小规模企业重要性水平的确定与应用分析研究 人力资源管理专业

重要性是指被审计单位会计报表中错报或漏报的严重程度,这一程度在特定环境下可能影响会计报表使用者的判断或决策。由于重要性水平和审计风险之间呈反向变动关系，审计风险即固有和控制风险越高，注册会计师为降低审计风险，必须确定越低的重要性水平。小规模企业和大中型企业相比有其自身的特点,注册会计师在确定小规模企业重要性水平时，必须考虑一些特殊因素采用一些特殊方法，方能确定一个合适的重要性水平，从而保证审计质量和提高审计效率。

注册会计师在对小规模企业审计时，必须考虑小规模企业的一些特性，这些特性大概有以下几个方面：经营规模较小，业务性质不复杂；所有权集中于少数几个人；管理层次少，管理幅度大；内部控制通常比较薄弱，缺乏成文的内部控制制度；职责分工有限；高层管理人员可能支配所有的基本经营活动，所有权和经营权有可能没有彻底分离；不相容职责分限，管理当局凌驾于内部控制之上的可能性很大。

正是由于小规模企业缺少系统规范的内部控制制度，即使存在一定的内部控制，也仍然会出现越权舞弊现象，同时小规模企业由于考虑成本效益原则，通常只设置比较简单的会计机构，在机构中也只配有少量会计人员；有些小企业甚至不设置专职会计机构，更不配备专职人员，而是在中介机构聘请会计师代理会计工作。因此，小规模企业的会计记录不够充分，也不够规范，会计报表中出现错报或漏报的可能性非常大；另一方面，由于某些小规模企业是将全部会……计工作委托中介机构代理，企业的经理人员可能认为他们对确保本企业会计报告的真实性不再承担任何责任即会计责任转移因而会放松会计管理。

在考虑了小规模企业本身的特殊性之后，对于注册会计师来讲，即确定是否接受委托，如果接受委托，注册会计师就要根据业务本身的特殊性设计适当的审计程序，评估一个合适的固有风险和控制风险的综合水平，进而确定一个重要性水平的初步判断数，以指导他能够获取充分、适当的审计证据，由于小规模企业和大中型企业相比其业务性质、业务规模、人员素质的特殊性，注册会计师在确定审计程序和审计方法上必须有所改变，比如说注册会计师在小规模企业获取证据的难度很大，获取的书面和口头证据的证明力度较差，在采用具体的审计方法时经常要考虑采用详查法。再者，由于注册会计师在规模企业经常会遇到无法取证的情况，因而，注册会计师经常会发表非标准式的审计意见。

小规模企业虽然存在这些特殊性以及注册会计师针对这些特殊性会采用较为特殊的审计程序和审计方法，但是注册会计师仍然要按照审计计划—审计实施—审计报告这一固定的步骤来完成审计工作，同时注册会计师判断是否为小规模企业的结果不能改变其应当达到的审计目标以及注册会计师应当承担的审计责任。

在审计计划阶段，一个重要的任务就是需要注册会计师应当综合以下几个方面的因素确定重要性水平的数量：被审计单位的经营规模和业务性质；有关法规对财务会计的要求；对固有和控制风险的一般评估结果；被审计单位会计报表各项目的性质及其相互关系；企业会计报表各项目的金额及其波动幅度。

实际上，重要性水平不但具有数量方面的特征，还具有质量方面的特征，对质量方面特征的关注对于小规模企业而言甚至会超过对数量方面的关注，因为它反映了被审计单位有关……人员的品行、素质。比如非法交易、故意的错漏报，虽然从数量上来看很小，但是它反映了被审计单位的意图。在审计计划阶段，注册会计师在充分考虑了重要性的影响因素及数量和质量特征之后，就需要对被审计单位的固有风险和控制风险进行评估，这是判断重要性水平的第一个实质性的环节。那么如何对固有风险和控制风险进行评估呢？对于固有风险评估而言，注册会计师要在考虑的以前年度的审计情况及有关法规的要求、业务类型和性质的基础上并结合小规模企业的特点进行评估。由于小规模企业的越权情形很多，内部控制被削弱的可能性很大；再者，小规模企业对会计信息的质量要求很低，随意性比较大，因而造成会计报表错报或漏报的可能性很大，因而对小规模企业一般应高估固有风险。在评估了固有风险以后，注册会计师就应当采用观察法、评分法以及模糊数学工具法对内部控制的效果进行初步评估。其中模糊数学工具法是将企业的内部控制划分为若干个评价项目，确定若干个评价指标：U={u(x1),u(x2),u(x3),u(x4),u(x5)},根据各自的重要性大小分别赋予相应的权重，然后利用模糊评判模型给出各评价项目的模糊评价集，即可得出该内部控制项目的评价结果：V={v1(很好),v2(较好),v3(一般),v4(较差),v5(很差">)}。在对小规模企业进行评价内部控制时，一般评估为一般水平以下。在评估了固有风险和控制风险之后，注册会计师下一步的工作就是根据企业的营运状况及自身的专业知识做出判断以确定重要性水平。注册会计师应采用固定比率或变动比率法来计算确定。注册会计师在采用变动比率法确定时，要考虑小规模企业的特点，比率要比通常情况下低一些，从而确定的审计重要性水平较低以与较高的固有和控制风险水平相对应。由于重要性有两个层次，在确定了报表层次的重要性水平之后，还需要将会计报表层次的重要性水平按照平均分配法或不平均分配法分配至各报表项目。目前我国各主要会计师事务所在将会计报表层次的重要性水平分配至各报表项目时，主要根据该审计项目的重要程度以及被审计项目出现错漏报的可能性等方面进行不平均分配的方法来确定各账户或交易层次的重要性水平。对小规模企业账户或交易层次重要性水平确定的时候，注册会计师应根据自己的专业判断确定哪些项目容易出现错漏报以及项目本身的重要程度。

在审计实施阶段，注册会计师应收集充分、适当的审计证据，将账户中存在的错漏加以审计，先和计划阶段确定的账户或交易层次的重要性水平进行比较，从而为注册会计师发表适当的审计意见提供可靠的依据。但是小规模企业毕竟有其自身的特点，如何审查各项目？根据前面的分析，由于小规模企业内部控制制度的缺陷，因而固有及控制风险较高，注册会计师要在符合性测试上简化或省略控制测试，从而在很大程度上甚至主要依赖实质性测试来获取充分、适当的审计……证据。由于此时实质性测试的工作量很大，为了提高审计效率，注册会计师对会计报表项目特别是损益表项目进行分析性复核，对账户余额以及重要的账户余额进行测试，对重要的交易或事项进行测试以有效地获取证据。但是注册会计师在对小规模企业进行实质性测试时，应根据独立审计准则的要求，充分关注以下事项：出于减少纳税目的而故意低估收入或高估费用；将私人费用挤进企业开支；业主或管理人员因解决个人财务问题而从企业谋取不当利益；因对外筹资的需要粉饰报表；管理者从企业获得的经济利益与其承担的责任及企业规模不相称。对于小规模企业的这些倾向会导致企业的会计报表产生重大的错误和遗漏，注册会计师在审计实施阶段运用重要性水平时要充分考虑这些倾向。!｝

在审计完成阶段运用重要性水平即是汇总审计实施阶段发现的错漏报和先前确定的重要性水平的初步判断数进行比较。当然，由于实际情况会发生变化，在审计实施阶段也可能对计划阶段确定的重要性水平进行修正，此时应以修正以后的重要性水平为准。当汇总的错漏报小于事先确定的重要性水平时，注册会计师可以认为被审计单位的报表是合法、公允的，从而发表标准无保留意见。注册会计师在对小规模企业进行审计时大多会比较谨慎，因而经常会将会计报表层次的重要性水平有意确定得低一些，在报告阶段，汇总错漏时通常要高于或接近重要性水平，此时，注册会计师应提请被审计单位调整会计报表，以使错漏报的汇总数降低至重要性水平之下，如果被审计单位拒绝调整，注册会计师则应发表保留或否定意见。小规模企业由于内部控制制度的缺陷及执行的效果较差，可能会导致注册会计师在审计过程中无法获取证据且无法执行替代程序，此时注册会计师应发表无法