《会计师事务所审计失败原因及应对措施的案例分析-以北京兴华审计新绿股份为例》14000字（论文）

会计师事务所审计失败原因及应对措施的案例分析—以北京兴华审计新绿股份为例目录TOC\o"1-3"\h\u28713摘要 19296关键词 126924前言 28779一、相关概念介绍 27429（一）审计失败的概念 227522（二）审计失败的特征 2289911.连续审计的审计风险较高 2176292.本地事务所审计失败更常见 3128513.大型事务所审计失败影响更大 3116704.财务舞弊易导致审计失败 315725二、新绿股份审计失败案例概述 425431（一）案例概况 479311.兴华事务所概况 468752.新绿股份概况 413828（二）案例回顾 598871.案情回顾 58292.舞弊手段分析 617410三、新绿股份审计失败具体原因分析 96146（一）注册会计师层面 9190821.未保持应有的职业谨慎 948762.专业胜任能力不足 1056693.缺乏审计独立性 1016426（二）会计师事务所层面 1032321.承接业务不谨慎 10231362.风险评估程序执行不当 11244903.行业内部恶性竞争 11113514.人力资源管理不完善 1230751（三）市场监管层面 12268911.证监会处罚力度不足 1272752.新三板法律不健全 1210001四、企业审计失败防范对策 1313123（一）注册会计师层面 13314711.执行严格的风险评估程序 13197312.提升专业胜任能力 13208303.保持职业怀疑态度 1412741（二）会计师事务所层面 14287811.完善事务所业务承接制度 14240112.加强审计业务质量控制 14324743.完善事务所人力资源管理制度 1528833（三）市场监管层面 15110411.健全证券市场奖惩制度 15245992.加强行业监管 166154结论 167965参考文献 16摘要：伴随我国经济的发展，我国证券市场发展迅猛。2013年，新三板作为我国中小企业股份转让系统有限公司成立，近年来迅速发展，为中小型企业融资提供更多的选择。然而2017年市场开始遇冷，暴露出许多问题，审计失败现象屡见不鲜，如银都传媒、参仙源等等。审计人员作为证券市场的“经济警察”，有责任维护证券市场的秩序。本文以新绿股份审计失败为例，拟以注册会计师视角下对会计师事务所审计失败原因展开分析研究，并给予相应防范建议，为证券市场的健康平稳发展助力。关键词：新绿股份；审计失败；新三板前言2013年，我国成立了全国中小企业股份转让系统有限公司，以此来帮助中小企业获取融资，于年底开始挂牌申请，后被人俗称为“新三板”。新三板是我国重要的资本市场组成部分，其主要目的就是改善中小企业融资环境、促进资本市场转型等等。然而由于新三板市场缺乏市场规范性，外部监管水平低于国内主板市场，促使新三板市场环境错综复杂。二十一世纪以来，各类审计舞弊案件接二连三的被曝光，这一切不仅阻碍了资本市场的稳定发展、干扰了市场秩序，也让社会上的利益相关者对注册会计师产生质疑，我国资本市场危机重重。一、相关概念介绍（一）审计失败的概念对于审计失败的定义，在审计理论发展中，不同的人存在不同的说法，其中得到广泛认可的概念主要分为审计失败过程论和结果论两个派别，因此，对于审计失败的含义还没有统一的解释。具体解释见下表：表SEQ表\*ARABIC1-1审计失败的概念审计失败过程论审计失败结果论审计失败是指被审计单位的财务报表存在信息错误或者确实，而注册会计师在审计业务过程中没有完全遵守注册会计师审计准则执行审计程序，从而未能发现企业的财务舞弊内容，没有纠正财务报表等会计信息中的错误，从而导致出具了不当的审计意见。审计失败是指依据审计结果成功与否判定是否失败，即不论注册会计师在审计业务过程中是否遵守审计准则，仅依靠结果针对存在重大错报风险的财务报表出具了不恰当的审计意见，那么就认定为审计失败。（二）审计失败的特征1.连续审计的审计风险较高连续审计主要是指注册会计师在一个更加连续的基础上所使用的与执行审计相关的一切方法，是关于控制风险连续的所有工作的活动集合体。当前市场环境复杂多变，传统的审计方法无法适应当前的需要，所以需要通过连续审计来获取更有效的信息。我国目前针对连续审计的时间并未明确规定，只规定了对同一被审计单位的签字会计师不能超过五年，然而纵观国内近十年的审计失败的数据，笔者发现连续审计的审计失败率非常高，近92%，比如，正中珠江会计师事务所对康美药业连续审计了十八年，立信事务所与大智慧有长达十年的合作等。这些事务所都进行了超过五年的连续审计，造成这类现象的主要原因是：一方面，与单一的事务所合作，事务所对被审计单位的情况较为了解，便于审计业务的推行，降低成本；另一方面，频繁更换事务所，会使投资者、证监会对该被审计单位产生怀疑。然而在这些理由的背后，随之而来的就会出现被审计单位与事务所关系过密，便于被审计单位进行财务造假，从而导致被审计单位出具了不当的审计意见，审计报告质量低下。2.本地事务所审计失败更常见根据近年来审计失败案例分析中可以看出，审计失败的被审计单位有将近三分之一是与事务所位于同一城市，例如，康美药业、大智慧等审计失败的案件都是本地会计师事务所进行审计的。之所以选择本地事务所，一方面是成本因素，距离较近的事务所年审费用等较低；另一方面，地方政府的经济政策对本地的企业的经济战略或是股份制结构都会产生一定影响，并且行政主体会对相对要求本地事务所在地方内开展业务以实现地方政府的就业、税收等目的。然而客观带来的结果是事务所审计的独立性被削弱，从而很可能诱使被审计单位借助本地事务所各种条件来实现其财务舞弊的目的，审计风险也会增大，从而导致审计失败。3.大型事务所审计失败影响更大从国内外的各大审计失败的案例中，我们不难发现，审计失败并非仅存在于小型会计师事务所中，往往我国大型事务所也容易出现审计失败的现象。这些年的审计失败例子有很多，但要说影响最大的，依旧是美国的安然公司，而为其进行审计的正是国际五大会计师事务所之一的安达信会计师事务所。根据中国注册会计师协会发布的《2020年会计师事务所综合评价千百家信息》，笔者了解到，排名二十的事务所审计失败案件占比为68.42%，排名前三十的事务所审计失败数量占比约为94%。导致此类现象的原因主要是被审计单位在选择事务所时会首先考虑事务所的报价、声誉、规模等因素，对比后最终选择符合被审计单位自身要求的事务所；而相对于上市公司来说，公司本身规模较大，在选择合作伙伴时，也更可能选择大型的事务所合作，通过检测企业的财务报表的质量从而获取更多投资者的信任。大型上市公司与事务所的密切合作涉及影响层面相当广泛，正如安然事件对当时美国的能源行业以及技能市场都产生了巨大冲击。因此，越是大型的事务所审计失败，其产生的影响力越大，无论是投资者的利益还是事务所自身的口碑等等都是一次相当大的考验。4.财务舞弊易导致审计失败审计人员出具不恰当的审计意见从而带来审计失败的主要原因是：被审计单位本身存在财务舞弊行为。根据舞弊三因素理论可知，公司会因为压力、机会、借口等因素，从而进行舞弊，例如为了获取更多投资，公司会基于自利原则采取措施，编制虚假的财务报表，从而增加审计风险，导致审计失败。笔者参考众多文献发现，企业财务舞弊导致审计失败比率几乎在90%以上，再加上我国公司治理监督体系还不够完善，因此，即使审计人员在审计业务过程中严格按照既定流程操作，保持审计独立性，也可能由于企业财务舞弊手段过于隐蔽而导致审计失败。二、新绿股份审计失败案例概述（一）案例概况1.兴华事务所概况北京兴华会计师事务所始建于1992年，总部位于北京，目前拥有公司合伙人共102位，在职员工2000余人，注册会计师650余名。2000年，经财务部批准，成为马施云国际成员所，兴华所从此开始迈入国际审计市场，为多家海外上市公司提供审计服务。2012年，北京兴华荣获上海股权交易中心专业服务机构会员资格。在国内市场，兴华所分别为二十多家上市公司客户提供年审服务以及上市审计服务，同时为近千家新三板公司提供审计业务，新三板业务承接排名位于前三，兴华所多年里都是中国会计师事务所排名前二十的佼佼者。表2-12016年-2020年新华所营业收入及排名年份20162017201820192020排名1616162322营业收入（万元）76055.2468994.0370407.2867387.0374334.15数据来源：中注协网站尽管根据兴华事务所官方网站信息了解，兴华拥有良好的人才资源和企业文化，但该事务所在承接审计业务方面的能力并不成熟。根据中国注册会计师协会发布的《2020年度会计师事务所综合评价分析报告》中，可以发现2018年-2020年间，兴华所被证监会共被给予行政处罚两次，分别是2019年新绿股份财务造假虚增收入和2017年年审林州重机审计失败并于2020年受到行政处罚。表2-22019年至2021年新华所的行政处罚处罚年份审计项目处罚理由处罚方式2019.11新绿股份新三板挂牌审计未勤勉尽责罚款60万，没收业务收入2020.10林州重机2017年年审计未勤勉尽责虚假记载罚款236万，没收业务收入信息来源：中注协网站2.新绿股份概况山东新绿食品有限公司成立于2005年，所属行业为农副加工企业（行业代码：135），在济宁市工商行政管理局登记成立，法人代表人张永胜，实际控制人陈思，初始注册资本为330万元。共拥有注册资本14698.26万，公司董事长陈星拥有最大比例股权，约39.76%。该公司主营业务是牛羊肉养殖、加工与销售等，内部拥有一套完整的产业链。2015年7月更名为“山东新绿食品股份有限公司”，2015年12月在新三板成功挂牌（简称“新绿股份”，代码：834632），开始在全国中小型企业股份转让系统交易。2017年7月，“新绿股份”证券简称改为“ST新绿”。图2-SEQ图\*ARABIC1新绿股份内部股权结构（二）案例回顾1.案情回顾2015年5月，北京兴华接受新绿股份新三板挂牌审计业务，审计费用30万元。在其期间，该事务所针对该公司股份制改革和新三板挂牌申请的财务报表进行审计，并同时出具审计意见。兴华所负责相关的是宜军民和刘丹两位注册会计师会计师，审计期间的业务范围主要是针对新绿股份的股份制改制和申请新三板挂牌申报期间的合并以及母公司的财务报表、股东权益表动表和合并财务报表批注等进行审计。2015年6月，该所出具了无保留意见审计报告，刘丹和宜军民给予了无保留审计意见。图2-SEQ图\*ARABIC2新绿股份案例回顾2016年证监会正式立案开始对新绿股份展开调查，2019年6月，证监会出具了行政处罚决定，表示新绿股份及有关责任人违反证券法律法规并且公布了该公司全部违法事实及调查结果，共处罚款60万，对企业相关责任人陈思、陈星等13位给予警告和罚款处罚，对直接责任人陈思给予终身禁入证券市场处罚。同年业务承接方的兴华所也被证监会调查，并于2019年11月发布了针对北京兴华所的行政出发决定。有关注册会计师（刘丹、宜军民等人）在审计过程中未能够勤勉尽责，导致审计程序不当，属于直接责任人，被予以警告和罚款处罚，并对事务所处以没收业务收入以及罚没业务收入两倍的罚款处罚。2.舞弊手段分析根据证监会的调查取证，新绿股份提交的2015年新三板挂牌申报文件存在大量的虚假记录。具体包含：（1）虚增内部财务状况为了成功在新三板市场挂牌，新绿股份实际控制人陈思长期代理董事长职责，策划安排了2013年至2015年的财务造假，并为之编写了名为《泗水上市工作流程交接报告》（以下简称：交接报告）的造假指南，里面详细记录了各方面的造假手段，相关员工直接根据该报告进行造假活动。造假的第一步：虚增营业收入。从2013年开始，在陈思的亲自指导下，会计部门计算无法完成的盈利金额以及需要虚增的收入金额，然后公司内部人员根据陈思的交接报告行动，使用特定的银行账户进行业务交易，每月结束后，公司对财务人员虚增交易完成情况进行月度考核。与此同时，公司内部私设三套账，具体包含税务账、上市账、内账，并由南北两厂的财务人员来负责核算，并且为了保确保造假的顺利，核算人员与核算系统隔离开来。图2-SEQ图\*ARABIC32013年-2015年公开披露财务信息数据来源：中国证监会处罚公告其次，第二部就是虚增银行存款。在新三板挂牌申报期内，公司内部财务人员按照陈思的交接报告有组织有计划的进行财务造假，共伪造了1190笔存款，共计77952.28万元的虚增增进入账。2015年延续使用虚增收入手法，伪造对应收据和收款，捏造出盈利的“繁荣”景象，共计1054笔伪造业务，虚增存款54664.38万元。为了配合造假，做到天衣无缝，除了通过虚增收入来增加企业资金资产，新绿股份同时将部分资金转入长期资产中，如：在建工程、固定资产等。2013年5月到2014年1月，该公司共伪造了5笔付款，同时，伪造“车间二期工程”项目生产成本2728万元，而后转入固定资产，2015年是虚增同数额的固定资产。另外，该公司在2015年曾收到2800万元的个人账户的借款转账，但企业的并没有对应的会计记录，通过隐瞒手段来虚减公司内部负债。表2-32013-2015年固定资产虚增情况（单位：万元）年份201320142015对外披露固定资产额1042.467213.566776.75实际固定资产额1042.464485.564048.45数据来源：中国证监会处罚公告（2）隐瞒关联交易通过整理新绿股份的股份转让书以及2015年年报可以知道，新绿股份一共有四家关联方公司，其中公司实际控制人陈思也是莒南鸿润、北京绿润和绿色乐园的控制人，持股占比分别为39.58%、39.58%、19.79%。表2-4新绿股份主要关联方关联方关联关系莒南鸿润陈思持股39.58%北京绿润陈思持股39.58%绿色乐园陈思持股19.79%山东绿润莒南鸿润持股27.66%数据来源：新绿股份2015年年报2013年开始，新绿股份于这几家公司都存在资金交易，但均未对外披露，同时也未告知公司董事会。该公司在2013年至2015年通过蓄意隐瞒关联方交易资金不入账的方法，伪造虚假银行的收入款凭证。根据证监会处罚公告可知，2014年新绿股份隐瞒关联交易金额最高，达1.6亿元，2015年1-4月共隐瞒关联交易金额9944.1万元。图2-SEQ图\*ARABIC42013年-2015年关联交易情况数据来源：中国证监会处罚公告（3）隐瞒企业内部重大内控缺陷在新绿股份新三板挂牌申报文件中并未如实披露公司本身存在的重大内控缺陷。一方面，新绿股份隐瞒了私设账套的事实，公司私设的财务账套复杂且不透明，共私设公司三套账，分别对应不同使用主体，账账之间记载的主营业务收入金额差别巨大。内账与上市账差额为-13亿元，2013年内账与上市账主营业务收入差异为-3.3亿元，2014年两套账套主营业务收入差异为-4.6亿元，2015年差额达到-5亿元，并且公司财务管理缺乏独立性，比如山东绿润领导者存在长期控制新绿股份在莒南支行的银行账户，存在多次伪造付款凭证的财务造假的现象；另一方面，新绿股份公司内部决议存在虚假。2016年关于2015年年报的会议决议中表示，出席会议的董事共9人，实际出席人数为9人，共有5项议案需通过审议，全体赞成2015年年报议案，然而事实却是出席会议的董事只有5人，并且包括2015年年报在内实际一共8项议案全部是5票的赞成票通过的。（4）披露不实的实际控制人根据新三板挂牌申报文件中了解到，新绿股份董事长陈星为公司第一大股东，持股39.76%，应当是公司的实际控制人。然而根据证监会调查，在新绿股份申请挂牌之前，公司内部的实际控制权在陈星的父亲陈思手里，陈星只是挂名，在新绿公司内部的众多会议中，基本都是陈思代替出席，相应文件签字也是陈思的名字，2013年至2015年的公司的财务造假也都是陈思主导，在后期的调查中，陈星也表示，该人对父亲在公司的所做的事并不了解。根据陈思在新绿的一系列行为以及公司法的规定可知，陈思才是公司真正的实际控制人，然而新绿股份却并没有真实对外披露。（5）披露不实的对赌协议2013年8月，董事长陈星与实际控制人陈思与投机机构及投资人共5位签订了投资协议。在公开转让说明书中表示，新绿股份未签订任何业绩对赌协议，2015年8月，陈思还签署承诺书表示不会与股东签订任何补充协议，在公司申报文件中也表示陈思父子俩并未与任何股东签订对赌协议。然而事实相反，在公司业绩不佳的情况下，董事长陈星依旧与5位股东（包括：上海建银、邵谋海、北京方正富邦、嘉兴硅谷天堂以及方正和生五位）签订业绩对赌条款，其中包括对未来几年的业绩收入的补充协议，却并未对外披露，予以隐瞒，这些业绩对赌协议也是后期公司进行有组织性的财务舞弊的主要原因之一。三、新绿股份审计失败具体原因分析（一）注册会计师层面1.未保持应有的职业谨慎即使被审计单位存在多方问题，但注册会计师在审计业务全过程中都必须具备极强的职业怀疑，这是审计人员的基本职业素质。在审计过程中，注册会计师应该主动的根据被审计单位提供的财务报表及相关资料进行识别，对存在疑点的资料要进行进一步的调查取证，甄别资料的真实性、合理性。在北京兴华对新绿股份的年审工作中，存在以下几点，都是需要审计人员作进一步研究的：（1）缺乏对被审计单位行业背景了解根据历年来审计失败案例来看，由于我国新三板市场发展时间短，缺乏市场规范性，审计失败风险较高，并且在新三板挂牌的企业多属于成长期，被审计单位是可能存在通过伪造虚假收入的“捷径”来实现公司盈利目标，吸引投资，兴华所注册会计师在接到该审计业务时应当关注到这些，并保持应有的职业警惕。农业作为我国第一大产业，是国家经济发展非常重要的一部分，市场监管环境较为宽松，国家给予的优惠政策也比较多。新绿股份的主营业务是牛羊肉的养殖、宰杀加工及销售等，产业链完整，拥有自己的牛羊养殖场，所以公司的经营成本计量存在一定的主观性，以及存在气候、疾病等影响因素，更增加了成本的不确定性，为审计业务增加了一定的审计难度。（2）对赌协议带来的舞弊压力舞弊三因素理论作为企业舞弊的重要原因理论，应当作为审计人员在审计业务中的重要考量基点。本案中，兴华所作出的审计底稿中记载了新绿股份股东间存在类似对赌协议的《增资协议》，然而新绿股份本身却并未公布，因此兴华应当将对赌协议披露出来；协议本身对2013年-2015年的公司税后净利润金额作出具体要求，又根据新绿股份2012年的财务报表可知，2012年实际实现利润为3721万元，公司本身的业绩水平并不高，可能存在被审计单位由于补充协议的完成压力而产生舞弊行为。根据新绿股份2013年至2015年的公布的财务报表也不难看出，该公司的主营业务收入增长幅度较大，而在业绩不佳的新绿股份，较低的资产负债率也是存在疑点的。但由于未保持严谨的职业怀疑，没有进一步审查，未发现公司内部的对赌协议，从而导致审计失败率增加。表3-SEQ表\*ARABIC\s112013年-2015年新绿股份财务指标节选项目2013年2014年2015年资产总额（万元）35843.0643506.6767632.88负债总额（万元）13076.5912864.4110390.31营业收入49429.3564855.6476559.78净利润5685.546789.926341.84资产负债率36.48%29.57%15.36%数据来源：2013年-2015年新绿股份年报整理2.专业胜任能力不足无论是新三板市场审计风险大还是农产品行业专业性较强的原因，都需要注册会计师本人拥有较高的专业知识水平。一方面，兴华所在接到该审计业务时，该所注册会计师并未对涉及专业知识进行补充学习，一定程度上影响了审计结果，并且审计人员在审计业务执行过程中未坚持审计准则，忽视函证程序问题，也未执行替代测试和回函情况控制程序，因此，负责新绿股份审计业务的注册会计师的审计资质是有待考量的；另一方面，新三板挂牌企业的年报审计和上市公司的年报审计截止时间往往存在冲突，事务所能力较强的注册会计师会出现短缺，这时往往事务所会通过大量招聘实习生来参与到业务中去，而实习人员的专业能力往往不够的，就会出现审计质量不能保证的情况。3.缺乏审计独立性独立性作为审计人员的重要职业道德准则，影响因素包含多个，如：审计费用、亲密度、连续审计年限等。在本案新绿股份审计业务中，曾出现公司管理层多次干涉审计工作的行为，从而影响到审计的独立性，因而有理由怀疑公司存在财务舞弊的行为，但事实上并未收到审计人员的重视，加上新绿股份急于发布年报，业务紧急，审计人员的独立性受损，因此审计质量难以保证。（二）会计师事务所层面1.承接业务不谨慎（1）盲目承接业务事务所在承接审计业务时，需要对被审计单位的基本情况、背景作一定的了解，比如被审计单位是否存在犯罪记录、是否存在征信问题等等，无论后期是否承接该项业务，都是值得作为参考的信息。并且作为事务所，承接业务会尽可能的保证被审计单位是诚信良好的，因此，确认被审计单位的基本信息没问题后，再决定承接审计业务，后期的审计风险也会相应减少。由于我国新三板市场发展实践较短，市场监管存在缺陷，且根据东方财富网的数据分析，新三板市场审计风险较大，需要承接所自身拥有比较强的能力进行审计业务。但本案中，兴华所在接到新绿股份年审业务的时候，并没有充分了解客户，就贸然接受了审计业务，承接后也未考虑本身时间是否冲突，是否会影响到审计质量。显然新华所并未深思熟虑，导致盲目承接业务，为最终审计失败埋下伏笔。（2）缺乏经验事务所在承接一项业务之前，考虑是否拥有相关业务实践经验，也是事务所是否有足够专业的能力的评判标准。根据国泰安网的数据了解，从兴华所成立以来到承接新绿股份审计业务期间（1992年-2014年），客户分布的行业比较广泛。但是从该所客户分布数据可以看出，农林牧渔业类的客户占比仅3.08%，该所在这类公司的审计业务是缺乏经验的。因此，该所在承接新绿股份的年审业务时应该谨慎考虑，然而事实却相反，明知自身经验不足，依旧承接了该项业务，致使审计质量不能保证。表3-SEQ表\*ARABIC\s121992年-2014年兴华所客户行业分布客户所属行业占比建筑业3.08%信息技术服务业9.23%文化、体育和娱乐业3.08%社会服务业4.61%农林牧渔业3.08%旅游业3.08%制造业63.08%房地产业3.08%建通运输业1.54%采矿业3.08%电力、热力、燃气及水生产和供应业3.08%合计100%数据来源：国泰安网数据整理2.风险评估程序执行不当在整个审计审计程序过程中，兴华所对新绿股份的风险评估都不够准确。一方面，该所没有发现新绿企业的内部控制缺陷，比如前文分析的实际控制人披露不实、未发现私设账簿等等。作为董事长的陈星拥有近40%的股份，这本身就是值得关注的，股权集中可能会影响到企业的正常运营，影响企业发展的独立性；事务所未及时与公司内部财务人员取得有效联系，缺乏对被审计单位的关注，因此未发现新绿股份私设的三套账，增加了审计风险。另一方面，根据兴华所做出的审计底稿中可知，新绿股份存在《增资协议》，该协议中对公司的净利润做出要求，然而新绿股份本身却并未公布，显然属于隐瞒对赌协议，也存在业绩压力导致舞弊行为的可能性，然而兴华所却未对该项补充协议持重视态度，未能保证审计质量。3.行业内部恶性竞争注册会计师事务所是社会审计的主体，通过承接公司的审计业务来赚取审计费用获得收入。然而我国目前的审计收费制度属于“买方市场”的环境，事务所往往出于被动地位，这种关系也会使得事务所在承接审计业务时受被审计单位制约，不能保证审计独立性；并且为了获得收入、增加业绩，能力一般的事务所就会降低审计费用来吸引客户，然而审计能力不足，审计质量低下，长久下来，市场上逐渐出现劣币驱逐良币的现象，审计质量也会降低。根据中注协公布的年度会计师事务所综合评价分析报告可知，兴华所在2014年在我国排名为第19，然而平均收入却是四大事务所的17%左右，品牌声誉不如四大事务所高，因此很可能为了增加市场份额而降低审计费用，不考虑自身能力，盲目承接审计业务。4.人力资源管理不完善从新华所官网消息中可以看出，新华所截止2020年底已有2000名多的会计师在全国各地任职。然而，兴华所内部的员工升职机制不够完善，员工待遇不高，在岗员工往往在提高自身能力经验水平后就选择了跳槽到待遇更好、竞争力更强的事务所。优秀、成熟的员工没有可观的发展空间和待遇，跳槽辞职，人员大量流失，导致每年兴华所都在招聘大量会计师，职工的不断更迭导致审计项目不能够有效连续进行，重新进行审计业务费事费力，审计信息沟通脱节，从而影响审计质量。因此，近年来，出现兴华所被证监会多次处罚的情况。不从根本上改善事务所内部人力资源管理方式，提高职工待遇，是无法留住人才的，结果也会导致事务所内部职工专业能力、经验缺失，审计质量难以保证。（三）市场监管层面1.证监会处罚力度不足第一，近三年，证监会共给予兴华所两次行政处罚，分别是新绿股份和林州重机，共处罚款296万元。根据《中国证监会机关2021年政府信息公开工作年度报告》了解，2021年全年证监会共发布115件行政处罚决定书（含市场禁入），然而仔细阅读会发现处罚多半是责令整改、警告、没收收入、罚款等，处罚方式单一且不够有威慑力。以本案新绿股份审计失败为例，相关公司涉事人员处以罚款3万元，主要负责人陈思30万元，兴华所处没收收入及罚款60万元，涉案注册会计师处5万元，力度较轻。然而行政惩处力度的高低对审计失败现象的遏制具有重要影响作用。无论是个人还是事务所，较高的行政处罚力度都会起到警醒作用，相反则会诱使审计人员乃至事务所无所畏惧，审计过程中放松警惕，对审计业务敷衍了事，从而导致审计质量难以保证。第二，本案新绿股份于2016年开始立案接受调查，直至2019年6月才公布处罚结果，处罚周期较长，回望近些年的审计失败案例，也多是很长的处罚周期，比如立信所对武汉国药的审计案例，2012年的财务舞弊，2018年才予以处罚。这充分体现了我国在证监会市场监管力度较弱，不能准确迅速识别市场上的违法行为。2.新三板法律不健全一方面，由于新三板市场发展时间较短、市场信息披露制度不完善，不同企业的信息披露制度不够细化。想要在新三板市场挂牌的企业往往存在内部控制机制不健全的问题，企业基础水平较低，信息披露质量不高，为了成功挂牌，存在造假的可能性。事务所没有要求被审计单位披露恰当信息的义务，硬性责任较小，本身态度不坚定再加上获取的审计证据难以确认真伪，因此审计风险也会相应增加。另一方面，新三板市场制度不完善。新三板市场审计业务费用较低，难度较大的情况下，再加上新三板市场处罚制度不够健全，会出现事务所在审计业务过程中存在态度松懈、敷衍了事，导致审计质量低下，审计失败可能性增加。四、企业审计失败防范对策（一）注册会计师层面1.执行严格的风险评估程序审计人员在执行风险评估程序时，要坚持以下几点：第一，在接受被审计单位业务委托前，要全面了解被审企业的基本信息，行业背景，判断业务执行难度，确认自己是否有能力承接该项业务；第二，审计业务执行阶段，审计人员要拥有高度的道德素质，保持自身的独立性专业性，获取有效真实的审计证据，严格执行审计程序；第三，审计完成阶段也要复核，复查前期审计业务的执行情况与成果，最后出具真实合理的审计意见。评估企业诚信运营能力在审计的计划与准备阶段，即委托代理阶段，要密切关注被审计单位的运营状况、管理状况，根据情形判断企业是否诚信经营，对被审公司作初步了解，来判断该公司舞弊的可能性。评估关联方交易风险新三板市场鱼龙混杂，公司股权结构不完整，企业内部控制往往也不够完善，并且企业大多属于规模较小的家族企业，存在为满足实际控制人需求而与关联方交易来进行财务舞弊的可能性，公司决策存在一定的主观性，且难以识别。审计人员在接受新三板企业的审计业务后，需要重点评估被审计单位的关联方交易的风险，实施针对性审计程序，保持审计人员的专业怀疑，根据取得的有效审计证据进行审查，了解公司实际控制人、股东、关联方情况，查看金额重大的应收账款、应付账款等异常交易项目合同和原始凭证，判断是否存在不具备商业实质的关联交易，识别其中的风险，从而降低审计风险。评估企业收入确认程序在了解被审计单位基本运营情况后，可以对企业的盈利水平作一定的了解。新三观挂牌审计项目目的明显，就是为了营造企业盈利能力较好的形象，实现成功挂牌。因此此类公司的审计重点应放在是否会通过虚增银行存款、主营业务收入来伪造繁荣假象，本案新绿股份就是典型例子，所赐事务所在接受挂牌审计业务时，应重点关注银行存款、主营业务收入等重大错报风险科目上。通过审核公司库存商品及业务收入，判断企业经济效益是否良好。如果发现企业库存商品挤压但业务收入增长的情况，就需要值得关注，审计人员可以通过实施函证程序对银行存款等项目进行审核，判断是否存在财务舞弊，降低审计失败的风险。2.提升专业胜任能力为了保证审计程序的顺利实施以及审计风险最小化，参与审计业务的审计人员应当拥有扎实的专业知识，并且需要随着知识的更新而不断完善自身。在接到被审计单位的审计业务时，审计人员应根据被审公司的行业性质补充知识，为审计质量提供保证。正如本案例中接到新绿股份年审业务时，审计人员需要对新三板市场做一定的了解，新三板市场企业类型众多，新兴初创企业占比较多，并且新绿股份的主营业务是肉牛羊的一整个养殖到加工销售产业链，，行业专业性突出，因此需要审计人员对畜牧业养殖的生产成本等进行专门了解，遇到难题可以与内部人员进行交流，必要时，也可以向相关行业的专家请教，弥补自身的不足，为审计业务的顺利进行打好基础。随着信息技术发展，审计人员在传统审计方法的基础上也需要与时俱进，学习新兴的数据分析工具，如Python等，有助于提高审计业务的效率，更好地整合被审计单位的信息数据，为后期作出审计意见时提供有效证据。3.保持职业怀疑态度正如本案为例，新三板与主板、创业板的审计业务承接标准一样。而业务过程中，为了顺利进行后续的审计工作，审计人员在承接业务时，要时刻保持职业怀疑，具备较强的风险意识，保持自身的独立性，分析公司主要财务指标，依靠有效的审计证据作出评判，尽量避免主观性判断，对审计过程中的异样都要保持警惕怀疑，根据实际情况决定是否需要补充审计程序。比如在新绿股份的审计业务中，对于发现的存货和预付账款的异常，审计人员应当在后续细节测试中进行验证，判断是否存在重大错报风险。此外，可以安排内部除审计业务小组以外的专业人员负责检查和监督业务完成情况，并予以指导，定期总结汇报审计人员的职业怀疑度，最后根据各位审计人员的实际执行情况，找出不足，提出专业性建议，提高审计质量。（二）会计师事务所层面1.完善事务所业务承接制度以本案的承接事务所兴华所为例，事务所中在承接被审计单位审计业务时，应当综合切实考虑自身能力、审计费用、审计难度等因素，不能盲目的接手业务或者只关注审计费用。相反，则会出现独立性缺失、审计难度过大无法控制等问题，导致审计质量无法保证。另外事务所也不能通过降低审计费用来吸引客户，审计费用的降低，伴随而来的就是审计业务可投入资源的缩减，从而导致审计质量无法保证，最终无论是对被审计单位还是事务所自身都是百害无一利，情况严重会受到证监会的行政处罚警告。例如新绿股份就是在兴华所本身对农业类企业审计经验不足的情况下接受的，而且新三板挂牌审计与上市公司审计时间相撞，人员不足，种种因素都导致了最终审计失败。因此在事务所内部，事务所在承接业务时应保持严谨，在能力不足时仅接受自身擅长领域的业务，保证审计质量，赢得口碑。在事务所进一步发展扩大后，为了业务承接广泛，可以根据不同行业，针对性的招聘具有相关专业知识的审计人员，提升事务所的专业资质，既有利于事务所业务范围的扩大，也有利于审计业务质量的保证，对事务所做大做强有益，同时在事务所规模扩大的基础上，也要保持自身事务所的独特优势，在行业内部赢得声誉，促进事务所长远发展。2.加强审计业务质量控制实施审计质量控制是降低审计失败可能性的重要一步。由于独立性缺失，时间有限，业务复杂量大等多种因素，都可能增加审计失败的风险，因此事务所需要建立和完善审计业务复核和审计质量审核两套体系制度。而审计业务复核制度是让专业资历比较深的审计人员对审计业务项目组的相关人员进行复核，根据获取的审计证据和审计底稿进行检查，审计程序必须符合企业要求，然后找出不足并提出建议，根据问题调整审计程序，按照调整后的审计程序完成后，再进一步进行审计质量审核，复核审计工作底稿，判断审计结论是否恰当。本案事务所承接的新三板公司审计业务，公司规模小且内部控制不够完善，需要重视公司的各种异常，严格按照审计准则对被审计单位进行评估，判断是否存在风险，同时运用审计业务复核体系，为审计质量提供保证。3.完善事务所人力资源管理制度审计人员的专业能力是降低审计风险，避免审计失败的关键。审计人员作为事务所核心资源，一定数量的优秀人才是提高审计质量的第一步。首先，事务所需要招聘大量由专业技师证书的人才，招聘时可以内外招聘相结合，为事务所带来新兴人才力量，两相结合有利于事务所的发展。其次，事务所需要建立良好的职工福利制度和晋升制度。职工福利制度包括业绩评价奖惩制度等。一方面，完善的职工福利制度有利于吸引外部人才和留住事务所优秀员工，另一方面，有利于提高本所员工学习专业知识，努力向上的积极性。这样良好的人力资源管理制度可以促进内部员工努力工作，提高审计业务的质量。在承接像新绿股份这样的公司时，由于审计费用普遍较低，事务所往往基于成本效益原则，一般事务所会选择聘用能力一般，没有经验的实习生负责新三板的业务，经验成熟、专业能力较强的审计人员分派到审计费用更高的企业，以此来降低成本，提高新三板业务量，获取收入。然而通过这种方式提高了短期业务收入，但审计质量难以保证，往往会出现审计失败的情况。因此，事务所需要合理安排事务所内部审计人员，注重提升内部人员的专业胜任能力，必要时，事务所可以展开集体培训，保证事务所的专业度。（三）市场监管层面1.健全证券市场奖惩制度设立证券市场奖惩制度、完善执法力度是推进审计行业健康有序发展的关键一招。目前我国证监会对存在违法行为的公司的行政处罚普遍是警告、罚款、责令改正，力度较轻且惩罚方式单一，为了更好地规范市场上的公司，需要设立更严格的处罚方式。比如公示存在问题的公司及事务所，对相关涉及人员定时约谈，合理加大罚款力度。2020年3月起，我国实行了新的证券法，该法进一步加大对事务所及注册会计师违法处罚，对遏制审计失败具有一定的促进作用。可以考虑由事务所一次承担被审计单位对投资者的连带赔偿责任，情节严重者还应进一步追究其刑事责任，被审计单位可以给予禁止挂牌、禁止上市的惩罚。另外，为了证券市场的良好发展，可以设立奖励制度，对于业内克己守法的公司和事务所定期公式表扬，并给予一定的物质奖励。以上建议可以警示不规范的公司及事务所悬崖勒马，也可以调动企业规范运营的积极性。但是，当前仍然存在惩罚周期较长的问题，治理力度依旧欠缺的问题。2.加强行业监管一方面，加强行业外部舆论监督，行使广大投资者和行业专家乃至普通民众的监督权利进行监督，针对行业内乱象开展研讨会，探讨