营改增政策解读

小规模纳税人营改增试点相关政策与实务操作解读第二税务分局2012.9.20第一部分政策解读◆政策介绍◆一般纳税人与小规模纳税人◆税率与征收率◆销售额◆混合经营第二部分实务操作◆税务登记◆发票领购◆申报表填写◆差额征税◆会计核算◆

其他事项

培训内容

交通运输业：陆路运输服务、水路运输服务、航空运输服务、管道运输服务现代服务业：研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、有形动产租赁服务、鉴证咨询服务

营业税改增值税范围

根据财税[2011]111号、财税[2012]71号文件，下列省市逐步进行应税服务的营业税改征增值税试点。试点地区试点行业时间安排：试点地区开始时间上海市2012年1月1日北京市2012年9月1日江苏省、安徽省2012年10月1日福建省（含厦门市）、广东省（含深圳市）2012年11月1日天津市、浙江省（含宁波市）、湖北省2012年12月1日

第一部分政策解读

◆在中华人民共和国境内（以下称境内）提供交通运输业和部分现代服务业服务（以下称应税服务）的单位和个人，为增值税纳税人。纳税人提供应税服务，应当缴纳增值税，不再缴纳营业税。◆单位以承包、承租、挂靠方式经营的，承包人、承租人、挂靠人（以下称承包人）以发包人、出租人、被挂靠人（以下称发包人）名义对外经营并由发包人承担相关法律责任的，以该发包人为纳税人。否则，以承包人为纳税人。政策解读—承包承租◆中华人民共和国境外（以下称境外）的单位或者个人在境内提供应税服务，在境内未设有经营机构的，以其代理人为增值税扣缴义务人；在境内没有代理人的，以接受方为增值税扣缴义务人。◆在境内提供应税服务，是指应税服务提供方或者接受方在境内。

政策解读——境内应税

下列情形不属于在境内提供应税服务：（一）境外单位或者个人向境内单位或者个人提供完全在境外消费的应税服务。

（二）境外单位或者个人向境内单位或者个人出租完全在境外使用的有形动产。政策解读二一般纳税人和小规模纳税人◆纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人。应税服务的年应征增值税销售额（以下称应税服务年销售额）超过500万的纳税人为一般纳税人，未超过规定标准的纳税人为小规模纳税人。◆小规模纳税人会计核算健全，能够提供准确税务资料的，可以向一楼纳税服务大厅申请一般纳税人资格认定，成为一般纳税人。

会计核算健全，是指能够按照国家统一的会计制度规定设置账簿，根据合法、有效凭证核算。政策解读-一般纳税人与小规模纳税人解读：本条是关于小规模纳税人申请一般纳税人资格认定的具体的要求如下：应税服务年销售额未超过500万元以及新开业的纳税人，提出申请并且同时符合下列条件的纳税人：a、有固定的生产经营场所；b、能够按照国家统一的会计制度规定设置账簿，根据合法、有效凭证核算，能够提供准确税务资料。政策解读-一般纳税人与小规模纳税人◆符合一般纳税人条件的纳税人应当向主管税务机关申请一般纳税人资格认定。

除国家税务总局另有规定外，一经认定为一般纳税人后，不得转为小规模纳税人。◆小规模纳税人提供应税服务适用简易计税方法计税。政策解读-一般纳税人与小规模纳税人◆境外单位或者个人在境内提供应税服务，在境内未设有经营机构的，扣缴义务人按照下列公式计算应扣缴税额：应扣缴税额=接受方支付的价款÷（1+税率）×税率

解读：

①如果接受应税服务方支付的价款为含税价格，在计算应扣缴税额时，应转换为不含税价格；②在计算应扣缴税款时使用的税率应当为应税服务的适用税率，不须区分接受服务方是增值税一般纳税人或者小规模纳税人。政策解读-境外单位扣缴◆增值税税率：（一）提供有形动产租赁服务，税率为17%。（二）提供交通运输业服务，税率为11%。（三）提供现代服务业服务（有形动产租赁服务除外），税率为6%。

三税率和征收率解读：本条中适用6%税率的部分现代服务业服务包括：研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、鉴证咨询服务。

◆财政部和国家税务总局规定的应税服务（国际运输、境外提供研发），税率为零。

◆增值税征收率为3%。

小规模纳税人适用的征收率为3%政策解读-税率和征收率四销售额的确定◆简易计税方法的销售额不包括其应纳税额，纳税人采用销售额和应纳税额合并定价方法的，按照下列公式计算销售额：销售额＝含税销售额÷（1＋征收率）

◆销售额，是指纳税人提供应税服务取得的全部价款和价外费用。价外费用，是指价外收取的各种性质的价外收费，但不包括代为收取的政府性基金或者行政事业性收费。

政策解读-销售额的确定

a、试点纳税人提供应税服务，支付给非试点纳税人：文件规定，试点纳税人提供应税服务，按照国家有关营业税政策规定差额征收营业税的，允许其以取得的全部价款和价外费用，扣除支付给非试点纳税人（指试点地区不按照试点实施办法缴纳增值税的纳税人和非试点地区的纳税人）价款后的余额为销售额。但是需要注意的是，其支付给非试点纳税人价款中，不包括已抵扣进项税额的货物、加工修理修配劳务的价款。政策解读-销售额的确定b、试点纳税人中的小规模纳税人提供交通运输业服务和国际货物运输代理服务，支付给其他试点纳税人：文件规定，试点纳税人中的小规模纳税人提供交通运输业服务和国际货物运输代理服务，按照有关营业税政策规定差额征收营业税的，其支付给试点纳税人的价款，允许从其取得的全部价款和价外费用中扣除。政策解读-销售额的确定试点纳税人取得的在2012年1月1日以前开具的符合国家有关营业税差额征税规定、且在2012年1月1日前未扣除的合法有效凭证，也可扣减销售额。试点纳税人从全部价款和价外费用中扣除价款，应取得符合法律、行政法规和国家税务总局有关规定的凭证。否则不得扣除。销售额扣除凭证具体包括：政策解读-销售额的确定

a、支付给境内单位或者个人的款项，且该单位或者个人发生的行为属于营业税或者增值税征收范围的，以该单位或者个人开具的发票为合法有效凭证。b、支付的行政事业性收费或者政府性基金，以开具的财政票据为合法有效凭证。c、支付给境外单位或者个人的款项，以该单位或者个人的外汇支付凭证、签收单据为合法有效凭证，税务机关对签收单据有疑义的，可以要求其提供境外公证机构的确认证明。政策解读-销售额的确定

五

混业、兼营、混合销售◆纳税人提供适用不同税率或者征税率的应税服务，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额；未分别核算销售额的，从高适用税率。◆纳税人兼营营业税应税项目的，应分别核算应税服务的销售额和营业税应税项目的营业额；未分别核算的，由主管税务机关核定应税服务的销售额。◆混合销售：

原增值税和营业税政策中对于混合销售的规定是一致的，即一项销售行为如果既涉及货物又涉及营业税应税劳务，为混合销售行为。

政策解读-收入确认时间◆增值税纳税义务发生时间为：（一）纳税人提供应税服务并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。（二）纳税人提供有形动产租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。

（三）纳税人发生视同提供应税服务的，其纳税义务发生时间为应税服务完成的当天。

（四）增值税扣缴义务发生时间为纳税人增值税纳税义务发生的当天。政策解读-收入确认时间政策解读-收入确认案例试点地区甲企业2012年10月5日为乙企业提供了一项咨询服务，合同价款200万元，合同约定2012年10月10日乙企业付款50万元，但实际到2012年11月7日才付。虽然该企业收到款项的时间是11月7日，但由于其10月5日开始提供咨询劳务，并约定10月10日付款50万元，根据规定无论约定的付款日期当天是否付款，所以50万元的纳税义务发生时间应为10月10日，而非11月7日。试点地区甲企业2012年12月6日为丙企业提供了一项咨询服务，合同价款200万元，合同约定2013年1月6日乙企业付款200万元，2012年12月25日甲企业已就此项业务开具发票寄交乙企业索取货款，所以纳税义务发生时间应为2012年12月25日，而不是2013年1月6日。◆增值税的纳税期限纳税人以1个月或者1个季度为1个纳税期的，自期满之日起15日内申报纳税。扣缴义务人解缴税款的期限，按照前两款规定执行。每月15号前申报增值税，遇法定节假日顺延。提醒：1、建议提前申报；2、税务登记信息六政策解读-申报时间七政策解读-出口应税服务零税率与免税为了鼓励服务出口，国家对部分出口应税服务项目实行零税率或免税政策。1、出口应税服务零税率的项目（1）国际运输服务(2）试点地区的单位和个人适用增值税零税率，以水路运输方式提供国际运输服务的，应当取得《国际船舶运输经营许可证》；以陆路运输方式提供国际运输服务的，应当取得《道路运输经营许可证》和《国际汽车运输行车许可证》，且《道路运输经营许可证》的经营范围应当包括“国际运输”；以航空运输方式提供国际运输服务的，应当取得《公共航空运输企业经营许可证》且其经营范围应当包括“国际航空客货邮运输业务”。（3）向境外单位提供的设计服务，不包括对境内不动产提供的设计服务。政策解读-出口应税服务零税率与免税2、出口应税服务免税的项目试点地区的单位和个人提供的下列应税服务免征增值税。（1）工程、矿产资源在境外的工程勘察勘探服务。（2）会议展览地点在境外的会议展览服务。（3）存储地点在境外的仓储服务。（4）标的物在境外使用的有形动产租赁服务。（5）符合本通知第一条第（一）项规定但不符合第一条第（二）项规定条件的国际运输服务。（6）向境外单位提供的下列应税服务：

1.技术转让服务、技术咨询服务、合同能源管理服务、软件服务、电路设计及测试服务、信息系统服务、业务流程管理服务、商标著作权转让服务、知识产权服务、物流辅助服务（仓储服务除外）、认证服务、鉴证服务、咨询服务。但不包括：合同标的物在境内的合同能源管理服务，对境内货物或不动产的认证服务、鉴证服务和咨询服务。

2.广告投放地在境外的广告服务。第二部分实务操作一《增值税纳税申报表（适用于增值税小规模纳税人）》本申报表适用于增值税小规模纳税人（以下简称纳税人）填报。纳税人销售使用过的固定资产、销售免税货物、提供免税劳务、提供免税服务的，也使用本表。本表“应税货物及劳务”与“应税服务”各项目应分别填写，不得并计算。应税服务有扣除项目的纳税人，应填报本表附列资料。操作实务——申报表填报一、计税依据项

目栏次本期数本年累计应税货物及劳务应税服务应税货物及劳务应税

服务（一）应征增值税不含税销售额1

税务机关代开的增值税专用发

票不含税销售额2

税控器具开具的普通发票不含

税销售额3

（二）销售使用过的应税固定资产不

含税销售额4（4≥5）

——

——其中：税控器具开具的普通发票不含

税销售额5

——

——（三）免税销售额6（6≥7）

其中：税控器具开具的普通发票销售

额7

（四）出口免税销售额8（8≥9）

其中：税控器具开具的普通发票销售

额9

二、税款计算本期应纳税额10

本期应纳税额减征额11

应纳税额合计12=10-11

本期预缴税额13

————本期应补（退）税额14=12-13

————

小规模纳税人有差额征收项目的，需填写《增值税纳税申报表（适用于小规模纳税人）附列资料》应税服务扣除额计算期初余额本期发生额本期扣除额期末余额123（3≤1＋2之和，且3≤5）4＝1＋2－3

应税服务计税销售额计算全部含税收入本期扣除额含税销售额不含税销售额56=37＝5－68＝7÷1.03操作实务——申报表填报

1、应当认定（必须认定）：

（1）试点纳税人年应税服务销售额超过500万元（>500万元）的，应当向一楼纳税服务大厅申请一般纳税人资格认定。（2）试点开始前，2011年7月至2012年6月期间“应税服务年销售额”超过500万元（>500万元）的纳税人为增值税一般纳税人。应税服务年销售额＝2011年7月至2012年6月期间“应税服务营业额合计”÷（1+3％），即应税服务营业额合计为超过515万元（>515万元）

二操作实务—一般纳税人（3）应税服务年销售额，是指试点纳税人在连续不超过12个月的经营期内，提供交通运输业和部分现代服务业服务的累计销售额，含免税、减税、即征即退、出口零税率销售额。差额征收的试点纳税人，其应税服务年销售额按未扣除之前的销售额计算。注：纳税人同时兼有增值税应税货物、劳务，总的原则是对增值税应税货物和劳务销售额，以及应税服务销售额分别计算确定是否超标。操作实务—一般纳税人2、可以认定：

应税服务年销售额未超过500万元以及新开业的试点纳税人,可以向一楼纳税服务大厅申请一般纳税人资格认定。提出申请并且同时符合下列条件的试点纳税人，主管税务机关应当为其办理一般纳税人资格认定：（1）有固定的生产经营场所；（2）能够按照国家统一的会计制度规定设置账簿，根据合法、有效凭证核算，能够提供准确税务资料。操作实务—一般纳税人操作实务—一般纳税人3、不认定：应税服务年销售额超过规定标准，但不认定一般纳税人的情形：应税服务年销售额超过规定标准的其他个人；（“其他个人”是指自然人。）操作实务—一般纳税人4、可选择按照小规模纳税人纳税：对提供应税服务的年销售额超过500万元的下列试点纳税人可不办理一般纳税人资格认定：（1）选择按照小规模纳税人纳税的行政单位、事业单位、军事单位、社会团体及其他单位（统称为非企业性单位）。（2）选择按照小规模纳税人纳税的不经常发生应税行为的企业。（3）选择按照小规模纳税人纳税的个体工商户。注:年销售额未超过500万元的原公路、内河货物运输业自开票纳税人可不申请认定一般纳税人。◆简易计税方法的应纳税额，是指按照销售额和增值税征收率计算的增值税额，不得抵扣进项税额。

◆小规模纳税人提供应税服务适用简易计税方法计税。三操作实务—简易计税办法◆试点纳税人提供应税服务，按照国家有关营业税政策规定差额征收营业税的，允许其以取得的全部价款和价外费用，扣除支付给非试点纳税人（指试点地区不按照《试点实施办法》缴纳增值税的纳税人和非试点地区的纳税人）价款后的余额为销售额（不包括已抵扣进项税额的货物、加工修理修配劳务的价款）。◆试点纳税人中的小规模纳税人提供交通运输业服务和国际货物运输代理服务，按照国家有关营业税政策规定差额征收营业税的，其支付给试点纳税人的价款，也允许从其取得的全部价款和价外费用中扣除。四操作实务—差额征收类型提供的应税服务销售额（含税）支付给其他单位或个人的价款（含税）是否允许扣除计税销售额支付给试点纳税人支付给非试点纳税人1234一般规定除交通运输业和国际货运代理服务以外的其他应税服务取得的全部价款和价外费用不允许允许(1-3)/(100%+征收率)交通运输业服务取得的全部价款和价外费用允许允许(1-2-3)/(100%+征收率)特殊规定国际货运代理服务取得的全部价款和价外费用允许允许(1-2-3)/(100%+征收率)操作实务—差额征收——小规模纳税人3、试点纳税人从全部价款和价外费用中扣除价款，应当取得符合法律、行政法规和国家税务总局有关规定的凭证。否则，不得扣除。上述凭证在之前已经列举。操作实务—差额征收4、增值税差额征税应税服务项目简单介绍：（1）交通运输业服务（2）试点物流承揽的仓储业务（3）勘察设计单位承担的勘察设计劳务（4）有形动产融资租赁经中国人民银行、外经贸部和国家经贸委批准经营融资租赁业务的单位从事融资租赁业务的，以其向承租者收取的全部价款和价外费用（包括残值）减除出租方承担的出租货物的实际成本后的余额为营业额。操作实务—差额征收（5）代理业①知识产权代理②广告代理：从事广告代理业务的，以其全部收入减去支付给其他广告公司或广告发布者（包括媒体、载体）的广告发布费后的余额为营业额。③货物运输代理④船舶代理服务⑤无船承运业务⑥包机业务⑦代理报关业务操作实务—差额征收5、差额征收核算要求（1）纳税人兼有多项差额征税应税服务经营的，应根据适用的差额征税政策按具体应税服务项目、免税和免抵退税应税服务项目分别核算含税销售额、扣除项目金额和计税销售额。（2）需分别核算的上述扣除项目金额包括：期初余额、本期发生额、本期可抵减金额、本期实际抵减金额和期末余额。操作实务—差额征收6、当期扣除支付给其他单位或个人价款的规定（1）当期发生属于规定扣除项目支付给其他单位或个人的价款，除有形动产融资租赁外，可以全部计入当期允许扣除项目申报扣除。当期允许扣除的支付给其他单位或个人的价款=上期转入本期允许扣除的支付给其他单位或个人的价款余额＋本期发生的允许扣除的支付给其他单位或个人的价款操作实务—差额征收（2）当期允许扣除的支付给其他单位或个人的价款小于等于当期取得的全部含税价款和价外费用的，当期实际扣除的价款为当期允许扣除的支付给其他单位或个人的价款。（3）当期允许扣除的支付给其他单位或个人的价款大于当期取得的全部含税价款和价外费用的，当期实际扣除的价款为当期取得的全部含税价款和价外费用。不足扣除的支付给其他单位或个人的价款可以转到下期继续扣除。操作实务—差额征收（1）试点纳税人按照规定继续缴纳营业税的有形动产租赁服务，不适用上述规定。（2）试点纳税人提供应税服务在2011年底前已缴纳营业税，试点实施之日因发生退款减除营业额的，应当向主管税务机关申请退还已缴纳的营业税。（3）试点纳税人试点实施之日前提供的应税服务，因税收检查等原因需要补缴税款的，应按照现行营业税政策规定补缴营业税。操作实务—差额征收操作实务——差额征收◆小规模纳税人差额征税会计处理小规模纳税人提供应税服务，试点期间按照营业税改征增值税有关规定允许从销售额中扣除其支付给非试点纳税人价款的，按规定扣减销售额而减少的应交增值税应直接冲减“应交税费——应交增值税”科目。操作实务——差额征收企业接受应税服务时，按规定允许扣减销售额而减少的应交增值税，借记“应交税费——应交增值税”科目，按实际支付或应付的金额与上述增值税额的差额，借记“主营业务成本”等科目，按实际支付或应付的金额，贷记“银行存款”、“应付账款”等科目。对于期末一次性进行账务处理的企业，期末，按规定当期允许扣减销售额而减少的应交增值税，借记“应交税费——应交增值税”科目，贷记“主营业务成本”等科目。操作实务操作实务—差额征收案例【案例】无锡某国际货运代理企业D公司（小规模纳税人）2012年7月为生产企业甲公司提供国际货物代理服务，甲公司支付给D公司代理费5万元，同时D公司支付试点地区E公司运输费用1万元，取得运输发票。D公司差额纳税会计处理如下：Ⅰ.D公司为甲公司提供应税服务借：银行存款50000.00贷：主营业务收入48543.69应交税金——应交增值税1456.31操作实务——差额征收案例Ⅱ.D公司接受E公司提供的服务借：主营业务成本9708.74应交税金——应交增值税291.26贷：应付账款——E公司10000（实务操作P100数字错误）◆下列项目免征增值税（1）个人转让著作权。（2）残疾人个人提供应税服务。（3）航空公司提供飞机播洒农药服务。（4）试点纳税人提供技术转让、技术开发和与之相关的技术咨询、技术服务。（免税证明）五操作实务—减免税规定（5）符合条件的节能服务公司实施合同能源管理项目中提供的应税服务。（6）自2012年1月1日起至2013年12月31日，注册在试点地区的企业从事离岸服务外包业务中提供的应税服务。（7）台湾航运公司从事海峡两岸海上直航业务在大陆取得的运输收入。（8）台湾航空公司从事海峡两岸空中直航业务在大陆取得的运输收入。操作实务—减免税规定（9）美国ABS船级社在非营利宗旨不变、中国船级社在美国享受同等免税待遇的前提下，在中国境内提供的船检服务。（10）随军家属就业。（11）军队转业干部就业。（12）城镇退役士兵就业。（13）失业人员就业操作实务—减免税规定六操作实务—税务登记为简化手续，对不同情形的试点纳税人办理税务登记的要求，分别规定如下：1、地税已移交名单，地税机关已向国税机关移交的试点纳税人的税务登记信息，由主管国税机关根据《调查核实确认表》的相关内容进行调查核实，试点纳税人需要对相关信息进行确认，并可于9月25日起向主管国税机关领取税务登记证件（属于国地、税局共管户的无需领取）。经与地税部门协商，属于营改增范围的纳税人，其设立税务登记参照国地税共管户办理，实行国地税联合办证。9月30日前登记的以目前营业税业务（包括营改增业务）为主的纳税人，企业所得税仍由地税机关管辖；10月1日以后登记的以营改增业务为主的纳税人，企业所得税由国税机关管辖。操作实务—管辖划分七操作实务——普通发票领购与代开

1、购票日期：试点纳税人可以从9月25日起到主管国税机关办税服务厅领购国税监制发票，但须在10月1日起开具使用（园区局9月10号已开始发售）。10月1日起地税机关不再发售用于试点相关行业（项目）的发票，向一楼纳税服务大厅办理发票领购手续，9.30-10.2也可以领购，我们将安排专人加班。操作实务——普通发票领购与代开3、普通发票开具方式：试点纳税人可以自行选择所购国税监制普通发票的开具方式，有以下几种方式进行选择：（1）通用机打平推式发票可以通过“网络开具发票系统”、“试点纳税人普通发票打印软件”（国税票种开具功能模块）、企业自有软件等方式开具。

（2）通用机打卷式发票可以通过原税控收款机或其他开具器具等方式开具。操作实务——普通发票领购与代开

4、试点纳税人继续使用企业自有开票软件的，应在使用前及时修改软件，保证能够自行录入领购发票号码信息，在不与国税机关联网的情形下能够正常开具，开票信息暂不须报国税、地税机关。5、出租车行业试点纳税人可以继续使用原有计价器等开具器具使用国税监制通用机打卷式发票。6、试点纳税人需要使用冠名普通发票的，从2012年9月份起，可以向主管国税机关申请印制冠名发票。操作实务——普通发票领购与代开试点纳税人领购发票时，应当持税务登记证副本、《发票领购簿》及主管国税机关要求的其他资料，向主管国税机关办理发票领购手续。试点纳税人初次到主管国税机关领购国税监制发票时，同时，提供发票专用章的印模，可领购国税机关的《发票领购簿》。八操作实务——代开专用发票三、代开专用发票小规模纳税人可以向一楼纳税服务大厅申请代开增值税专用发票或货物运输业增值税专用发票，税率为3%。（一）适用范围小规模纳税人提供应税销售、劳务、服务等，接受方索取增值税专用发票的，可以向一楼纳税服