【财会审计论文】重视审计过程提高审计服务质量

重视审计过程提高审计服务质量近年来，因为审计服务质量低劣引发的审计失败频频发生，给投资者造成巨大损失，影响了社会经济稳定持续发展。而导致审计服务质量低劣的原因之一是注册会计师在执业时由于审计服务质量的特殊性，而不重视审计过程造成的。因此，通过重视审计过程来提高审计服务质量，成了注册会计师努力追求的目标。

一、审计服务质量的特殊性

注册会计师职业服务的需求者（社会公众）与供给者（注册会计师）在进行市场交易时，须就该项交易签定合约（审计业务约定书），对服务商品的品种、质量、交易金额、完成日期等加以条款约束。然而，注册会计师职业服务作为一无形商品，其质量如同会计信息的质量一样是难以观察的，需求者同样面临着与供给者之间关于服务商品质量的信息分布严重不对称状态，对服务质量进行直接、明确、量化的约定是不可能的，因为审计服务质量存在它的特殊性：

首先，服务质量的标准容易发生误解。对于商品交易而言，“标的物”十分明确，商品有一定的规格和质量标准，很少会发生歧义的理解。而对于审计服务质量，大部分人都认为，审计应当查出企业资料中的所有错报（漏报）和管理当局的舞弊行为，这样才达到了审计报告这一产品的质量标准。实际上，这种提法对注册会计师来说，十分幼稚，也无法做到，所以这一误解导致诉讼风险的增大。

其次，审计服务质量很难判断，难以确定审计质量标准。因为审计质量存在隐蔽性、主观性和多义性等特征，很难察觉审计质量状况。无法计量审计质量水平，是目前一道不容易逾越的障碍。

最后，审计过程不同于工业化成批加工，流水作业式的生产过程，各个环节都无法确定精确的控制标准，同时，审计服务时限具有较大的弹性特征，也不可能通过服务时限的长短来判断审计质量的高低。服务质量缺乏考评依据，也给审计服务质量的监管带来了一个技术上的难题。

由于上述原因，在审计约定书中对审计质量不可能设定专门条款予以详尽规定。我们可以看到，审计约定书与普通的商业合同存在较大的差异：商业合同涉及的内容比较全面，包括当事人名称和住所，标的，数量，质量，价款或报酬，履约期限、地点、方式，违约责任，解决争议的办法等；而审计约定书中则没有明确量化这些项目。注册会计师在审计时，过多考虑经济利益因素而对审计过程重视不够也就不难理解了。

二、不重视审计过程导致的我国审计服务质量低劣的现状分析

近年来，我国证券市场上会计造假丑闻的频繁发生，导致社会公众对注册会计师“客观，公正”的职业形象丧失了信心，这表明，我国审计市场中审计服务质量还是不能令人满意，甚至可以说比较低劣。在最近一次非权威机构组织的问卷调查中关于社会公众对我国注册会计师执业质量的评价结果显示，54%认为不高，18%认为较低，还有5%认为很低，三种意见的合计数高达77%，约为三分之二，也就是说，大部分人认为我国注册会计师执业质量还远远未达到较高的水平。而审计质量不高的一个主要原因是注册会计师在审计时不重视审计过程，过分注重效率造成的。因为审计服务质量的标准难以判断和界定，由此带来监管上的不便，众多会计师事务所作为营利性经济组织，面对竞争激烈的审计市场，短期意识严重，质量意识淡薄，采取恶性竞争的手段，降低审计收费来达到占领审计市场的目的，维持事务所的生存和营利。而降低审计收费必然导致审计成本的不足，于是，注册会计师只好在审计过程中“偷工减料”，尽量减少审计证据的收集数量（特别是那些需要较高成本的审计证据），该查的不查，该函证的不函证，重要的审计程序敷衍了事，需要几个月完成的审计业务十几天就完成了，虽然同样达到了审计目的（当然没有达到审计效果），但这样“审”出来的审计报告，缺乏充分和恰当的审计证据，质量低劣，影响了报告使用者的判断与决策。而且，证券市场缺乏有效的造假发现机制和手段，“东窗事发”的的概率是很小的，很多质量低劣的审计报告潜藏的审计风险会长期潜伏下来，一旦企业经营失败，遭受重大损失的投资者便把矛头指向为之审计的事务所和注册会计师，要求其承担巨额赔偿，给事务所带来灭顶之灾，扰乱了审计市场的正常运转。这样的审计失败案件，在我国证券市场上已是屡见不鲜了。因此，对注册会计师来说，重视审计过程，提高审计服务质量已是迫在眉睫。

三、重视审计过程，提高审计服务质量的几点看法

1.严格审计程序，保持应有的职业谨慎。审计工作有一套严格、完善的工作程序和工作步骤，不能按主观臆断去随意操作和评价。这就要求审计人员认真执行《独立审计准则》及其相关规范，做到有章可循、有据可依。首先，周密制订审计计划，严格执行审计程序。在拟定审计计划时，除按照审计计划编制的一般方法将此项目应当审计的主要内容写进去外，还必须将审计风险的控制点找出来，并详细的列入，这就要充分利用内部控制制度的测试结果。实施审计程序时，自始至终遵循严格的工作步骤和操作规程。审计程序违规会导致审计诉讼失败，从而带来严重的后果，因此，必须认真执行审计程序，特别是重要审计程序的实施。需要强调的是，应收帐款的函证已成为国际审计界极其重要的审计程序之一，这是国际审计界在付出巨大代价的基础上得出的教训。然而，时至今日，我国许多注册会计师仍以种种理由不执行这一程序，或者以回函率低，时间太慢等客观原因强调执行这一程序的困难，而以其他程序予以替代，这是相当危险的一种观念，我们必须认识到这一程序的重要性并在审计工作中认真执行。其次，保持应有的职业谨慎，准确恰当定位。在实施审计过程中，要尽量取得完整的财务资料，要注重对审计风险控制点的审查和分析，对每个审计事项要从实际出发，收集审计证据，不能因为审计成本高而放弃重要审计证据的获取，选用适当的审计证据，做出合理的专业判断，从而对审计中发现的问题做出准确的定性。定性分析要特别注意审计证据适用的范围、时效、内容，以免造成审计判断的失误。

2.主动运用分析性复核程序，提高审计专业判断能力。审计专业判断在审计工作中起着十分重要的作用，近年来审计风险的不断增大，承担法律责任的案例不断增加以及社会公众对审计质量要求的不断提高，导致了我国审计理论界与实务界对审计专业判断的关注。然而，从会计师事务所的执业现状来看，在审计工作中，大部分注册会计师没有完全主动运用专业判断，特别是分析性复核程序的运用，这在一定程度上影响了审计工作质量的提高。审计具体准则中指出，在所有会计报表审计的计划和报告阶段，都要求注册会计师必须使用分析性复核程序，确保审计质量，提高审计效率，降低审计风险。事实上，很多注册会计师因为职业素质不高，主观认识不够而没有广泛运用这一程序，以至于无法确定会计报表高发风险领域，完成揭弊查错的审计目标。因此，注册会计师在审计过程中，应广泛采用分析性复核程序，做到由传统的简易比较、比率分析、结构百分比分析等分析方法向多年度时间序列分析、财务预测、统计时间序列分析及财务关系统计模型等分析方法的转变，使审计专业判断更加客观、有效，提高审计工作质量。

3.广泛运用计算机辅助审计技术。计算机辅助审计技术的使用有助于在不大幅度增加审计成本的前提下，提高审计工作效率，保证审计工作质量。它的运用既提高了审计的正确性与准确性，也使审计人员从冗长乏味的计算工作中解放出来，帮助审计人员扩展审计的范围。目前我国注册会计师在审计工作中，计算机辅助审计技术得到了一定程度的运用，但仍不够广泛，应积极开发和利用计算机辅助审计技术，用于完成各种审计程序，包括：业务和金额的细节测试，分析检查程序，一般控制的符合性测试，应用控制的符合性测试等。注册会计师可以考虑将计算机辅助审计技术与手工审计技术适当地结合起来，通过采用计算机辅助审计技术，在一定程度上提高审计程序的效果和效率。

4.重视审计工作底稿的编制和审核工作。审计工作底稿是审计证据的载体，是注册会计师在执行审计业务过程中形成的全部审计工作记录和获取的资料，也是注册会计师形成审计结论，发表审计意见的直接依据。坚持做好审计工作底稿的编制、复核、使用及保管等工作，是保证审计工作质量的前提。面对日益突出的审计风险，针对不同情况形成高质量的审计工作底稿，突破固定的审计程序，重视专业判断，获取能相互印证和有钩稽关系的审计证据，并且详细记录于审计工作底稿中，特别是，对于在审计过程中发现的已记录在工作底稿中的问题，要追究到底，需要重新调整的项目，在其后的审计中，要复核被审计单位是否作出调整；建议披露的事项，要查看被审计单位是否如实披露，直至问题产生的影响完全消失，以此来提高审计质量，取信于公众。

5.规范审计复核制度和业务会议制度。一是全面推行和落实三级复核制度，明确项目经理、部门经理、主任会计师的责任，要求所有项目未经复核，一律不准签发审计报告，保证审计工作质量。目前，这一复核制度在我国众多会计师事务所已经实行，对提高审计质量发挥了重要的作用。但是，令人担忧的是，仍然有部分会计师事务所没有彻底贯彻执行三级复核制度，有