值的处理（1）减值判断的标准公允价值持续下降公允价值下降的幅度较大下降趋势非暂时性**（2）账务处理计提减值借：资产减值损失贷：资本公积—其他资本公积可供出售金融资产—公允价值变动价值得以恢复借：可供出售金融资产—公允价值变动贷：资产减值损失可供出售金融资产为股票等权益工具投资的：借：可供出售金融资产—公允价值变动贷：资产公积—其他资本公积应减记的金额应从所有者权益中转出原计入资本公积的累计损失借贷方的差额金额不能超过原来计提的数额**可供出售债券投资发生减值后利息的处理借：可供出售金融资产—公允价值变动

贷：投资收益同时，将按可供出售债券投资的票面面值和票面利率计算确定的应收利息金额进行表外登记。出售借：银行存款

（资本公积—其他资本公积）

投资收益

贷：可供出售金融资产—成本

—公允价值变动

—利息调整

—应计利息

（资本公积—其他资本公积）

投资收益

摊余成本×实际利率实际收到的金额账面余额应从所有者权益中转出的公允价值累计变动额借贷方差额也可能在借方**

例：2001年1月1日企业购买债券作为可供出售金融资产处理，实际支付的金额为1186680

元（包括已到支付期但尚未领取的利息8万元，该利息由购买企业所有），债券面值为100万元，票面利率为8%，剩余期限为4年。该债券款项全部以存款支付。其本息的支付为每年分期支付利息，到期一次还本。（通过计算可得：实际利率为4.992%）

2001年12月31日其公允价值为120万元；2002年12月3131日其公允价值为1168075元，其降低的原因是暂时的；2003年3月5日将其出售，取得出售收入118万元，款已存入银行。**计息日应计利息投资收益调整金额摊余成本

01.1.1

110668001.12.31800005524524755108192502.12.31800005401025990105593503.12.31800005271227288102864704.12.318000051353286471000000合计320000213320106680可供出售债券投资利息调整表**（1）2001年1月1日购买借：可供出售金融资产——成本1000000——利息调整106680

应收利息80000

贷：银行存款1186680**（2）2001年12月31日确认利息收入

按期收回利息时

2001年12月31日，其公允价值为120万元借：应收利息80000

贷：投资收益55245

可供出售金融资产——利息调整24755借：银行存款80000

贷：应收利息80000借：可供出售金融资产—公允价值变动118075

贷：资本公积—其他资本公积1180751200000－1081925**（3）2002年12月31日确认利息收入按期收回利息时

2002年12月31日，其公允价值为1168075元，比可供出售金融资产的帐面余额1174010要低，但是由于该公军价值的降低是暂时性的，所以不属于减值问题。借：应收利息80000

贷：投资收益54010

可供出售金融资产——利息调整25990借：银行存款80000

贷：应收利息80000借：资本公积——其他资本公积5935

贷：可供出售金融资产——公允价值变动5935（1200000－25990）－1168075**（4）2003年3月5日将其出售借：银行存款1180000

资本公积——其他资本公积112140

贷：可供出售金融资产——成本1000000——利息调整55935——公允价值变动112140

投资收益124065118075－5935106680－24755－25990118075－5935借贷方差额**例：2001年1月1日企业购买债券作为可供出售金融资产处理，实际支付的金额为1186680

元（包括已到支付期但尚未领取的利息8万元，该利息由购买企业所有），债券面值为100万元，票面利率为8%，剩余期限为4年。该债券款项全部以存款支付。其本息的支付为每年分期支付利息，到期一次还本。（通过计算可得：实际利率为4.992%）

2001年12月31日其公允价值为120万元；2002年12月31日其公允价值为1008075元，其降低的原因是长期性的；2003年12月31日，其公允价值为1072085元；2004年3月5日将其