对纳税筹划问题的理性思考

对纳税筹划问题的理性思考

纳税筹划进入中国市场虽然只有短短几年时间，却给人们带来了全新的纳税理念，呈现

了迅猛发展的势头，对公司理财和经济发展产生了重要影响。因此，进一步加强纳税筹

划的理论研究，完善纳税筹划的指引思想、纠正对其错误H勺结识，引导纳税筹划行为在

对的的轨道上发展，显得十分必要。

一、纳税能否筹划

(-)纳税筹划是现代市场经济的必然产物

市场经济时重要特性在于重要通过价格机制来实现资源时优化配备，增进社会日勺发展和

进步。然而，市场机制并非在任何状况下总是有效，在有些领域也会失灵。在市场失灵

欧I时候，就需要政府介入市场，通过提供公共产品欧I形式来弥补市场H勺缺陷。政府提供

的公共产品也不是“免费口勺午餐”，为补偿其生产成本，政府需要向社会成员征税。因

此，可以说，税收是国家提供公共产品H勺价格，是人们为消费政府提供H勺公共产品而支

付的I价格费用。

税收价格理论H勺重要意义在于指明了税收征纳双方各自日勺市场地位和身份。政府可以被

当作是公共产品的J提供者，是卖方；纳税人则可以当作是公共产品的J消费者，是买方。

在市场经济条件下，消费者作为一种独立的利益主体、总是追求自身效用的最大化，反

映在消费行为中，即体现为追求高质量、低价格，即高性价比H勺消费品。但由于公共产

品具有消费的非排他性等固有特点，消费者即便主观上想回绝此类产品消费，客观上也

难以做到。于是如何减少公共产品的消费成本，便成了纳税人追求H勺重要目的。纳税人

在税法许可口勺范畴内，通过对投资、经营、组织，交易等事项口勺合适安排和筹划，以减轻

税收承当或规避纳税义务、减少公共产品消费成本，这既是市场经济赋予纳税人的一项

基本权利，也是纳税人追求自身经济利益的J一种本能反映和必然选择，是纳税人最大限

度地维护自身利益H勺市场行为，是市场经济的必然产物。

(二)纳税筹划是依法治税的必然成果

一般来说，税收是国家凭借其政治权力，采用强制手段从公司和公民手中获得财政收入

的I一种活动。征税是国家的权利，纳税则是公民的义务，税收征纳双方口勺地位并不平等。

在这种状况下，为了保证纳税人的财产权免遭非法侵害，避免税务机关任意执法，必须

规定税收严格依法课征，这就是所谓的“税收法定原则”。其基本内容是：税收的各构成

要素、纳税主体及其权利义务都必须由法律予以明确规定。没有法律根据，国家不能课

征税收、国民也不得被规定缴纳税收。应当说，税收法定原则是民主原则和法制原则在

税收征管领域H勺体现，是最重要的税收法律原则。许多国家将这一原则作为宪法原则加

以确认。中国虽然未把税收法定原则引入宪法，但在《税收征管法》中明确规定“税收

的开征、停征以及减税、免税，退税、补税，根据法律的规定执行；法律授权国务院规

定的，根据国务院制定的行政法规［I勺规定执行。任何机关、单位和个人不得违背法律、

行政法规H勺规定，擅自做出税收开征、停征以及减税、免税、退税、补税的规定。”这事

实上是中国税收法律对税收法定原则的承认与采用。

显然，税收法定原则规定“依法治税”，这和不久前列入中国宪法H勺“依法治国''原则

是一脉相承日勺。从税收法定原则的产生背景看，它似乎更侧重于限制征税一方过度滥用

征税权，保护纳税人的权利。它规定税收的各构成要索H勺规定应尽量明确，避免浮现歧

义。因此，凡规定模糊或没有规定的J,都应从有助于纳税人的I角度去理解，此所谓“法无

禁则是容许H勺。”正由于如此，纳税人无论是运用税收优惠政策，还是运用税法H勺不完善

之处，以减轻税收承当，其纳税筹划行为都是纳税人在既有的法律环境下追求自身利益

的一种理性选择，是合法的，应当受到保护。正如美国出名法官汉森所言：“人们安排自

己日勺活动以达到低税负的目啊，是无可指责的，每个人都可以这样做，无论他是富翁,

还是穷光蛋。并且这样做是完全合法的，由于他不必超过法律的规定来承当国家税赋；

毕竟，税收是强制课征的，而不是靠自愿捐献。以道德的名义来规定税收，但是是侈谈空

论而已。”

二、纳税筹划日勺可行性分析

纳税筹划既然是公司维护自身利益、减轻税收承当时市场行为，那么，这种行为的存在

与否具有现实也许性呢？即纳税人在不违背税法的范畴内，不以偷漏税作为重要手段,

通过对税法规则H勺深刻垢识、理解和合理运用，与否有也许减轻税收承当呢？答案仍然

是肯定的。

（一）税收作为宏观调控手段的I运用，为纳税筹划提供了广阔的发展空间

在现实经济生活中，税收既是国家获得财政收入时里要手段，还兼有宏观调控职能。各

国政府为了鼓励纳税人按自己H勺意图行事，无不把实行差别税收政策作为调节产业构

造、刺激国民经济增长的重要手段加以运用。政府鼓励和倡导的经济行为，就采用小

基、低税率和较多的税收优惠，实行低税负；政府不鼓励和倡导的经济行为，就采用较

大的税基、较高的税率和较少或没有税收优惠，实行中税负；政府限制的行为，就规定

最大的税基、最高口勺税率且不享有任何税收优惠，课以重税。税收作为调控手段在经济

实践中的运用，使得无论多么健全严密的税制，税负在不同纳税人、不同纳税期、不同

行业和地区之间总是存在差别，这就给纳税人进行纳税筹划、减轻税收承当提供了极大

的也许和众多H勺机会。纳税人通过对国家税法和税收政策H勺研究、理解，为了实现税后

利益时最大化，必然要选择国家鼓励或倡导的经济行为、组织生产经营活动。从这个意

义上讲，纳税筹划实质上是国家区别看待的税收法规和政策口勺产物。

（二）税收制度存在的弹性空间，为纳税筹划提供了多种也许性

在经济实践中，纳税人的经济活动和经营方式是多种多样口勺，国家税收制度要面对多种

各样的纳税人，就要既相对固定、还应富有弹性，这种制度弹性日勺存在也给纳税人进行

纳税筹划提供了众多机会。表H前：

1.纳税人H勺可变通性。特定的纳税人交纳特定的税收，并享有特定H勺税收优惠政策。纳

税人可以通过对经营活动的某种特别安排，使其纳税人身份发生某种变化，从而达到减

轻税负或规避纳税义务的目的。例如，公司所得税，内陆都市的纳税人比经济特区的纳

税人税负较重，为减轻税负，内陆都市的公司也许作出如F某些选择：一是该公司去经

济开发区投资，以享有特区纳税人享有口勺税收优惠；二是该公司在经济特区设立分公司

或子公司，通过转移利润，来减轻税负；三是将公司的经营活动从形式上而不是从实质

上转移到经济特区，成为特区日勺纳税人，充足享有低税负日勺好处。不难看出，通过变更投

资方向或经营地点，使纳税人身份发生某种变化，是有也许减轻纳税人的税收承当时。

2.税基拟定H勺可伸缩性。在税率既定的前提下，课税对象金额日勺拟定直接影响着税额的

大小。为此，纳税人可在税法许可的范畴内，设法调节课税对象金额，使税基变小、税负

减轻。例如，按现行增值税暂行条例中FI勺有关规定，对采用折扣销售方式销售货品的纳

税人，如其销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，可按折扣后的余额作为销售额

计算增值税。为此，纳税人就应规定供货方尽量避免将折扣额单开发票，以达到冲减销

售额、少纳税款口勺目的。

3.税率上的J差别性。在课税对象金额一定的J前提下，税率越高、税负越重，反之亦然。税

率与税负的I这种密切关系，必然促使纳税人尽量避开高税率，谋求低税率。在税收制度

中，不同的税种有不同的税率，同一税种中，不同的税目也有不同的税率，这种“一税一

率”、“一目一率”所形成日勺差别性，为纳税人规避高税率提供了机遇。例如，现行城建

税的税率规定为：纳税人所在地为市区的，税率为7%：所在地为县城、镇的，税率为

5%；所在地不在市区、县城或者镇的I,税率为I%。如果南京市区内某生产公司年度应

纳增值税为1000万元，则其需缴纳城建税70万元，如果该公司在不影响其正常生产经

营活动的前提下，将厂址由市区迁往郊县，则其城建税只需交纳10万元，仅此一项就可

节税60万元。显然，税率差别性时客观存在，为纳税人进行纳税筹划提供了空间。

（三）会计措施存在的多样性选择，为纳税筹划提供了重要技术手段

会计制度与税收制度之间，特别与所得税制度之间存在着密切H勺关系，会计核算资料是

许多税种拟定应纳税额的基础，如在计算纳税人口勺应纳税所得额时，税法没有明确规定

町一般合用会计制度的规则和措施。但是，在会计核算中，存在着大量H勺职业判断行为,

不同啊职业判断会选择不同啊会计措施，形成不同时计税根据，从而影响到纳税人叫税

收承当。例如，按照“稳健性原则”的规定，存货的核算，在物价处在上涨趋势时，宜采

用“后进先出”H勺计价措施，这样使计算出时期未存货价值最低，销售成木最高，本期利

润至少，从而达到谨慎反映公司财务状况的目口勺。从另一方面来看，这种会计措施选择

也使公司H勺本期所得税税负达到最低，可达到延期缴纳所得税、获取资金时间价值的目

欧I。与此相类似，纳税人在固定资产折旧措施的选择（采用直线法还是加速折旧法〕、有

关费用的列支（是预提法还是摊销法）、收入结算方式的选择、坏账核算措施的选择等

方面，均有一定时选择空间。若能灵活运用，都可以达到合理地减税或延缓纳税日勺目的。

总之，税收优惠政策的存在，税收制度客观具有的弹性空间以及与税务解决关系密切H勺

会计措施的多样性，使得纳税人即便不运用税法存在的漏洞或税制的不完善之处，也完

全可以通过纳税筹划，合理合法地达到减轻税负的目的。

三、纳税筹划口勺效应分析

纳税筹划既然是市场经济条件下纳税人应有日勺一项基本权利，且在既有日勺法规和制度下,

其有存在的空间，那么，当纳税人充足行使这一权利时，将会产生哪些经济和社会效应

呢？这是我们不能回避的问题。

（-）纳税筹划口勺微观效应

1.增进税1法的普及及纳校人纳税意识H勺增强。纳税筹划聿要是运用国家税收优惠政策以

及税收法规、政策中口勺不完善之处，通过合理安排以达到节税的目的。为此，纳税人必

须学习、熟悉国家税法，具有较高H勺税收政策水平及具有对税收政策进行深层加工的能

力，这样才干保证筹划方案的非违法性和有效性，达到一定期期减轻税负的目的。

纳税筹划尚有助于增强纳税人H勺纳税意识，克制偷逃税等违法行为。由于，只有当纳税

人意识到了必须依法纳税，必须接受税务部门的管理和监督，意识到了该缴日勺税一分不

能少缴、不该缴的税一分也不必多缴，纳税人才会自觉、积极地依法建账建制，按规定

及时办理营业、税务登记，及时、足额地申报、缴纳多种税款。为此，纳税人必须学习

和理解国家有关的税收法律、法规，学会用合法的方式来维护自己的合法权益，而纳税

筹划可以促使纳税人自觉地完毕这一过程。由于，成功筹划的前提是纳税人应熟悉和通

晓税法，可以精确把握合法与非法的界线，并保持多种账册文献口勺完整。通过积极地研

究、学习和运用税法及税收政策，纳税人H勺纳税意识必然得到提高，法制观念必然得到

加强。

2.有助于公司财务管理水平的提高。纳税筹划H勺本质属于一种理财活动，因而它是公司

财务决策的I重要构成部分，是理财研究日勺重要范畴。作为公司经营的一种外部成本，税

收因素始终贯穿于公司筹资、投资和股利分派等财务活动口勺全过程，对公司财务活动的

最重要因素一一钞票流量，构成“刚性”约束。公司在税法许可口勺范畴内，通过对筹资、

投资、经营、组织、交易等事项的合适安排和筹划，用足、用活、用好国家的J税收优惠

政策，合理地、最大限度地减轻公司日勺税收承当，减少公司钞票的净流出，实现公司涉税

的零风险，增强公司的市场竞争能力，这些都是纳税筹划孜孜追求的目的J。显然，上述纳

税筹划目的的实现，有助于增进公司更好的理财，从而提高公司财务管理水平。

3.有助于公司实现经济效益最大化FI勺目的。公司是以赚钱为目H勺H勺组织，增长税后利润,

追求综合经济效益最大化应是其主线目的。公司增长利润口勺途径无非两种:一是增收，二

是节支。前者在投资一定日勺状况下，潜力是有一定限度H勺；后者虽也潜力有限，但代价

较小，成效明显。于是，众多公司将节省开支作为增长利润、提高效益的重要选择。对

于一种公司来说，节省开支也许体现为节水、节电、节省原材料消耗等等，也可以体现

为节税。公司通过对税收法律法规的深刻理解，通过对自身经营活动作出#J合适安排,

完全可以达到减轻税负、减少钞票流出量或延迟钞票流出时间，以提高资金使用效益的

目於J。

固然，减轻税负还只是纳税筹划口勺表面追求，实现公司综合经济效益最大化才是纳税筹

划的主线目H勺。为此，公司在进行纳税筹划时，要站在全局H勺角度，以整体观念和系统思

维去看待不同的筹划方案，既要注重个案分析，对个别税种口勺筹划收益与筹划成本进行

对比，追求“节税”利益；更要注重整体综合性，注意纳税筹划对公司H勺投融资及生产

经营等各个方面时综合影响。要始终环绕公司整体利益或公司综合经济效益最大化这一

目的，着眼于整体税负的下降和全局利益的提高，进行综合筹划、全面衡帚，避免因纳税

筹划也许带来日勺投资扭曲风险，或为减轻税负导致公司销售与利润由J下降幅度超过了节

税收益。

(-)纳税筹划的宏观效应

1.有助于充足发挥税收调节经济口勺杠杆作用。税收是政府调控宏观经济口勺最重要杠杆之

一。政府通过税收法律法规和政策形成一定H勺税负分布，以实现社会资源H勺合理配备、

保护自然环境、调节产业构造等政策H的J。然而，政府的税收政策措施能否起到预期效

果，重要取决于纳税人与否对政府H勺税收政策导向作出积极H勺回应。如果纳税人完全没

有避税意识，对税负的变化毫无反映，那么政府日勺税收政策目的I就不也许实现。显然，纳

税人根据税法和政府税收政策的导向，对不同U勺纳税方案进行择优，尽管主观上是为了

减轻自己的^收承当，但客观上却是在国家税,收经济杠杆作用下，逐渐走向了优化产业

构造和合理配备资源的道路。如果政府的税收政策导向对口勺，纳税筹划无疑将会对社会

经济产生良性H勺、积极的正面作用，税收H勺宏观调控功能将会得到更好H勺发挥。

2.有助于国家税法及税收政策时不断改善和完善。随着社会经济形势日勺发展与变化，新

事物层出不穷，新问题不断涌现，既有的)税收法律、法规和制度不可避免地会浮现过时

或不适应之处，如覆盖面上有空白点、衔接上有间隙处、掌握上存在模糊性等等。这些

税