2022年中级会计职称考试《中级会计实务》考点讲义-第九章 或有事项

第九章或有事项

第一节或有事项概述

一、或有事项的概念及其特征

或有事项，是指过去的交易或者事项形成的，其结果须由某些未

来事项的发生或不发生才能决定的不确定事项。

常见的或有事项包括：未决诉讼或未决仲裁、债务担保、产品质

量保证（含产品安全保证）、亏损合同、重组义务、承诺、环境污染

整治等。

或有事项

Y过去的交易或其结果须由某些未来事项的发生

者事项形成或不发生才能决定的不确定事项

或有事项具有以下特征：

（1）由过去交易或事项形成，即或有事项的现存状况是过去交

易事项引起的客观存在；

提示：

未来可能发生的自然灾害、交通事故、经营亏损等事项，不属于

或有事项准则规范的或有事项。

（2）结果具有不确定性，即或有事项的结果是否发生具有不确

定性，或者或有事项的结果预计将会发生，但发生的具体时间或金额

具有不确定性；

提示：

固定资产计提折旧、无形资产计提摊销均不属于或有事项。

1

（3）由未来事项决定，即或有事项的结果只能由未来不确定事项的

发生或不发生才能决定。

【例题】下列各项中，属于或有事项的有（）。（2017年）

A.为其他单位提供的债务担保

B.企业与管理人员签订利润分享计划

C.未决仲裁

D.产品质保期内的质量保证

【答案】ACD【解析】或有事项，是指过去的交易或者事项形成的，

其结果须由某些未来事件的发生或不发生才能决定的不确定事项。主

要包括：未决诉讼或仲裁、债务担保、产品质量保证（含产品安全保

证）、承诺、亏损合同、重组义务、环境污染整治等。选项B,不属

于或有事项。

【例题】下列事项中，属于或有事项的有（）o

A.对债务单位提起诉讼

B.对售出商品提供售后担保

C.固定资产计提折旧

D.为子公司的贷款提供担保

【答案】ABD

【解析】固定资产计提折旧，其价值最终会转移到成本或费用中

是确定的，该事项的结果确定，因此固定资产计提折旧不属于或有事

项。

二、或有负债和或有资产

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（一）或有负债

或有负债是指过去的交易或者事项形成的潜在义务，其存在须通

过未来不确定事项的发生或不发生予以证实；或过去的交易或者事项

形成的现时义务，履行该义务不是很可能导致经济利益流出企业或该

义务的金额不能可靠地计量。

提示：或有负债无论是潜在义务还是现时义务，均不符合负债的

确认条件，因而不能在财务报表中予以确认，但应按相关规定在财务

报表附注中披露有关信息。

【例题】2019年5月10日，甲公司的子公司乙公司从银行贷款

人民币80000000元，期限2年，由甲公司全额担保；2021年6月1

日丙公司从银行贷款人民币50000000元，期限3年，由甲公司全额

担保；2021年7月1日丁公司从银行贷款20000000美元，期限5

年，由甲公司全额担保。

截止2021年12月31日的情况如下：乙公司贷款逾期未还，银

行已起诉甲公司和乙公司。丙公司经营状况良好，预期不存在还款困

难。丁公司受政策不利影响，可能不能偿还到期美元债务。

在本例中就乙公司而言，甲公司很可能履行连带责任，造成损失,

但损失金额是多少，目前还难以预计。

就丙公司而言，要求甲公司履行连带责任的可能性极小。

就丁公司而言，甲公司可能履行连带责任。

（二）或有资产

或有资产是指过去的交易或者事项形成的潜在资产，其存在须通

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过未来不确定事项的发生或不发生予以证实。

提示：或有资产不符合资产确认条件，不能在财务报表中确认。

企业通常不应当披露或有资产，但或有资产很可能为企业带来经济利

益的，应当披露其形成的原因、预计产生的财务影响等。

【例题】对于很可能给企业带来经济利益的或有资产，企业应当披露

其形成的原因、预计产生的财务影响等。（）（2017年）

【答案】V

（3）由未来事项决定，即或有事项的结果只能由未来不确定事项的

发生或不发生才能决定。

【例题】下列各项中，属于或有事项的有（）□（2017年）

A.为其他单位提供的债务担保

B.企业与管理人员签订利润分享计划

C.未决仲裁

D.产品质保期内的质量保证

【答案】ACD【解析】或有事项，是指过去的交易或者事项形成的，

其结果须由某些未来事件的发生或不发生才能决定的不确定事项。主

要包括：未决诉讼或仲裁、债务担保、产品质量保证（含产品安全保

证）、承诺、亏损合同、重组义务、环境污染整治等。选项B,不属

于或有事项。

【例题】下列事项中，属于或有事项的有（）。

A.对债务单位提起诉讼

B.对售出商品提供售后担保

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C.固定资产计提折旧

D.为子公司的贷款提供担保

【答案】ABD【解析】固定资产计提折旧，其价值最终会转移到成本

或费用中是确定的，该事项的结果确定，因此固定资产计提折旧不属

于或有事项。

二、或有负债和或有资产

（一）或有负债

或有负债是指过去的交易或者事项形成的潜在义务，其存在须通

过未来不确定事项的发生或不发生予以证实；或过

去的交易或者事项形成的现时义务，履行该义务不是很可能导致

经济利益流出企业或该义务的金额不能可靠地计量。

提示：或有负债无论是潜在义务还是现时义务，均不符合负债的

确认条件，因而不能在财务报表中予以确认，但应按相关规定在财务

报表附注中披露有关信息。

【例题】2019年5月10日，甲公司的子公司乙公司从银行贷款人民

币80000000元，期限2年，由甲公司全额担保；2021年6月1日

丙公司从银行贷款人民币50000000元，期限3年，由甲公司全额担

保；2021年7月1日丁公司从银行贷款20000000美元，期限5年，

由甲公司全额担保。截止2021年12月31日的情况如下：乙公司贷

款逾期未还，银行已起诉甲公司和乙公司。丙公司经营状况良好，预

期不存在还款困难。丁公司受政策不利影响，可能不能偿还到期美元

债务。

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在本例中就乙公司而言，甲公司很可能履行连带责任，造成损失,

但损失金额是多少，目前还难以预计。

就丙公司而言，要求甲公司履行连带责任的可能性极小。

就丁公司而言，甲公司可能履行连带责任。

（二）或有资产

或有资产是指过去的交易或者事项形成的潜在资产，其存在须通

过未来不确定事项的发生或不发生予以证实。

提示：

或有资产不符合资产确认条件，不能在财务报表中确认。企业通

常不应当披露或有资产，但或有资产很可能为企业带来经济利益的,

应当披露其形成的原因、预计产生的财务影响等。

【例题】对于很可能给企业带来经济利益的或有资产，企业应当披露

其形成的原因、预计产生的财务影响等。（）（2017年）

【答案】V

（三）或有负债和或有资产转化为预计负债（负债）和资产

企业应当对或有负债相关义务进行评估，分析判断其是否符合预

计负债确认条件；如符合预计负债确认条件，应将其确认为负债。类

似地企业应当对或有资产相关权利进行评估，分析判断其是否符合资

产确认条件；如符合资产确认条件，应将其确认为资产。

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第二节或有事项的确认和计量

一、或有事项的确认

与或有事项相关的义务同时满足以下条件的，应当确认为预计负债:

（一）该义务是企业承担的现时义务

（二）履行该义务很可能导致经济利益流出企业

企业履行与或有事项相关的现时义务将导致经济利益流出企业

的可能性超过50%o履行或有事项相关义务导致经济利益流出的可能

性，通常按照下列情况加以判断：

项目发生的概率区间

基本确定95%V发生的可能性V100%

很可能50%V发生的可能性W95%

可能5%V发生的可能性W50%

极小可能0V发生的可能性W5%

（三）该义务的金额能够可靠地计量

提示：如果或有事项确认负债的三个条件没有同时满足，则属于

或有负债。

【例题】桂江公司为甲公司、乙公司、丙公司和丁公司提供了银行借

款担保，下列各项中，桂江公司不应确认预计负债的有（）。（2010

年）

A.甲公司运营良好，桂江公司极小可能承担连带还款责任

B.乙公司发生暂时财务困难，桂江公司可能承担连带还款责任

C.丙公司发生财务困难，桂江公司很可能承担连带还款责任

D.丁公司发生严重财务困难，桂江公司基本确定承担还款责任

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【答案】AB【解析】对或有事项确认预计负债应同时满足的三个

条件是：（1）该义务是企业承担的现时义务；（2）履行该义务很可能

导致经济利益流出企业；（3）该义务的金额能够可靠地计量。选项A

和B不满足第（2）个条件，不应确认为预计负债。

二、或有事项的计量

或有事项的计量主要涉及两方面：一是最佳估计数的确定；二是

预期可获得补偿的处理。

（一）预计负债的计量

1.最佳估计数的确定

预计负债应当按照履行相关现时义务所需支出的最佳估计数进

行初始计量，图示如下：

连续范围、等概率：取中间值（算术平均数）

最佳

单个项目：最可能发生的金额

其他情况多个项目：按照各种可能结果及相关

概率计算确定（加权平均数）

提示:在产品质量保证中，企业销售的商品，有些没有质量问题，

有些有较小质量问题，有些有较大质量问题，这几个事项同时存在,

属于多个项目，要用加权平均数计算最佳估计数。

【例题】2021年12月1日，甲公司因合同违约而被乙公司起诉。2021

年12月31日，甲公司尚未接到人民法院的判决。甲公司预计，最终

的法律判决很可能对公司不利。假定预计将要支付的赔偿金额为1

000000—1600000元之间的某一金额，而且这个区间内每个金额的

可能性都大致相同。

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在这种情况下，甲公司应在2021年12月31日的资产负债表中

确认一项预计负债，金额为：

（1000000+1600000）4-2=1300000（元）。

有关账务处理：

借：营业外支出——赔偿支出（乙公司）1300000

贷：预计负债——未决诉讼（乙公司）1300000

【例题】2021年10月2日，乙公司涉及一起诉讼案。2021年12月

31日，人民法院尚未作出判决。在咨询了公司的法律顾问后，乙公

司认为：胜诉的可能性为40%,败诉的可能性为60%；如果败诉，需

要赔偿1000000元。

在这种情况下，乙公司在2021年12月31日资产负债表中应确

认的预计负债金额应为最可能发生的金额，

即1000000元。

有关账务处理：

借：营业外支出——赔偿支出1000000

贷：预计负债——未决诉讼1000000

【例题】丙公司是生产并销售A产品的企业，2021年度第一季度共

销售A产品30000件，销售收入为180000000元。根据公司的产品

质量保证条款，该产品售出后一年内，如发生正常质量问题，公司将

负责免费维修。根据以前年度的维修记录，如果发生较小的质量问题,

发生的维修费用为销售收入的1%;如果发生较大的质量问题，发生

的维修费用为销售收入的2%。根据公司质量部门的预测，本季度销

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售的产品中，80%不会发生质量问题；15%可能发生较小质量问题；

5%可能发生较大质量问题。

根据上述资料，2021年第一季度末丙公司应确认的预计负债金

额=180000000X（0X80%+1%X15%+2%X5%）=450000（元）

有关账务处理：

借：销售费用一一产品质量保证一一A产品450000

贷：预计负债一一产品质量保证一一A产品450000

【例题】2X21年12月10日，甲公司因合同违约而涉及一桩诉讼

案件。根据甲公司的法律顾问判断，最终的判决很可能对甲公司不利。

2X21年12月31日，甲公司尚未接到法院的判决，因诉讼需承担的

赔偿金额也无法准确地确定。不过，据专业人士估计，赔偿金额可能

在190万元至200万元之间（含甲公司将承担的诉讼费2万元），且

该范围内支付各种赔偿金额的可能性相同。根据《企业会计准则第

13号一一或有事项》准则的规定，甲公司应在2X21年利润表中确

认的营业外支出金额为（）万元。

A.190B.193C.195D.188

【答案】B【解析】甲公司应确认的预计负债金额=（190+200）4-2=195

（万元），其中，诉讼费2万元应计入管理费用，计入营业外支出的

金额=195-2=193（万元）。

2.预计负债的计量需要考虑的其他因素

（1）风险和不确定性

（2）货币时间价值

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（3）未来事项

3.资产负债表日对预计负债账面价值的复核

企业应当在资产负债表日对预计负债的账面价值进行复核，有确

凿证据表明该账面价值不能真实反映当前最佳估计数的，应当按照当

前最佳估计数对该账面价值进行调整。

企业应当在资产负债表日对预计负债的账面价值进行复核，有确凿

证据表明该账面价值不能真实反映当前最佳估计数的，应当按照当前

最佳估计数对该账面价值进行调整。（）（2020年）

【答案】V

（二）预期可获得补偿的处理

企业清偿预计负债所需支出全部或部分预期由第三方补偿的，补

偿金额只有在基本确定能够收到时才能作为资产单独确认。确认的补

偿金额不应超过所确认预计负债的账面价值。

提示1：

或有事项确认为资产的前提条件是或有事项确认为负债；

提示2：

或有事项确认为资产通过“其他应收款”科目核算，不能冲减“预计

负债”的账面价值。

【例题】2021年12月31日，乙公司因或有事项而确认了一笔金额

为500000元的预计负债（假定系赔偿支出）；同时，乙公司因该或

有事项基本确定可从甲保险公司获得200000元的赔偿。

本例中，乙公司应分别确认一项金额为500000元的预计负债和一项

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金额为200000元的资产，而不能只确认一项金额为300000元（500

000-200000）的预计负债。同时，乙公司所确认的补偿金额200000

元未超过所确认的负债的账面价值500000元。

相关账务处理为：

借：营业外支出500000

贷：预计负债500000

借：其他应收款200000

贷：营业外支出200000

【例题】2X18年12月31日，甲公司涉及的一项产品质量未决诉讼

案，败诉的可能性为80%o如果胜诉，不需支付任何费用；如果败诉，

需支付赔偿金及诉讼费共计60万元，同时基本确定可从保险公司获

得45万元的赔偿。当日，甲公司应确认预计负债的金额为（）

万元。（2019年）

A.15B.60C.OD.48

【答案】B【解析】或有事项满足预计负债确认条件应该按照最可能

发生金额确认预计负债，对于补偿应该在基本确定能够收到时相应的

确认其他应收款，不影响预计负债的金额。

【例题】下列各项关于或有事项会计处理的表述中，正确的是（）。

（2019年）

A.现时义务导致的预计负债，不能在资产负债表中列示为负债

B.现时义务导致的预计负债，在资产负债表日无需复核

C.潜在义务导致的或有负债，不能在资产负债表中列示为负债

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D.或有事项形成的或有资产，应在资产负债表中列示为资产

【答案】C【解析】或有事项确认负债，在资产负债表中“预计负债”

项目列示，选项A错误；企业应当在资产负债表日对预计负债的账面

价值进行复核，有证据表明该账面价值不能反映最佳估计数的，应当

按照当前的最佳估计数进行调整，选项B错误；或有负债无论是潜在

义务还是现时义务，均不符合负债的确认条件，不能在财务报表中予

以确认，选项C正确；企业清偿因或有事项而确认的负债所需支出全

部或部分预期由

第三方或其他方补偿的，补偿金额只有在基本确定能够收到时，才能

作为资产单独确认，选项D错误。

【例题】2017年12月31日，甲公司有一项未决诉讼，预计在2017

年年度财务报告批准报出日后判决，胜诉的可能性为60%,甲公司胜

诉，将获得40万元至60万元的补偿，且这个区间内每个金额发生的

可能性相同，不考虑其他因素，该未决诉讼对甲公司2017年12月

31日资产负债表资产的影响为（）万元。（2018年）

A.40B.OC.50D.60

【答案】B【解析】或有事项确认资产的前提条件是该事项已经确认

负债，补偿金额只有在基本确定能够收到时，才能作为资产单独确认,

此题不符合确认资产条件。

【例题】下列关于企业或有事项会计处理的表述中，正确的有（）。

（2017年）

A.因或有事项承担的义务，符合负债定义且满足负债确认条件的，应

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确认预计负债

B.因或有事项承担的潜在义务，不应确认为预计负债

C.因或有事项形成的潜在资产，应单独确认为一项资产

D.因或有事项预期从第三方获得的补偿，补偿金额很可能收到的，应

单独确认为一项资产

【答案】AB【解析】选项C,因或有事项形成的潜在资产，不符合资

产的确认条件，不应确认为一项资产；选项D,因或有事项预期从第

三方获得的补偿，该事项已确认相关预计负债，且补偿金额基本确定

收到的，应单独确认为一项资产。

【例题】资产负债表日，有确凿证据表明预计负债账面价值不能反

映当前最佳估计数的，企业应对其账面价值进行调整。（）（2017

年）

【答案】V

【例题】2X21年8月1日，甲公司因产品质量不合格而被乙公司

起诉。至2X21年12月31日，该起诉讼尚未判决，甲公司估计很可

能承担违约赔偿责任，需要赔偿100万元的可能性为80%,需要赔偿

120万元的可能性为20%o甲公司基本确定能够从直接

责任人处追偿60万元。2X21年12月31日，甲公司对该起诉讼应

确认的预计负债金额为（）万元。

A.40B.44

C.100D.104

【答案】C【解析】或有事项涉及单个项目的，最佳估计数按最可能

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发生的金额确定。最可能发生的赔偿支出金额为100万元，甲公司基

本确定能够从直接责任人处追偿的60万元，应通过其他应收款核算,

不能冲减预计负债的账面价值。

第三节或有事项会计处理原则的应用

一、未决诉讼或未决仲裁

借：管理费用(诉讼费)

营业外支出(赔偿支出)

贷：预计负债

甲公司2021年度发生的有关交易或事项如下：

(1)2021年10月1日有一笔已到期的银行贷款本金10000000元，

利息1500000元，甲公司具有还款能力，但因与乙银行存在其他经

济纠纷，而未按时归还乙银行的贷款，2021年12月1日，乙银行向

人民法院提起诉讼。截至2021年12月31日人民法院尚未对案件进

行审理。甲公司法律顾问认为败诉的可能性60%,预计将要支付的罚

息、诉讼费用在1000000—1200000元之间，其中诉讼费50000元。

(2)2019年10月6日，甲公司委托银行向丙公司贷款60000000

元，由于经营困难，2021年10月6日贷款到期时丙公司无力偿还贷

款，甲公司依法起诉丙公司，2021年12月6日，人民法院一审判决

甲公司胜诉，责成丙公司向甲公司偿付贷款本息70000000元，并支

付罚息及其他费用6000000元，两项合计76000000元，但由于种

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种原因，丙公司未履行判决，直到2021年12月31日，甲公司尚未

采取进一步的行动。

在本例中，甲公司的会计处理如下：

(1)甲公司败诉的可能性60%,即很可能败诉，且相关罚息和诉讼

费用等支出能可靠计量，因此，甲公司应在2021年12月31日确认

一项预计负债，金额为：

(1000000+1200000)4-2=1100000(元)

甲公司的有关账务处理如下：

借：管理费用一一诉讼费50000

营业外支出——罚息支出1050000

(1100000-50000)

贷：预计负债——未决诉讼——B银行1100000

同时，甲公司应在2021年12月31日的财务报表附注中作如下披露：

本公司欠乙银行贷款于2021年10月1日到期，到期本金和利息合计

11500000元，由于与乙银行存在其他经济纠纷，故本公司尚未偿还

上述借款本金和利息，为此，乙银行起诉本公司，除要求本公司偿还

本金和利息外，还要求支付罚息等费用。由于以上情况，本公司在

2021年12月31日确认了一项预计负债1100000元。目前，此案正

在审理中。

(2)虽然一审判决甲公司胜诉，将很可能从丙公司收回委托贷款本

金、利息及罚息，但是由于丙公司本身经营困难，该款项是否能全额

收回存在较大的不确定性，因此，甲公司2021年12月31日不应确

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认资产，但应考虑该项委托贷款的减值问题。

同时，甲公司应在2021年12月31日的财务报表附注中作如下

披露：本公司于2019年10月6日委托银行向丙公司贷款60000000

元，丙公司逾期未还，为此本公司依法向人民法院起诉丙公司。20217

年12月6日，一审判决本公司胜诉，并可从丙公司索偿款项76000000

元，其中贷款本金60000000元、利息10000000元以及罚息等其他

费用6000000元。截至2021年12月31日，丙公司未履行判决，本

公司尚未采取进一步的措施。

二、债务担保

借：营业外支出(担保损失)

贷：预计负债

企业对外提供债务担保常常会涉及未决诉讼，这时可以分别以下情况

进行处理：

(1)企业已被判决败诉，则应当按照人民法院判决的应承担的损失

金额，确认为负债，并计入当期营业外支出；

(2)已判决败诉，但企业正在上诉，或者经上一级人民法院裁定暂

缓执行，或者由上一级人民法院发回重审等，

企业应当在资产负债表日，根据已有判决结果合理估计可能发生的损

失金额，确认为预计负债，并计入当期营业外支出；

(3)人民法院尚未判决的，企业应向其律师或法律顾问等咨询，估

计败诉的可能性，以及败诉后可能发生的损失金额，并取得有关书面

意见。如果败诉的可能性大于胜诉的可能性，并且损失金额能够合理

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估计的，应当在资产负债表日预计担保损失金额，确认为预计负债,

并计入当期营业外支出。

【例题】2019年4月，甲公司为乙公司人民币20000000元、期限2

年的丙银行贷款提供全额担保。截至2021年12月31日，乙公司贷

款逾期未还，丙银行已起诉乙公司和甲公司，但人民法院尚未作出判

决。甲公司法律顾问认为其败诉的可能性为70%,预计甲公司因承

担连带责任需赔偿的金额为1000000-1400000元。

本例中，甲公司很可能承担连带责任，且需赔偿的金额能够可靠

地计量，因此，甲公司应在2021年12月31日确认一项预计负债，

金额为：

（1000000+1400000）4-2=1200000（元）

甲公司的有关账务处理如下：

借:营业外支出——债务担保——乙公司1200000

贷:预计负债——未决诉讼——丙银行1200000

【例题】2X19年12月31日，因乙公司的银行借款到期不能偿还，

银行起诉其担保人甲公司，甲公司的律师认为败诉的可能性为90%,

一旦败诉，甲公司需向银行偿还借款本息共计1200万元，不考虑其

他因素，下列对该事项的会计处理中，正确的有（）。（2020年）

A.确认营业外支出1200万元

B.在附注中披露该或有事项的有关信息

C.确认预计负债1200万元

D.确认其他应付款1080万元

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【答案】ABC【解析】甲公司预计承担担保责任的可能性为90%,且

金额能够可靠计量，则满足预计负债确认条件，应确认预计负债和营

业外支出1200万元，选项D错误。甲公司的账务处理为：

借：营业外支出1200

贷：预计负债1200

三、产品质量保证

1.计提保修费

借：销售费用

贷：预计负债

2.实际发生时

借：预计负债

贷：银行存款等

甲公司为机床生产和销售企业。甲公司对其买其机床的消费者作出

承诺：机床售出后3年内如出现非意外事件造成的机床故障和质量问

题，甲公司免费负责保修（含零部件更换）。甲公司2021年第一季度、

第二季度、第三季度、第四季度分别销售机床400台、600台、800

台和700台，每台售价为5万元。根据以往的经验，机床发生的保修

费一般为销售额的1%〜1.5%。甲公司2021年四个季度实际发生的维

修费用分别为40000元、400000元、360000元和700000元（假定

用银行存款支付50%,另50%为耗用的原材料）。

假定2020年12月31日，“预计负债一一产品质量保证一一机床”科

目年末余额为240000元。

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本例中，甲公司因销售机床而承担了现时义务，该现时义务的履行很

可能导致经济利益流出A公司，且该义务的金额能够可靠计量。甲公

司应在每季度末确认一项预计负债。

（1）第一季度：发生产品质量保证费用（维修费）

借：预计负债---产品质量保证----机床40000

贷：银行存款20000

原材料20000

应确认的产品质量保证负债金额

=400X50000X（1%+1.5%）4-2=250000（元）

借：销售费用产品质量保证机床250000

贷：预计负债——产品质量保证——机床250000

第一季度末，“预计负债一一产品质量保证一一机床”科目余额=240

000+250000-40000=450000（元）。

（2）第二季度：发生产品质量保证费用（维修费）

借：预计负债---产品质量保证----机床400000

贷：银行存款200000

原材料200000

应确认的产品质量保证负债金额=600X50000X（1%+1.5%）+2=375

000（元）

借：销售费用一一产品质量保证一一机床375000

贷：预计负债—产品质量保证——机床375000

第二季度末，“预计负债产品质量保证机床”科目余额=450

20

000+375000-400000=425000（元）。

（3）第三季度：发生产品质量保证费用（维修费）

借：预计负债—产品质量保证—机床360000

贷：银行存款180000

原材料180000

应确认的产品质量保证负债金额

=800X50000X（1%+1.5%）4-2=500000（元）

借：销售费用产品质量保证机床500000

贷：预计负债—产品质量保证——机床500000

第三季度末，“预计负债一一产品质量保证一一机床”科目余额=425

000+500000-360000=565000（元）。

（4）第四季度：发生产品质量保证费用（维修费）

借：预计负债---产品质量保证----机床700000

贷：银行存款350000

原材料350000

应确认的产品质量保证负债金额=700X50000X（1%+1.5%）+2=437

500（元）

借：销售费用产品质量保证机床437500

贷：预计负债—产品质量保证——机床437500

第四季度末，“预计负债一一产品质量保证一一机床”科目余额=565

000+437500-700000=302500（元）。

在对产品质量保证确认预计负债时，需要注意的是：

21

第一，如果发现保证费用的实际发生额与预计数相差较大，应及时对

预计比例进行调整；

第二，如果企业针对特定批次产品确认预计负债，则在保修期结束时,

应将“预计负债一一产品质量保证”余额冲销，同时冲销销售费用；

第三，已对其确认预计负债的产品，如企业不再生产，那么应在相应

的产品质量保证期满后，将“预计负债一一产品质量保证”余额冲销，

同时冲销销售费用。

【例题】甲公司承诺对其已售出产品提供售后保修服务，2X21年1

月1日“预计负债一产品质量保证”科目的余额是10万元，包含计

提的C产品保修费用4万元，本期发生保修费用7万元，其中有C

产品保修费用3万元，本期销售A产品100万元，保修费预计为销售

额的1.5%,销售B产品80万元，保修费预计为销售额的2.5%,至2

X21年12月31日，C产品已不再销售且已售出的C产品保修期已过，

则2X21年12月31日“预计负债一产品质量保证”科目的余额为

()万元。

A.13.5B.12.5

C.6.5D.5.5

【答案】D【解析】因C产品已不再销售且已售出的C产品保修期已

过，故与C产品有关的“预计负债一产品质量保证”不应存在期末余

额。2X21年12月31日“预计负债一产品质量保证”的余额=扣除C

产品期初余额6(10-4)+本期计提3.5(100X1.5%+80X2.5%)-扣除

C产品本期发生的保修费用4(7-3)=5.5(万元)。

22

四、亏损合同

亏损合同，是指履行合同义务不可避免会发生的成本超过预期经

济利益的合同。亏损合同产生的义务满足预计负债的确认条件，应当

确认为预计负债。

企业履行该合同的成本包括履行合同的增量成本和与履行合同

直接相关的其他成本的分摊金额。其中，履行合同的增量成本包括直

接人工、直接材料等；与履行合同直接相关的其他成本的分摊金额包

括用于履行合同的固定资产的折旧费用分摊金额等。

企业对亏损合同进行会计处理需要遵循以下两点原则：

(1)如果与亏损合同相关的义务不需要支付任何补偿即可撤销，企

业通常就不存在现时义务，不应确认预计负债，如果与亏损合同相关

的义务不可撤销，企业就存在了现时义务，同时满足该义务很可能导

致经济利益流出企业且金额能够可靠计量的，应当确认预计负债。

(2)亏损合同存在标的资产的，应当对标的资产进行减值测试并按

规定确认减值损失，如果预计亏损超过该减值损失，应将超过部分确

认为预计负债；亏损合同不存在标的资产的，亏损合同相关义务满足

预计负债确认条件时，应当确认为预计负债。

【提示】预计负债的金额应是执行合同发生的损失和撤销合同发生的

损失两者的较低者，即应该按照退出该项合同的最低净成本计量。

【例题】甲公司2020年12月10日与丙公司签订不可撤销合同，约

定在2021年3月1日以每件200元的价格向丙公司提供A产品1000

件，若不能按期交货，将对甲公司处以总价款20%的违约金。签订合

23

同时A产品尚未开始生产，甲公司准备采购原材料生产A产品时，原

材料价格突然上涨，预计生产A产品的单位成本将超过合同单价。不

考虑相关税费。

（1）若生产A产品的单位成本为210元

履行合同发生的损失=1000X（210-200）=10000（元）

不履行合同支付的违约金=1000X200X20%=40000（元）

本例中，甲公司与丙公司签订了不可撤销合同，但是执行合同不可避

免发生的成本超过了预期获得的经济利益，属于亏损合同。由于该合

同变为亏损合同时不存在标的资产，甲公司应当按照履行合同造成的

损失与违约金两者中的较低者确认一项预计负债，即应确认预计负债

10000元。

借：营业外支出一一亏损合同损失一一A产品10000

贷：预计负债一一亏损合同损失一一A产品10000

待产品完工后，将已确认的预计负债冲减产品成本。

借：预计负债一一亏损合同损失一一A产品10000

贷：库存商品A产品10000

（2）若生产A产品的单位成本为270元

履行合同发生的损失=1000X（270-200）=70000（元）

不履行合同支付的违约金=1000X200X20%=40000（元）

应确认预计负债40000元

借：营业外支出一一亏损合同损失一一A产品40000

贷：预计负债一一亏损合同损失一一A产品40000

24

支付违约金时

借：预计负债一一亏损合同损失一一A产品40000

贷：银行存款40000

【例题】甲公司与乙公司于2020年11月签订不可撤销合同，甲公司

向乙公司销售A设备50台，合同价格每台1000000元（不含税）。

该批设备在2021年1月25日交货。至2020年末甲公司已生产40

台A设备，由于原材料价格上涨，单位成本达到1020000元，每销

售一台A设备亏损20000元，因此这项合同已成为亏损合同。预计

其余未生产的10台A设备的单位成本与已生产的A设备的单位成本

相同。则甲公司应对有标的的40台A设备计提存货跌价准备，对没

有标的的10台A设备确认预计负债。不考虑相关税费。

有关账务处理如下：

（1）有标的部分，合同为亏损合同，确认减值损失。

借：资产减值损失一一存货跌价损失一一A设备800000

贷：存货跌价准备——A设备800000

（40X20000）

（2）无标的部分，合同为亏损合同，确认预计负债。

借：营业外支出——亏损合同损失—A设备200000

贷：预计负债——亏损合同损失—A设备200000

（10X20000）

在产品生产出来后，将预计负债冲减产品成本

借：预计负债—亏损合同损失—A设备200000

25

贷：库存商品——A设备200000

【例题】对存在标的资产的亏损合同，企业应首先对标的资产进行

减值测试，并按规定确认减值损失。（）（2019年）

【答案】V

【例题】下列各项关于企业亏损合同会计处理的表述中，正确的有

（）。（2018年）

A.有标的资产的亏损合同，应对标的资产进行减值测试，并按减值金

额确认预计负债

B.因亏损合同确认的预计负债，应以履行该合同的成本与未能履行该

合同而发生的补偿与处罚两者之中的较高者计量

C.与亏损合同相关的义务可以无条件撤销的，不应确认预计负债

D.无标的资产的亏损合同相关义务满足预计负债确认条件时，应当确

认预计负债

【答案】CD【解析】选项A,待执行合同变为亏损合同，存在标的资

产的，首先对标的资产进行减值测试，并按规定确认减值损失，实际

损失的金额超过减值损失的部分确认为预计负债；选项B,因亏损合

同，确认预计负债的金额以履行该合同的成本与未能履行该合同而发

生的补偿与处罚两者之中的较低者计量。

企业因亏损合同确认的预计负债，应当按照退出该合同的最高净成本

进行计量。（）（2016年）

【答案】X

【解析】亏损合同确认的预计负债应该按照退出该项合同的最低净成

26

本计量。

【例题】甲企业是一家大型机床制造企业，2X21年12月1日与

乙公司签订了一项不可撤销的销售合同，约定于2X22年4月1日以

500万元的价格向乙公司销售大型机床一台。若不能按期交货，甲企

业需按照总价款的10%支付违约金。至2X21年12月31

日，甲企业尚未开始生产该机床；由于原材料价格上涨等因素，甲企

业预计生产该机床成本不可避免地升至520万元。假定不考虑其他因

素。2X21年12月31日，甲企业的下列处理中，正确的是（）。

A.确认预计负债20万元

B.确认预计负债50万元

C.确认存货跌价准备20万元

D.确认存货跌价准备50万元

【答案】A【解析】因为不存在标的资产，所以不确认存货跌价准备，

执行合同的损失为20万元（520-500）,不执行合同支付的违约金为

50万元（500X10%）,所以应选择执行合同，确认的预计负债为20

万元。

【例题】2X21年12月5日，甲公司与乙公司签订一项不可撤销

的销售合同，合同约定，甲公司于6个月后交付乙公司一批产品，合

同价格（不含增值税）为1500万元，如甲公司违约，支付违约金750

万元，因生产该产品的原材料价格上涨，甲公司预计生产该批产品的

总成本为2000万元，截至2X21年12月31日，甲公司生产该批产

品已发生成本300万元。不考虑其他因素，2X21年12年31日甲公

27

司因该合同应当确认的预计负债为（）万元。

A.425B.500

C.200D.750

【答案】C【解析】甲公司继续执行合同发生的损失=2000-1500=500

（万元），如违约将支付违约金750万元并可能承担已发生成本300

万元的损失，甲公司应继续执行合同，执行合同发生的损失500万元。

存货成本为300万元，可变现净值=产品估计售价1500-进一步加工

成本1700（2000-300）=-200（万元），可变现净值为负数，应对存

货全额计提存货跌价准备，因此应计提存货跌价准备300万元，预计

损失超过标的资产减值部分确认为预计负债，则应确认预计负债

=500-300=200（万元）。

五、重组义务

重组，是指企业制定和控制的，将显著改变企业组织形式、经营

范围或经营方式的计划实施行为。

属于重组的事项主要包括：

1.出售或终止企业的部分经营业务；

2.对企业的组织结构进行较大调整；

3.关闭企业的部分营业场所，或将营业活动由一个国家或地区迁移到

其他国家或地区。

企业应当将重组与企业合并、债务重组区别开。因为重组通常是

企业内部资源的调整和组合，谋求现有资产效能的最大化；企业合并

是在不同企业之间的资本重组和规模扩张；而债务重组是债权人、债

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务人就清偿债务的时间、金额或方式等重新达成协议。

（一）重组义务的确认

企业因重组而承担了重组义务，并且同时满足预计负债确认条件

时，才能确认预计负债。

下列情况同时存在时，表明企业承担了重组义务：

1.有详细、正式的重组计划，包括重组涉及的业务、主要地点、需要

补偿的职工人数及其岗位性质、预计重组支

出、计划实施时间等；

2.该重组计划已对外公告。重组计划已经开始实施，或已向受其影响

的各方通告了该计划的主要内容，从而使各

方形成了对该企业将实施重组的