会计实务：发票管理中的几个特殊问题

发票管理中的几个特殊问题随着社会主义市场经济的建立健全，社会商品流通范围的不断扩大，发票在社会经济活动中，特别是在财务管理及税收征管中的重要性日益显现。但目前广大纳税人和基层国税机关在发票使用和和管理工作中，仍存在不少理论和制度方面的空白点，不仅影响了发票的使用效率，不利于纳税人充分利用发票降低经营风险，而且不利于基层国税机关的规范执法，有效提升纳税服务水平。为此本文拟对实践中发现的几个发票管理问题，谈一些粗浅的看法。

一、用于所得税税前扣除凭据的发票抬头不统一问题

2007年3月16日公布的《中华人民共和国企业所得税法》第八条规定：“企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除”。但企业所得税法及其实施条例都未对扣除项目使用什么样式的凭据，发票抬头如何开具做出具体规定，基层国税机关在实际工作中通常以是否取得发票、发票抬头是否是该企业名称，作为是否予以税前扣除的标准。由于企业经济活动中有不少业务，在实际开展过程中是以员工为活动主体的，由员工实施企业交办的各项工作任务，从事具体的经济活动，并取得只记载有员工信息，而无企业信息的发票，大部分企业将这类发票直接作为税前扣除项目凭据。如因公出差交通费，员工购买的飞机票、意外保险等，只有员工个人的名字，而无企业信息；又如企业招聘员工，聘请专家、顾问等，承担对方来回差旅费用，飞机票等是个人的名字。大部分企业均会将上述记载有个人信息，且与企业取得收入相关的支出，视为“取得收入有关的、合理支出”，在税前予以列支。

对于上述性质的发票，能否全额在所得税前列支，国税机关内部是有不同意见的。有的认为只要企业能够证明支出属于“取得收入有关的、合理支出”，就应当按照企业所得税法第八条的规定，予以税前扣除；而有的则认为企业证明毕竟是一种自制证据，其证明力不如外部证据有力，可信度较低。且未记载企业信息的发票所反映的费用支出是否与企业应税收入相关是存在疑问的，加之法律、法规无明确规定该类发票可以作为税前列支的凭据，因此不予税前列支。

基层国税干部的不同理解，必然导致税收执法尺度的宽严不济，不仅不利于营造公平、合理的税收法制环境，而且人为扩大税务人员自由裁量空间。对于上述情况，寄希望于制度的明确规定，显然是不现实的。因此针对上述发票抬头为个人、但可能与企业取得收入相关的支出，笔者认为应当在积极向上级国税机关报告的同时，在一定区域、由一定层级按照个案分析，实事求是的原则，规范基层国税人员执法行为，以利纳税人执行。如对于员工出差购买的飞机票、意外保险等，有关凭证中是员工个人的名字的，必须系本公司员工，且出差有企业有关部门授权或委派的，才能予以税前扣除，否则不予税前扣除；出差住宿费的发票抬头为个人的一律不予税前扣除，住宿发票抬头是企业名称的，可以税前扣除；企业发放符合标准的住房补贴，特别是外籍个人，根据员工提交的标有承租单位名称的发票予以税前扣除；企业招聘员工，聘请专家、顾问等，承担对方来回差旅费用，因费用发生的当时，对方尚不是本公司员工，相关费用不应予以税前列支。

二、发票丢失后续入账合法凭证的取得不规范问题

对于增值税专用发票和机动车销售发票丢失后续入账合法凭证取得问题，《国家税务总局关于修订《增值税专用发票使用规定》的通知》（国税发[2006]156号）和《国家税务总局关于消费者丢失机动车销售发票处理问题的批复》（国税函[2006]227号）文件以此已做出较为明确、具体的规定，但其他普通发票遗失无相应规范性文件明确，只能适用《中华人民共和国发票管理办法》及其实施细则的规定。上述政策，对于发票丢失后纳税人应当如何向主管国税机关提出申请、国税机关如何处罚都有较为明确的规定，但对处理、处罚后，纳税人如何重新取得能够进行税前扣除的合法凭证无相应规定，造成企业在实际操作中的迷惑和基层国税干部的茫然。

在实际操作中，当纳税人发票丢失后，向国税机关咨询时，主管国税人员也因政策规定的模糊，而不知如何回答。实践中纳税人会凭开票方提供的发票存根联或记账联的复印件，并请开票方在复印件上注明“此件是我单位提供，与原件相符”字样，加盖开票方公章或发票专用章后作为原始凭证。但是基层国税人员仅将其视为内部自制凭证，在所得税汇缴时仍按“非法凭证”予以纳税调增，全额缴纳所得税，为此纳税人非常不理解，认为国税机关既不帮助企业解决实际困难，又加重了企业负担。

针对这种情况，基层国税机关建议对于发票丢失后续入账合法凭证，应区分不同情况，采取不同措施：如果纳税人丢失国税机关代开的普通发票，应当在接受国税机关的处理、处罚后，凭该发票的完税凭证向国税机关申请重新开具，国税机关重新开具发票时应在备注栏或空白地方填写丢失发票的取得单位、字轨、金额、编码、号码及丢失发票对应的完税凭证号码，记账时附上丢失发票的其他联次作为合法入账凭证，不再补税。不能出示该发票的完税凭证而申请重新开具发票的，一律按规定补税。

开具发票的一方丢失已填开的发票联，应当在接受国税机关的处理、处罚后，重新开具发票交对方入账。重新开具发票时应在备注栏或空白地方填写丢失发票的取得单位、字轨、金额、编码及号码，开具时附上丢失发票的其他联次作为合法开具依据。

取得发票的一方丢失已填开的发票联，应当在接受国税机关的处理、处罚后，要求开具发票方提供所丢失发票的存根联或记账联复印件，经开具发票方主管国税机关审核后作为合法凭证入账，一律不得要求开票方重复开具发票。

三、由定额发票发售模式带来的管理难问题

根据《江苏省国家税务局江苏省地方税务局关于印发的通知》(苏国税发[2007]27号)第十六条规定：“对销售（营业）额未达到起征点的个体工商户，可以申请领购定额发票或手填式限额百元版发票，也可以向主管税务机关申请代开普通发票。”第十七条规定：“?对经核定未达到起征点的个体工商户，其当月实际销售（营业）额未超过起征点的，其当月开具发票的销售（营业）额不征税”。全省国税系统自2007年1月1日起，对于实行定期定额征收的个体工商户（以下简称个体双定户）所使用的发票及相应税款征收方式，由“票、定分离”定额发票发售模式，转变为“票定合一”的定额发票发售方式。两种模式的最大区别是个体双定户在按月缴纳税款后，领购定额发票时是否还需就领购的定额发票金额再缴一次税收。在新模式下只要个体双定户履行纳税义务后，即可向主管国税机关申请无偿领购不超过其月核定计税营业额的定额发票，即便是不达起征点个体双定户，其也能在享受不达起征点税收优惠不纳税的情况下，无偿取得不超过其月核定营业额的定额发票。

新的定额发票发售模式，事实上使个体双定户获得一个“套利”空间，因为无论其是否需要发票，只要缴纳税款即享有无偿领购发票的权利，而取得发票后对其经营的便利性，是显而易见的，加之不少纳税人抱着即使当月经营不需要，也要“以丰补欠”在经营淡季“囤积”一些，旺季时也不用再受制于“人”念头，积极申领定额发票。对于不达起征点的纳税人更是如此，不用缴税，反而能够无偿取得发票，其“套利”效益更是可观。反观基层国税机关人力、物力却无法全面监管纳税人发票规范使用。在上述因素的共同作用下，大量定额发票从国税机关流向个体双定户手中且在纳税人手中沉淀下来，进一步恶化了定额发票使用环境，相当数量个体双定户存在非法转借、倒买、倒卖定额发票等发票违法违规行为，虽然国税机关加大打击力度，但仍无法从根本上杜绝各类定额发票违法行为的发生。

针对这种情况，笔者认为应当采取如下措施加以完善：一是完善现行制度，明确规定不达起征点纳税人不得领购定额发票，其使用发票的正常需求，可通过主管国税机关代开发票予以解决；二是严格执行发票验旧购新制度，必须在纳税人提交上月领购定额发票存根联的前提下，才能发售本月定额发票；三、严格执行核准人员购领发票制度，只有发票准购证上标明的人员，持本人身份证明和相应购票申请资料，才能领购相应的定额发票，防止少数人员代领、囤积定额发票；四是推行定额发票领购签章制度，凡是领购定额发票的纳税人，必须在领购的定额发票上加盖本人的发票专用章，借此不仅增加转借的难度，而且利于基层国税机关在发现违章发票时，迅速确定违章发票相应涉及人员；五是加大打击力度，凡是在检查中发现的涉及定额发票违法、违章行为的，主管国税机关必须给予五千元以上的罚款，同时定期或不定期组织以定额发票为重点的普通发票检查，加大日常管理力度；六是加快网络发票开发进度，利用现代信息技术，推行在线开票系统，实行网上配号、在线开