《制药企业审计风险探究的国内外文献综述》6600字

制药企业审计风险研究的国内外文献综述目录TOC\o"1-2"\h\u20713制药企业审计风险研究的国内外文献综述 1161631.1关于审计风险的相关理论研究 1126431.2关于审计风险模型的相关理论研究 3308581.3关于制药企业审计风险的相关研究 428961.4文献点评 51.1关于审计风险的相关理论研究审计诞生于公司所有权与经营权的分离，在对企业的经营情况和各类绩效进行主观评估的过程中，审计风险随之产生。现在通常对审计风险的定义是财务报表存在重大错报而注册会计师发表不恰当审计意见的可能性。在这里面并不包括注册会计师可能存在的误判财务报表中含有错报且该错报单独或连同其他内容一起重大的风险，原因是在这种背景下，注册会计师通常会考虑在原有审计程序的基础上增加审计步骤或者重新设计审计程序，采取上述措施基本上可以帮助注册会计师获取充分适当的审计证据，做出正确的审计结论。根据现代审计模型，审计风险的大小受重大错报风险和检查风险共同影响，即审计风险取决于财务报表层次的重大错报风险、认定层次的重大错报风险和检查风险，而认定层次的重大错报风险又可以细分为固有风险和控制风险。财务报表层次的重大错报风险与财务报表的整体存在广泛的联系，此类风险通常和被审计单位的内部控制环境相关，同时也存在受外部环境和因素影响的可能性（比如经济萧条），财务报表层次的重大错报风险通常难以从具体认定中界定，它的存在增大了不同的认定发生重大错报的可能性。认定层次的重大错报风险通常与各类交易、账户余额和披露的具体认定有关，同时会影响注册会计师实施的进一步审计程序的范围、性质和时间安排，认定层次的重大错报风险又可以进一步细分为固有风险和控制风险。固有风险在是指在考虑相关内部控制的机制设计和运行效果之前，某类交易、账户余额或披露的某一项认定发生错报的可能性。控制风险是指某类交易、账户余额或披露中的某一项认定发生错报，该错报单独或连同其他错报一起可能是重大的，但是却并没有被内部控制及时预防或者发现并纠正的可能性，控制风险与内部控制的设计、运行的有效性相关，且始终存在无法降低为零。检查风险是指注册会计师在执行审计程序时，若存在重大错报，注册会计师在将审计风险降至可接受的低水平后实施程序，却没有发现该错报的风险。审计风险包括固有风险、控制风险和检查风险，它们之间的关系是：审计风险=重大错报风险×检查风险=固有风险×控制风险×检查风险，这就是现在公认的审计风险模型。虽然有了较为完善成熟的模型公式，但是在执行审计程序的过程中和结束时，审计风险仍然无法以明确的数字形式进行确认。这其中的主要原因是注册会计师无法获得明确的实际风险，而是需要使用主观的职业判断来对每一项相关的风险进行评价。进入21世纪以后，中国的社会经发展迅速，在新的市场环境和经济形势的背景下，与之相应的审计风险也产生了变化，现阶段在关于审计的各项研究中，如何定义审计和审计风险，不同的学者有着不同的观点。虽然出发点和表述存在不同，但各个观点所表达的内在含义都较为相近。外国学者Brown（1962）研究内部审计时发现了控制风险的存在，从此开启针对审计风险进行系统性研究与探索的时代。关于审计风险准则的研究和初步起草是由国际审计与鉴证准则理事会(IAASB)进行的，在2003年10月，国际审计与鉴证准则理事会(IAASB)共计颁布了4项审计风险准则，包括《审计证据》、《财务报表审计的目标和一般原则》、《针对评估的重大错报风险实施的程序》和《了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险》。美注协（2005）发表观点，称审计风险就是注册会计师没有客观地评价财务报表的真实状况，发表了与客观事实相悖的审计意见的风险。鉴于上述原因，美注协一直在强调利用风险导向审计降低注册会计师对财务报表发布不适当审计意见的相关风险，以此来提高审计效率。Menna（2017）等几位外国学者在进行了相关研究后，得出结论称现代信息技术的高速发展已经对审计行业提出了新的挑战。针对大量高信息技术水平上市公司发表的审计意见的质量，受项目组内IT方面专家的专业知识水平的影响较大。研究人员提出，通过加强对审计师会计信息系统知识的熟悉和使用来建立员工自己的IT审计部门，可以有效降低相关的审计风险。进入新世纪以来，由于我国市场经济得以高速发展、经济全球化的进程进一步加快、以及企业所处的经营环境正在发生急剧的变革，导致了企业的经营模式甚至组织结构都变得日趋复杂化。同时经济全球化进程的加快和大量新型经营思想、公司业务模式的出现，注册会计师需要进行的主观职业判断也逐渐增多，上市公司进行财务舞弊的动机和机会也相应增大。这种大背景对注册会计师设计审计程序和执行审计业务都提出了新的挑战，进而使注册会计师需要承担的审计风险日益提高。我国迫切需要对现有的审计准则的适当性进行评估，适应国际和经济形势对其进行改进，使其能够行之有效地指导审计业务。我国的审计准则建设进程仍然面临着很多的挑战，主要包括：审计行业承担着日益增大的审计风险；现有的审计风险准则无法有效应对被审计单位财务报表重大错报风险；近些年来，包括审计风险准则在内的国际审计准则出现了很大的变动；在经济全球化的形势下，我国与其他国家之间的的经济相互依存程度逐渐提高，审计准则进行国际趋同化的需求较为迫切。为在新形势下更有效地对重大错报风险进行识别和评估，中国注册会计师协会在充分借鉴国际审计风险准则的相关内容和思想后，颁布了《审计证据(修订)》、《针对评估的重大错报风险实施的程序》、《了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险》和《财务报表审计的目标和一般原则(修订)》4个准则文件。相应的，我国的学者对风险导向审计的模式进行了相关研究。孙坤先生（1995）对审计风险存在的原因进行了深入的研究和分析，并对其应对方式提出了建议。胡春元先生（1998）首次建立了一套适用于我国国情关于审计风险的理论体系，别出心裁地阐述了审计本身的内部含义和外延，进而解释了审计风险为什么会产生，针对性地提出了防范性措施。徐宏峰先生（1998）进行了补充研究，对控制审计风险开创性的找到了新的思维和角度，徐先生认为对审计准则进行深度优化和完善，重视相关人才专业素质的培养，利用这种方法和思想来从根本上控制相关的审计风险。叶忠明先生（2001）通过研究得出结论，审计风险的产生往往会催生审计责任的产生。正是由于审计责任，降低审计风险优先要考虑到客观评价被审计单位，并通过对执行的审计程序进行适应地设计、贯彻地执行来实现目标。董春丽（2008）指出，相比于风险导向审计，传统的审计模式具有一些无法避免的缺陷，同时审计风险的产生出也很可能是由于注册会计师主观原因导致的。崔国平先生（2005）提出，注册会计师在实际执行风险导向审计的实务过程中，需要重视基于全局的战略高度全面分析被审计单位具有的的审计风险，而不是将目光和思维仅仅局限于被审计单位报表层次的错报以及该错报单独或连同其他错报一起造成的各种风险对被审计单位产生的影响。1.2关于审计风险模型的相关理论研究\t"/item/%E5%AE%A1%E8%AE%A1%E9%A3%8E%E9%99%A9%E6%A8%A1%E5%9E%8B/_blank"美注协（AICPA）于1983年提出了传统的审计风险模型。传统审计风险模型提出了审计风险=控制风险×检查风险×\t"/item/%E5%AE%A1%E8%AE%A1%E9%A3%8E%E9%99%A9%E6%A8%A1%E5%9E%8B/_blank"固有风险的模型，该模型虽然可以基本满足审计需求，同时也可以将被审计单位的审计风险控制在一个相对适当的较低水平。但是却无法有效应对被审计单位可能存在的虚构交易等高层舞弊现象，也就是宏观和战略层次的审计风险。换言之，传统审计风险模型属于一种检查风险模型。为了改良传统审计模型具有的先天性不足，后提出的风险导向审计模型基于被审计单位特有的宏观战略风险进行针对性分析，并以此为导向设计和执行审计程序。所以，风险导向审计模型也可以理解为经营风险模型。风险导向审计模型是基于系统论和战略管理论的思维，综合评估由被审计单位经营风险引起的重大错报风险，并将其作为审计风险的重要组成部分。从另一个角度来说，风险导向审计模型是对传统审计模型的进一步补完与外延。在这种思想的规范下，国际审计准则委员会（IAASB）于2003年针对性地颁布了新的审计风险准则，新准则里将审计风险的模型重新定义为：审计风险=重大错报风险×检查风险。国际审计准则里对审计的风险模型进行了定义，即AR=IR×CR×DR。AR指的是被审计单位财务报表在注册会计师执行审计程序之前就存在错报，该错报单独或这连同其他错报一起是可能是重大的，注册会计师执行正常的审计之后发布不适当审计意见的可能性；IR指的是被审计单位财务报表存在重大错报，该错报单独或这连同其他错报一起是可能是重大的，而注册会计师执行正常的审计程序之后发布不适当审计意见的可能性；CR指的是某一项认定发生了错报，该错报单独或这连同其他错报一起是可能是重大的，但是该项错报没有被被审计单位的内控程序和机制及时地预防、发现和改正的可能性；DR指的是被审计单位的某一项认定存在错报，该错报单独或连同其他错报一起可能是重大的，但\t"/item/%E5%AE%A1%E8%AE%A1%E9%A3%8E%E9%99%A9%E6%A8%A1%E5%9E%8B/_blank"注册会计师在执行了正常的审计程序之后没有发现该错报的可能性。建立了风险导向审计的模型，可以帮助注册会计师提高对被审计单位审计实务重点理解水平，适当提高其重视程度。同时也可以让注册会计师在设计和执行审计程序的时候对审计资源进行合理分配，提高工作效率。国内外学者对审计风险模型都进行了长期的研究，Roberts（1978）提出，审计风险应该包含：控制风险、固有风险、检查风险等各项风险。Loebbecke（1983）和Cushing建立针对控制风险、固有风险、实质性测试风险的分析模型，也就是提出了审计风险=控制风险×固有风险×实质性测试风险的改进型审计风险模型。Kinney（1989）将审计方法这个新的维度也考虑了进去，对审计风险模型做出了进一步的改进。在国内，周勤业先生（2003）针对国内的特点和需求，建立了适用于我国的审计风险模型，也就是审计风险=控制风险×固有风险×抽样风险×非抽样风险。该模型是基于传统审计风险模型，在其基础上充分考虑了被审计单位实际存在、无法忽视的经营风险和国际趋势，对传统审计风险模型优化改造而建立的。杜兴强先生（2003）提出，在当前的形式和环境中，注册会计师和研究人员需要充分了解传统审计模型的先天性缺陷。杜先生基于风险导向审计模型，针对性地对审计实务提出了新的标准。郭莉（2006）通过对大量的数据和实务案例进行分析，发现风险导向下的审计风险模型在我国的实际操作过程中难以推广，体现为两个方向：宏观上我国相关的执行与监督制度尚不完善、国内的经济形式和审计环境也不够稳定；微观上我们现有的理论体系还不够成熟，难以对实务提供足够的指导、同时实际执行审计程序的审计人员的专业素质和技能也较为缺乏。王如燕（2007）对风险导向审计模型进一步外延，在审计风险模型中加入了环境绩效的因素。李莫愁（2013）探讨了风险导向审计模型与注册会计师风险敏感性之间的关系，通过实证研究发现包括风险导向审计原则的新审计准则的实施，对除了四大等大型会计师事务所外的广大中小会计师事务所注册会计师风险敏感性的显著提高起到了重要作用。进入21世纪以后，各类由经营风险导致的审计失败案例层出不穷，注册会计师和研究人员开始对风险导向审计模式的相关研究保持高度关注，我国风险导向审计的实际推广依然处于初始的发展阶段。1.3关于制药企业审计风险的相关研究我国现阶段关于制药企业审计风险方面的相关研究主要集中在医药制造行业上市公司的财务造假情况，对医药制造行业上市公司审计风险的探索较少。现在该领域主流的观点是医药制造行业的特征较明显，出现财务造假现象的概率更大，因此该行业具有较高的审计风险。外国学者（1999）年提出观点注册会计师在审计实务中应该根据被审计单位所处的行业将实务进行类别上的区分，这代表审计不是一成不变的，不同行业的审计实务有不同的特点和要求。注册会计师需要提高专业知识水平，针对不同行业的特点，对应性的设计和执行审计程序。基于此观点，在对制药行业执行审计的过程中需要更进一步关注制药行业的特征，专攻领域为对医药制造行业的上市公司执行审计的注册会计师，相比于其他注册会计师通常对该领域的相关专业知识更为了解，在执行审计的过程中更容易做出适当的判断，改善审计质量、降低该行业的审计风险。Palmorse（2005）研究发现，会计师事务所相关的审计质量控制体系的完善和成熟程度，会对医药制造上市公司等专业性较强的审计对象的审计风险产生较大的影响。基于风险导向审计模型，注册会计师在指定审计计划的时候应该将更多的审计资源和经验更加丰富的人员分配到难度更大的项目里。但由于会计师事务所完全理性经济人的实质，在实际操作的过程中，负责人会考虑成本和时间等影响收益的因素。甚至出现了初级审计人员被分配到与其能力不符的困难任务的情况。其专业能力和行业特有的相关知识的不足，都会对审计风险产生影响。我国学者在制药行业审计风险方面也进行了研究，金文颖（2008）通过研究发现，目前国内审计人员在对被审计单位执行审计程序的时候，存在的最严重的问题是注册会计师对被审计单位的异常数据持有的关注度较低，在审计实务中局限于说服力较弱的审计证据，而不愿意以提高审计成本为代价获取充分适当的审计证据。这些问题的存在，造成了近年来频发的审计失败甚至是审计舞弊的案例。冯明磊先生（2011）提出，在会计师事务所对医药上市公司执行的审计业务的时候发现，医药上市公司的成本控制通常存在严重缺陷，因为原料药、医药中间体、成品药等药品的质量有很高的要求，而且因其特性有一定的时效性，极其容易产生存货计价的不准确，导致虚增资产的情况可能出现，进而对审计风险产生影响。罗廷明先生（2012）提出，通常来说在对制药行业执行审计业务的时候，在使用与其他行业审计实务相同的传统审计方法的同时，也要随时保持对公司经营的内外部环境的观察，在审计方法上要主动结合各种细化的审计方法如抽样。邪永梅（2017）研究发现，我国注册会计师在对制药行业执行审计的过程中，存在无法突出审计重点的问题，这种背景下发布的审计报告往往不能满足财务报表信息使用者的需求。基于这种现状，邪永梅对医药制造行业上市公司执行的审计实务制定了四点工作重点，包括：提高对被审计单位战略性决策执行的审计程序的关注程度，重视对被审计单位产能重组执行的审计程序，细化审计实务中的信息使用，加强生产控制方面的审计力度。同年黄阳也提出观点，不同的行业有不同的特点，这导致审计人员对医药上市公司设计和执行审计程序的时候需要针对该行业的特点保持区别于其他行业的关注点，为了实现审计目标审计人员要有医药制造行业的相关审计经验。但是现阶段会计师事务所在医药制造行业的审计业务中存在严重的人力资源分配缺陷，进而影响力审计风险。景琦（2017）指出，为了有效控制医药制造行业的相关审计风险，注册会计师需要侧重注意该行业的重要领域，在考虑审计程序的设计和实施以及审计范围的时候不能一味的按照固有的审计流程进行，而是要在充分分析被审计单位的状况后进行针对性的改进。冯苗（2018）提出了医药制造行业容易受政策影响的观点。我国政府