长期股权投资的账务处理分录

会计实操文库1/42长期股权投资的账务处理分录知识点1、掌握长期股权投资权益法的核算

2、掌握长期股权投资核算方法的转换第一节

长期股权投资的范围和初始计量一、长期股权投资的核算范围和计量规则二、长期股权投资的初始计量（一）同一控制下企业合并形成的长期股权投资1.会计分录①确认长期股权投资初始投资成本

借：长期股权投资【合并日取得的被合并方在最终控制方合并报表中净资产的账面价值的份额】

资本公积——股本溢价【借方差额，依次冲减】

盈余公积【借方差额，依次冲减】

利润分配——未分配利润【借方差额，依次冲减】

贷：银行存款、库存商品等【账面价值】

资本公积——股本溢价【贷方差额】②中介费用借：管理费用

贷：银行存款2.长期股权投资初始投资成本①长期股权投资的初始投资成本，按照合并日取得的被合并方在最终控制方合并财务报表中的净资产的账面价值的份额确定。②企业合并前合并方与被合并方采用的会计政策不同的，应基于重要性原则，在按照合并方的会计政策对被合并方在最终控制方合并财务报表中的净资产的账面价值进行调整的基础上，计算长期股权投资的初始投资成本。③如果被合并方编制合并财务报表的，则应当以合并日被合并方合并财务报表为基础确认长期股权投资的初始投资成本。④被合并方在合并日最终控制方合并报表中的净资产账面价值为负数的，长期股权投资成本按零确定，同时在备查簿中予以登记。⑤如果被合并方在被合并以前，是最终控制方通过非同一控制下的企业合并所控制的，则合并方长期股权投资的初始投资成本还应包含相关的商誉金额。3.支付对价的账面价值合并方以发行权益性工具作为合并对价的，应按发行股份的面值总额作为股本的入账价值。4.发生的相关费用①合并方发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用，于发生时计入当期损益。②与发行权益性工具作为合并对价直接相关的交易费用，应当冲减资本公积（资本溢价或股本溢价），不足冲减的，依次冲减盈余公积和未分配利润。③与发行债务性工具作为合并对价直接相关的交易费用，应当计入债务性工具的初始确认金额（应付债券—利息调整）。【对啊题库·例5-1】2016年12月31日，A公司向其母公司甲公司发行1000万股普通股（每股面值为1元，每股公允价值为4.34元），取得甲公司持有的B公司100%的股权，并于当日能够对B公司实施控制。2016年12月31日，甲公司合并财务报表中的B公司净资产账面价值为4000万元。A公司为发行股票发生的直接相关费用为80万元，发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用为10万元。上述款项已通过银行存款支付。甲公司、A公司、B公司采用了一致的会计政策。账务处理：（1）确定长期股权投资初始投资成本借：长期股权投资

4000

贷：股本

1000

资本公积——股本溢价

3000（2）与发行股票相关的直接费用借：资本公积——股本溢价

80

贷：银行存款

80（3）审计、法律服务、评估咨询等中介费用借：管理费用

10

贷：银行存款

10

（二）非同一控制下企业合并形成的长期股权投资处理规则：1、长期股权投资初始投资成本，按照购买方付出的资产、发生或承担的债务、发行的权益性工具或债务性工具的公允价值之和确定（视同销售或处置相关资产）。2、购买方为企业合并发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用，应于发生时计入当期损益；购买方作为合并对价发行的权益性工具或债务性工具的交易费用，应当计入权益性工具（冲减资本公积—股本溢价）或债务性工具的初始确认金额（计入应付债券—利息调整）。【对啊题库·例5-2】2012年12月31日，为了更好的控制成本，飞马集团公司以一台机器设备和一栋已到租赁期的写字楼换取某汽车配件公司100%股份，并于当日起能对该汽车配件公司实施控制。交易前，飞马集团和汽车配件公司不存在关联方关系。相关资产的账面价值和公允价值如下：飞马集团公司为一般纳税人，适用的增值税税率为13%，不考虑转让投资性房地产相关税费。换出固定资产的增值税销售税额=1500×13%=195（万元）账务处理（1）固定资产转清理借:固定资产清理

1300

累计折旧

500

固定资产减值准备

200

贷：固定资产

2000（2）确认长期股权投资初始投资成本

借：长期股权投资

2695

贷：固定资产清理

1500

应交税费——应交增值税（销项税额）

195

其他业务收入

1000（3）结转固定资产清理借：固定资产清理

200

贷：资产处置损益

200（4）结转投资性房地产①结转投资性房地产账面价值借：其他业务成本

700

贷：投资性房地产——成本

600

——公允价值变动

100

②结转公允价值变动损益借：公允价值变动损益

100

贷：其他业务成本

100

（三）企业合并以外方式取得的长期股权投资1.以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本，包括取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出，但不包括应自被投资单位收取的已宣告但尚未发放的现金股利或利润。2.以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本，但不包括应自被投资单位收取的已宣告但尚未发放的现金股利或利润。为发行权益性证券支付的手续费、佣金等与发行直接相关的费用，不构成长期股权投资的初始投资成本，应自所发行证券的溢价发行收入中扣除，溢价收入不足冲减的，应依次冲减盈余公积和未分配利润。第二节长期股权投资的后续计量

一、成本法核算范围：对子公司的投资，但是投资方为投资性主体且子公司不纳入其合并财务报表的除外。1.初始计量按初始投资成本计价。2.被投资单位宣告分配现金股利或利润借：应收股利

贷：投资收益3.收到股利借：银行存款

贷：应收股利4.发生减值借：资产减值损失

贷：长期股权投资减值准备【注意】①在追加投资时，按照追加投资支付的成本的公允价值及发生的相关交易费用增加长期股权投资的账面价值。②子公司将未分配利润或盈余公积直接转增股本（实收资本），且未向投资方提供等值现金或利润的选择权时，母公司不应确认相关的投资收益。二、权益法（☆☆☆）（一）初始投资成本的调整投资方取得对合营企业或联营企业的投资以后，按下列原则处理：（1）长期股权投资的初始投资成本大于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，两者之间的差额不要求对长期股权投资的成本进行调整。该部分差额从本质上是投资企业在取得投资过程中通过购买作价体现出的与所取得股权份额相对应的商誉。（2）长期股权投资的初始投资成本小于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，两者之间的差额应计入取得投资当期的营业外收入，同时调整增加长期股权投资的账面价值。两者之间的差额体现为双方在交易作价过程中转让方的让步，该部分经济利益流入应作为收益处理，计入取得投资当期的营业外收入。【教材·例5-9】

A公司于2×09年1月2日取得B公司30%的股权，支付价款3000万元。取得投资时被投资单位账面所有者权益的构成如下（假定该时点被投资单位各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同（单位：万元）：实收资本

3000资本公积

2400盈余公积

600未分配利润

1500所有者权益总额

7500假定在B公司的董事会中，所有股东均以其持股比例行使表决权。A公司在取得对B公司的股权后，派人参与了B公司的财务和生产经营决策。因能够对B公司的生产经营决策施加重大影响，A公司对该项投资采用权益法核算。取得投资时，A公司应进行的账务处理为：借：长期股权投资——投资成本3000

贷：银行存款

3000长期股权投资的成本3000万元大于取得投资时应享有B公司可辨认净资产公允价值的份额2250万元（7500×30%），不对其初始投资成本进行调整。假定上例中取得投资时B公司可辨认净资产公允价值为12000万元，A公司按持股比例30%计算确定应享有3600万元，则初始投资成本与应享有B公司可辨认净资产公允价值份额之间的差额600万元应计入取得投资当期的损益。借：长期股权投资——投资成本3000

贷：银行存款

3000借：长期股权投资——投资成本600

贷：营业外收入

600

（二）投资收益的确认1.调整会计政策被投资单位采用的会计政策和会计期间与投资方不一致的，应按投资方的会计政策和会计期间对被投资单位的财务报表进行调整。2.调整被投资单位净利润按取得时被投资单位公允价值为基础对被投资单位净利润进行调整。3.抵消未实现内部交易损益对于投资方或纳入投资方合并报表范围的子公司与其合营企业及联营企业之间发生的未实现内部交易损益应予抵消。【教材·例5-11】甲公司于2×09年1月2日购入乙公司30%的股份，购买价款为2000万元，自取得股份之日起派人参与乙公司的生产经营决策。取得投资日，乙公司可辨认净资产公允价值为6000万元，除下列项目外，其他资产、负债的公允价值与账面价值相同（单位：万元）。假定乙公司于2×09年实现净利润600万元，其中在甲公司取得投资时的账面存货有80%对外出售。甲公司与乙公司的会计年度及采用的会计政策相同。固定资产、无形资产分别采用年限平均法和直线法提取折旧或摊销，预计净残值均为0。假定甲、乙公司间未发生任何内部交易。甲公司在确定其享有乙公司2×09年的投资收益时，应在乙公司实现净利润的基础上，根据取得投资时有关资产的账面价值与其公允价值差额的影响进行调整（假定不考虑所得税影响）：调整后的净利润=600-（700-500）×80%-（1200÷16-1000÷20）-（800÷8-600÷10）=375（万元）。

甲公司应享有份额=375×30%=112.5（万元）。

借：长期股权投资——乙公司——损益调整112.5贷：投资收益

112.5

（三）投资收益的确定未实现内部交易的抵消，应当分别顺流交易和逆流交易进行会计处理。【教材·例5-12】甲公司持有乙公司20%有表决权的股份，能够对乙公司施加重大影响。2×09年9月，甲公司将其账面价值为800万元的商品以1200万元的价格出售给乙公司，乙公司将取得的商品作为管理用固定资产，预计使用寿命为10年，净残值为0。假定甲公司取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，两者在以前期间未发生过内部交易。乙公司2×09年实现净利润为2000万元。不考虑相关税费等其他因素影响。甲公司应当进行以下账务处理：借:长期股权投资——损益调整322

[（2000-400+400÷10×3/12）×20%]贷:投资收益

322

【教材·例5-12】甲公司持有乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响。20×9年8月，乙公司将其成本为900万元的商品以1500万元的价格出售给甲公司，甲公司将取得的商品确认为存货。至20×9年12月31日，甲公司仍未对外出售该存货。乙公司20×9年实现净利润4800万元。假定甲公司取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债公允价值与其账面价值相同，两者在以前期间未发生过内部交易。假定不考虑相关税费等其他因素影响。甲公司20×9年末，应进行如下账务处理：借：长期股权投资—乙公司—损益调整

840

【（4800-600）×20%】

贷：投资收益

840假定2×10年，甲公司将该商品以1800万元的价格出售给外部独立第三方，乙公司2×10年实现的净利润为3000万元。甲公司的账务处理如下：借：长期股权投资—乙公司—损益调整

720

【（3000+600）×20%】

贷：投资收益

720

【注意】投资方与其联营企业及合营企业之间发生的无论是顺流交易还是逆流交易产生的未实现内部交易损失，其中属于所转让资产发生减值损失的，有关未实现内部交易损失不应予以抵消（四）其他综合收益的确定当被投资单位其他综合收益发生变动时，投资企业应当按照归属于本企业的部分，相应调整长期股权投资的账面价值，同时增加或减少其他综合收益。借：长期股权投资——其他综合收益

贷：其他综合收益

【持股比例×被投资方的其他综合收益】或做相反会计分录。

（五）资本公积（其他资本公积）被投资单位除净损益、其他综合收益以及利润分配以外所有者权益的其他变动，主要包括：被投资单位接受其他股东的资本性投入、被投资单位发行可分离交易的可转换公司债券中包含的权益成分、以权益结算的股份支付、其他股东对被投资单位增资导致投资方持股比例变动等。投资方应按所持股权比例计算应享有的份额，调整长期股权投资的账面价值，同时计入资本公积（其他资本公积）。借：长期股权投资——其他权益变动贷：资本公积——其他资本公积或做一个相反会计处理。（六）取得现金股利或利润的处理按照权益法核算的长期股权投资，投资企业自被投资单位取得的现金股利或利润，应抵减长期股权投资的账面价值。在被投资单位宣告分派现金股利或利润时，借记“应收股利”科目，贷记“长期股权投资——损益调整”科目。1.宣告分派现金股利或利润时借：应收股利贷：长期股权投资——损益调整2.实际收到现金股利或利润时借：银行存款等

贷：应收股利（七）超额亏损的确认按照权益法核算的长期股权投资，投资企业确认应分担被投资单位发生的损失，原则上应以长期股权投资及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。投资企业确认应分担被投资单位发生的亏损时,具体应按照以下顺序进行处理：1.减记长期股权投资账面价值；2.如有其他构成长期权益的项目，冲减长期应收项目等的账面价值；3.如需履行其他额外的损失赔偿义务，确认预计负债；4.仍有额外损失的，在账外备查登记。被投资单位以后期间实现盈利的，应按以上相反顺序减记。确认时：借：投资收益

贷：长期股权投资——损益调整

①

长期应收款

②

预计负债

③转回时：借：预计负债

①

长期应收款

②

长期股权投资——损益调整

③

贷：投资收益第二节长期股权投资后续计量

三、长期股权投资核算方法的转换（一）公允价值计量转为权益法（①视同处置）1.原股权分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（1）原股权（视同处置）

①转出金融资产账面价值借：长期股权投资——投资成本【转换日原股权公允价值】

贷：其他权益工具投资——成本

——公允价值变动【或借方】

盈余公积【或借方】

利润分配—未分配利润【或借方】②转出原已确认的其他综合收益借：其他综合收益【或贷方】

贷：盈余公积【或借方】

利润分配—未分配利润【或借方】（2）追加部分股权借：长期股权投资——投资成本【公允价值+相关税费】

贷：银行存款等（3）全部股权借：长期股权投资——投资成本

【初始投资成本小于应享有被投资单位在追加投资日可辨认净资产公允价值份额的部分，若大于不处理】

贷：营业外收入2.原股权分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（1）原股权（视同处置）

①转出金融资产账面价值借：长期股权投资——投资成本【转换日股权公允价值】

贷：交易性金融资产——成本

——公允价值变动【或借方】

投资收益【差额，或借方】（2）追加部分股权借：长期股权投资——投资成本【公允价值+相关税费】

贷：银行存款等（3）全部股权借：长期股权投资——投资成本

【初始投资成本小于应享有被投资单位在追加投资日可辨认净资产公允价值份额的部分，若大于不处理】

贷：营业外收入【对啊题库·例5-3】2015年1月2日，A公司以银行存款800万元自非关联方处取得B公司10%的股权，将其作为其他权益工具投资核算。2015年12月31日，该股权的公允价值为1000万元。2016年1月2日，A公司又以1650万元银行存款自另一非关联方处取得B公司15%的股权，相关手续于当日完成，A公司能够对B公司施加重大影响，对该项股权投资转为采用权益法核算。当日，A公司原持有B公司10%的股权公允价值为1100万元，B公司可辨认净资产公允价值为10000万元。A公司按照净利润10%提取法定盈余公积，不考虑相关税费等其他因素影响。

要求：编制上述业务会计分录【解析】（1）2015年1月2日借：其他权益工具投资——成本

800

贷：银行存款

800（2）2015年12月31日借：其他权益工具投资——公允价值变动

200

贷：其他综合收益—其他权益工具投资公允价值变动

200（3）2016年1月2日

借：长期股权投资—投资成本

2750

贷：其他权益工具投资—成本

800

—公允价值变动

200

盈余公积

10

利润分配—未分配利润

90

银行存款

1650借：其他综合收益—其他权益工具投资公允价值变动

200

贷：盈余公积

20

利润分配—未分配利润

180长期股权投资初始投资成本为2750万元（1100+1650）大于应享有B公司可辨认净资产公允价值份额2500万元（10000×25%），所以不调整。

（二）公允价值计量或权益法核算转成本法（②、③）1.同一控制下公允价值计量或权益法核算转成本法（问妈妈）企业通过多次交易分步取得同一控制下被投资单位的股权，最终形成企业合并的，应当判断多次交易是否属于“一揽子交易”。当符合下列一种或多种情况，通常表明应将多次交易事项作为一揽子交易进行会计处理：①这些交易是同时或者在考虑了彼此影响的情况下订立的；②这些交易整体才能达成一项完整的商业结果；③一项交易的发生取决于其他至少一项交易的发生；④一项交易单独看是不经济的，但是和其他交易一并考虑时是经济的。属于一揽子交易的，合并方应当将各项交易作为一项取得控制权的交易进行会计处理。不属于一揽子交易的，取得控制权日，按下列步骤进行会计处理：【提示】原股权确认的其他综合收益和其他权益变动，在处置该项投资时转入投资收益。处置后剩余股权采用成本法或权益法核算的，其他综合收益和其他权益变动按比例结转；处置后剩余股权按照金融资产核算的，其他综合收益和其他权益变动应全部结转。【教材·例5-2】2×09年1月1日，A公司取得同一控制下的B公司25%的股份，实际支付款项9000万元，能够对B公司施加重大影响。相关手续于当日办理完毕。当日，B公司可辨认净资产账面价值为33000万元（假定与公允价值相等）。2×09年及2×10年度，B公司共实现净利润1500万元，无其他所有者权益变动。2×11年1月1日，A公司以定向增发3000万股普通股（每股面值为1元，每股公允价值为4.5元）的方式取得同一控制下另一企业所持有的B公司35%股权，相关手续于当日完成。进一步取得投资后，A公司能够对B公司实施控制。当日，B公司在最终控制方合并财务报表中的净资产的账面价值为34500万元。假定A公司和B公司采用的会计政策和会计期间相同，均按照10%的比例提取法定盈余公积。A公司和B公司一直受同一最终控制方控制。上述交易不属于一揽子交易。不考虑相关税费等其他因素影响。【解析】（1）确定合并日长期股权投资的初始投资成本=合并日A公司享有B公司在最终控制方合并财务报表中净资产的账面价值份额=34500×60%=20700（万元）。（2）原25%的股权投资采用权益法核算，在合并日的原账面价值=9000+1500×25%=9375（万元）。追加投资35%所支付对价的账面价值为3000万元。合并对价账面价值=9375+3000=12375（万元）。（3）长期股权投资初始投资成本与合并对价账面价值之间的差额的处理长期股权投资初始投资成本与合并对价账面价值之间的差额=20700-12375=8325（万元）。借：长期股权投资

20700

贷：长期股权投资——投资成本9000——损益调整375股本

3000资本公积——股本溢价

8325

2.非同一控制下公允价值计量或权益法核算转成本法企业通过多次交易分步实现非同一控制下企业合并的，按照下列情况分别处理：（1）原股权按金融资产核算的（视同处置）①长期股权投资初始投资成本=原股权公允价值+付出对价公允价值②原股权分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，原股权公允价值与账面价值之间的差额计入投资收益。③原股权分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，原股权公允价值与账面价值之间的差额计入盈余公积和未分配利润；同时，原确认的其他综合收益转入盈余公积和未分配利润。【对啊题库·例5-4】2015年1月2日，A公司以600万元自非关联方取得B公司10%股权，作为其他权益工具投资核算。2015年12月31日，公允价值900万元。2016年6月1日，A公司以5000万元自非关联方取得B公司50%股权，当日能对B公司实施控制。当日，其他权益工具投资公允价值1000万元，B公司可辨认净资产公允价值为9000万元。假定A公司购买10%股权和后续购买50%股权的交易不构成“一揽子交易”。账务处理：（1）2015年1月2日借：其他权益工具投资——成本

600

贷：银行存款

600（2）2015年12月31日借:其他权益工具投资——公允价值变动

300

贷：其他综合收益——其他权益工具投资公允价值变动

300（3）2016年6月1日借：长期股权投资

6000

贷：其他权益工具投资—成本

600

—公允价值变动

300

盈余公积

10

利润分配—未分配利润

90

银行存款

5000同时借：其他综合收益——其他权益工具投资公允价值变动300

贷：盈余公积

30

利润分配—未分配利润

270

（2）原股权采用权益法核算的①长期股权投资初始投资成本=原股权账面价值+付出对价公允价值②原股权确认的其他综合收益和其他权益变动，在购买日暂不处理。【提示】原股权确认的其他综合收益和其他权益变动，待处置该股权时，再转入当期损益。处置后剩余股权采用成本法或权益法核算的，其他综合收益和其他权益变动按比例结转；处置后剩余股权按金融资产核算的，其他综合收益和其他权益变动全部结转。【对啊题库·例5-5】2015年1月2日，A公司以600万元自非关联方取得B公司20%股权，能对B公司实施重大影响。当日B公司净资产账面价值与公允价值均为2500万元。2015年B公司实现净利润300万元，其他综合收益增加75万元，资本公积增加25万元。2016年1月2日，A公司以1600万元自非关联方取得B公司40%股权，当日能对B公司实施控制。当日，A公司持有B公司20%股权公允价值为800万元。2017年1月2日，A公司以2800万元将其持有的B公司60%股权转让给C公司，银行存款已收到。假定A公司购买20%股权和后续购买40%股权的交易不构成“一揽子交易”。账务处理如下:（1）2015年1月2日借：长期股权投资——投资成本

600

贷：银行存款

600长期股权投资初始成本600万元大于应享有B公司可辨认净资产公允价值份额500万元，所以不调整。（2）2015年12月31日借：长期股权投资——损益调整

60

贷：投资收益

60【300×20%】借：长期股权投资——其他综合收益

15

贷：其他综合收益

15【75×20%】借：长期股权投资——其他权益变动

5

贷：资本公积——其他资本公积

5【25×20%】（3）2016年1月2日借：长期股权投资

2280

贷：长期股权投资—投资成本

600

—损益调整

60

—其他综合收益

15

—其他权益变动

5

银行存款

1600（4）2017年1月2日借：银行存款

2800

贷：长期股权投资

2280

投资收益

520借：其他综合收益

15

贷：投资收益

15借：资本公积——其他资本公积

5

贷：投资收益

5

（三）权益法核算转公允价值计量（④视同处置）（四）成本法转权益法（⑤追溯调整）1.处置投资等原因①按处置或收回投资的比例结转应终止确认的长期股权投资成本；②比较剩余长期股