教学材料《审计1》-第四章

第一节审计的基本程序一、审计准备阶段

（一）了解被审计单位的基本情况

（前期分析）１

了解被审计单位的基本情况了解被审计单位的基本情况：对委托人委托审计的原因、目的进行分析；被审计单位所在行业和业务性质、组织结构和经营状况、内部控制的优劣；以前年度接受审计的情况。下一页返回第一节审计的基本程序２

了解的方法（１）查阅上一年度的工作底稿。（２）查阅行业、业务的经营资料。（３）实地察看被审计单位的生产经营场所及设施。（４）询问内部审计人员。（５）询问管理当局。（６）确定关联方及其交易的存在。（７）考虑有关会计和审计公告的影响。上一页下一页返回第一节审计的基本程序（二）签订审计业务约定书１

审计业务约定书的含义审计业务约定书是指会计师事务所与被审计单位签订的，用以记录和确认审计业务的委托与受托关系、审计目标和范围、双方的责任以及报告的格式等事项的书面协议。２

审计业务约定书的内容审计业务约定书的具体内容和格式可能因被审计单位的不同而不同，但应当包括以下主要内容：（１）财务报表审计的目标与范围。（２）注册会计师的责任。（３）管理层的责任。（４）指出用于编制财务报表所适用的财务报告编制基础。（５）提及注册会计师拟出具的审计报告的预期形式和内容，以及对在特定情况下出具的审计报告可能不同于预期形式和内容的说明。上一页下一页返回第一节审计的基本程序

（三）初评被审计单位内部控制１

内部控制含义内部控制是被审计单位为了合理保证财务报告的可靠性，经营的效率和效果以及法律法规的遵守，由治理层、管理层和其他人员涉及与执行的政策及程序。２

初步评价内部控制目的初步评价内部控制目的在于判断被审计单位的内部控制制度能否作为在实质性测试过程中进行抽样的基础，并对那些准备信赖的内部控制决定其测试的时间、性质、范围。３

注册会计师对内部控制初步评价的可能结果（１）所设计的内部控制单独或连同其他控制能够防止或发现并纠正重大错报，并得到执行。（２）控制本身的设计是合理的，但没有得到执行。（３）控制本身的设计就是无效的或缺乏必要的控制。上一页下一页返回第一节审计的基本程序（２）确定重要性水平应考虑的因素。注册会计师确定审计项目的重要性水平应考虑：国家有关法律法规的要求，审计目的，信息使用者的要求，被审计单位的性质和业务规模，被审计单位的内部控制和业务风险水平，财政、财务收支的性质、金额、项目间的相互关系及变动趋势等。（３）如何确定重要性水平。重要性水平的表现形式是金额额度。确定审计项目的重要性水平，实际上就是根据被审计单位性质确定基数和比例进行计算的过程，如表４－１、表４－２所示。上一页下一页返回第一节审计的基本程序２确定审计风险（１）审计风险含义。审计风险，是指会计报表存在重大错误或漏报，而注册会计师审计后发表不恰当审计意见的可能性。（２）审计风险的决定因素。审计风险取决于重大错报风险和检查风险。审计风险＝重大错报风险×检查风险。重大错报风险是指财务报表在审计前存在重大错报的可能性。重大错报风险与被审计单位的风险相关，且独立于财务报表的审计。在设计审计程序以确定财务报表整体是否存在重大错报时，注册会计师应当从财务报表层次、各类交易、账户余额和披露认定层次方面考虑重大错报风险。其中认定层次的重大风险又包括固有风险和控制风险。上一页下一页返回第一节审计的基本程序（３）重大错报风险和检查风险的关系。根据审计风险的模型可以推导出：检查风险＝审计风险÷重大错报风险。在既定的审计风险水平下，可接受的检查风险水平与认定层次重大错报风险的评估结果成反向关系。即评估的重大错报风险越高，可接受的检查风险越低；评估的重大错报风险越低，可接受的检查风险越高。３

重要性与审计风险、审计证据的关系（１）重要性与审计风险之间成反向变动关系。（２）重要性与审计证据之间成反向变动关系。

上一页下一页返回第一节审计的基本程序（五）编制审计计划审计计划是根据审计任务和具体情况拟定的具体审计工作步骤，由项目负责人以书面形式编制。计划审计工作主要包括：在本期审计业务开始时开展的初步业务活动；制定总体审计策略；制订具体的审计计划等。审计计划是一个持续、不断修正的过程，贯穿于整个审计过程。上一页下一页返回第一节审计的基本程序二、审计实施阶段（一）控制测试１

控制测试的含义控制测试也称为符合性测试，指在初步了解和评价内部控制的基础上，对内部控制制度的状况以及是否得到贯彻执行而进行的测试。２

控制测试的内容和范围控制测试的内容：①内部控制制度设计的健全性、合理性测试；②内部控制执行的有效性测试。上一页下一页返回二、审计实施阶段第一节审计的基本程序确定内部控制测试范围主要考虑的因素：①被审计单位执行控制的频率；②拟信赖控制运行有效性的时间长度；③所需获取审计证据的相关性和可靠性；④通过测试与认定相关的其他控制获取的审计证据的范围；⑤在风险评估时拟信赖控制运行有效性的程度；⑥控制的预期偏差。上一页下一页返回第一节审计的基本程序

３

控制测试的主要方法控制测试并为非每个项目所必需。以下３种情况下均不进行控制测试，而直接实施实质性测试：①相关内部控制不存在；②相关内部控制虽然存在，但审计人员通过了解发现其并未有效运行；③控制测试工作量可能大于进行控制测试所减少的实质性测试的工作量。表４－３为如何选择控制测试与实质性测试。上一页下一页返回第一节审计的基本程序（二）实质性测试１

实质性测试的概念实质性测试是指在符合性测试的基础上，为取得直接证据而运用检查、监盘、观察、查询及函证、计算、分析性复核等方法，对被审计单位会计报表的真实性和财务收支的合法性进行审查，以得出审计结论的过程。实质性测试是审计实施阶段中最重要的一项工作。上一页下一页返回第一节审计的基本程序２

审计人员在实质性测试中的主要工作（１）盘点实物。（２）检查凭证。

（３）核实账户记录的余额。（４）核对有关记录。（５）对相关资产和负债的期末余额进行函证。（６）对计算结果进行复算。（７）向有关人员查询。（８）其他必要的工作。上一页下一页返回第一节审计的基本程序三、审计终结阶段

审计终结阶段是指实施阶段结束以后，审计人员根据审计工作底稿编制审计报告，并将有关文件整理归档的全过程。（一）整理、评价审计证据（二）复核审计工作底稿（三）编制审计报告并提出管理建议书（四）审计资料归档上一页返回第二节审计的一般方法一、书面资料的检查方法（一）审阅法审阅法，是指审计人员审查和翻阅会计资料，以查明该资料及其反映的经济活动是否真实、合规并取证的一种方法。在审阅过程中，审计人员可根据被审计单位的不同情况，分别采用下列方法。１

顺查法和逆查法顺查法，是指顺着会计业务处理的先后顺序依次进行检查的方法，即依次审阅原始凭证是否真实、合法，记账凭证是否正确，各类账目是否登记无误，会计报表是否准确。逆查法，是指按会计业务处理程序的相反方向，依次进行检查的方法。下一页返回第二节审计的一般方法２

详查法和抽查法详查法，是指对被审计单位审计时间范围内全部会计资料进行检查的方法，主要适用于规模小、业务量少的单位以及管理混乱、问题严重的单位。抽查法，又称为抽样审计，是指从被审查的会计资料中（主要是指会计凭证），按照一定的方法，选取一定数量的样本进行检查，并根据抽查结果来推断总体特征的一种检查方法。上一页下一页返回第二节审计的一般方法（二）核对法核对法，是指审计人员将会计资料的相关数据按照其内在关系互相对照、复核检查以取得审计证据的一种方法。１

证证核对证证核对是原始凭证与相关原始凭证、记账凭证与原始凭证、记账凭证与汇总记账凭证之间的核对。２

账证核对账证核对指原始凭证或记账凭证与账簿记录之间的核对，主要核对账簿的记账日期、摘要、会计科目、金额及借贷方向等与原始凭证或记账凭证是否一致，有无遗漏现象或重复现象。上一页下一页返回第二节审计的一般方法３

账账核对账账核对指总分类账、明细分类账及它们之间的核对，如根据某些总分类账与其所统驭的明细分类账，核对双方的发生额和余额是否一致等。４

账表核对账表核对指账簿记录与报表的有关数据相核对，以账簿记录为依据，核对报表中各数据的来源是否与账簿记录相一致。５

表表核对表表核对指核对不同报表上的相同项目或相关数据是否一致，即核对各报表之间的勾稽关系是否正确，如 “资产负债表”中的“未分配利润”项目应与“利润分配表”项目金额一致。上一页下一页返回第二节审计的一般方法（三）复算法复算法，是指通过对有关数据的重新计算来验证数据是否正确的一种审计方法。审计人员在运用复核法时，应注意以下几个方面：一是要善于抓重点。一般来说，只对那些对审计目标有较大影响的或是认为有疑点而应进一步澄清的数据进行复核。二是要小心谨慎，不能放过任何细微的差异。三是应运用一定的符号，以便识别哪些项目已被检查。上一页下一页返回第二节审计的一般方法（四）调整法调整法，指在审查某个项目时，通过调整有关数据，从而求得需要证实的数据的方法。审计人员撰写审计报告时，审计结果应采用审计调整后的正确数据；若被审计单位不愿调整，审计人员应在审计报告中予以披露。上一页下一页返回第二节审计的一般方法二、客观事物的调查方法（一）查询法查询法，是指审计人员对与审计事项有关的单位和个人进行书面或口头询问，从而验证其他审计证据或为取得新的审计证据提供线索的一种方法。查询又可分为面询和函证。（二）观察法观察法，是审计人员根据需要亲自到工作现场进行实地巡视，来获取有关证明材料的一种审计方法。它主要用于内部控制制度的遵循测试及有关财物保管方面的调查。上一页下一页返回第二节审计的一般方法（三）监盘法监盘法，是指审计人员对被审计单位的财产、物资、设备、货币资金和有价证券进行实地监盘以查实问题的一种方法。监盘时主要采取两种方式：一是监督盘点，即审计人员监督盘点的全过程，常适用于盘点数量较大的实物。二是抽查盘点，即审计人员亲临现场对被审计单位的盘点结果进行一定规模的抽查，常用于盘点数量不多，但容易出现舞弊行为的贵重财产。（四）鉴定法鉴定法，是指由于对被审计事项的鉴别超出了审计人员的能力而邀请有关专门人员、运用专门技术对被审计事项进行确定与识别的一种审计方法，如对书面资料真伪的鉴定，实物性质、质量、价值的鉴定以及经济活动的合理性、有效性的鉴定，等等。上一页下一页返回第二节审计的一般方法三、经济活动的分析方法

（一）比较分析法比较分析法，是指将某项财务指标与性质相同的指标、标准进行对比，揭示单位财务状况和经营成果的一种分析方法。比较分析法又可分为相对数比较分析法和绝对数比较分析法两种。（二）因素分析法因素分析法（也称连锁替代法），是指为确定某一经济现象诸因素的影响方向和程度而采用的一种分析方法。（三）趋势分析法趋势分析法，是指利用财务报表提供的数据资料，将各期实际指标与历史指标进行对比，提示单位财务状况和经营成果变化趋势的一种方法。上一页下一页返回第二节审计的一般方法四、假设问题存在审计求证法

审计人员带着疑问和问题去实施审计是目前普遍采用的一种审计方法，也是最见成效的。其必要的审计路径为：利用审计客体提供的资料评估其经济活动行为→找内部控制制度的薄弱环节→找问题存在的疑点→分析疑点对经济活动行为影响程度→确定审计样本→收集审计证据→求证问题的真实性。上一页下一页返回第二节审计的一般方法五、审前征集审计线索法

审计线索的提供者一般是知情者，因为舞弊的最终结果是在使得一部分人受益的同时侵害了另一部分人的利益或是国家利益或是社会公众利益，这些都会促使知情者在安全的情况下通过第三者（如审计组）予以遏制的愿望，而信息的不对称性决定了审计人员对审计客体的经济活动行为的了解是不充分的，审计所面对的审计客体的经济活动行为也是多样化的，处于信息掌握的劣势地位的审计人员去揭示审计客体舞弊问题往往如大海捞针。上一页下一页返回第二节审计的一般方法一方面，审计成本与审计作业时间的制约要求审计组在一定的时间内必须完成审计任务；另一方面，审计客体舞弊行为的预谋性与隐蔽性藏匿在巨大经济活动中的某一个环节或事件中，并在虚假完善的内部控制制度的保护下使审计人员在有限的审计时间里难以揭示，导致审计工作事倍功半或审计失败。此时，最有效果的审计方法就是寻找审计线索，通过审计线索收集审计证据。审计路径：公告审计事项→提供审计组联系方式→获取审计线索→甄别线索的真伪→收集证据→查证问题。上一页返回第三节审计抽样一、统计抽样的产生及理论依据

（一）审计抽样的分类１

统计抽样２

非统计抽样（二）统计抽样的发展历史和方法１

统计抽样发展历史２

统计抽样的方法统计抽样的方法有：属性抽样和变量抽样。下一页返回第三节审计抽样（三）统计抽样的理论依据审计统计抽样是依据概率论和数理统计理论基础，根据随机原则，以抽样判断为内核，在调查对象总体中抽取部分调查单位，以此作为样本加以观察，按照获得的样本数据对调查对象的总体特征加以估计与推算的调查方法。既能在一定程度上保证总体各单位具有均等的抽取机会，又能省时省力，有效提高工作效率，保证结果的可靠性，在企业审计的符合性测试和实质性测试中得到了越来越广泛的应用。审计统计抽样流程：抽样（抽多少）→选样方法（怎么抽）→怎么查→评价样本结果→记录结果（图４－１）。上一页下一页返回第三节审计抽样二、统计抽样法的具体步骤

审计统计抽样法三大阶段：样本设计阶段、选取样本阶段、评价样本结果阶段。（一）样本设计阶段１

确定测试的目标（１）控制测试的目标是：获取关于某项控制运行是否有效的证据。（２）细节测试的目标是：确定某类交易或账户余额的金额是否正确，以获取与存在的错报有关的证据。上一页下一页返回第三节审计抽样２

定义总体（１）总体。在实施抽样之前，注册会计师必须定义总体，确定抽样总体的范围。总体可以包括构成某类交易或账户余额的所有项目，也可以只包括某类交易或账户余额中的部分项目。（２）注册会计师定义总体应当具备下列特征。①适当性。②完整性。（３）从代表总体的实物中选取样本项目。注册会计师必须详细了解代表总体的实物，确定代表总体的实物是否包括总体。代表样本项目选取举例如表４－５所示。上一页下一页返回第三节审计抽样３

定义抽样单元（１）在控制测试中，抽样单元通常是指能够提供控制运行证据的文件资料。（２）在细节测试中，抽样单元可能是一个账户余额、一笔交易或交易中的一项记录，甚至为每个货币单元。上一页下一页返回第三节审计抽样４

分层分层是指将一个总体划分为多个子总体的过程，每个子总体由一组具有相同特征（通常为金额）的抽样单元组成。如果总体项目存在重大的变异性，注册会计师应当考虑分层（涉及金额大小的才有变异性，所以，控制测试不涉及变异性）；分层可以降低每一层中项目的变异性，从而在抽样风险没有成比例增加的前提下减少样本量。上一页下一页返回第三节审计抽样５

定义误差构成条件定义误差构成条件即识别误差的标准。注册会计师必须事先准确定义构成误差的条件，否则，执行审计抽样程序时就没有识别误差的标准。①在控制测试中，误差是指控制偏差（偏差率）。注册会计师应仔细定义所要测试的控制及可能出现偏差的情况。②在细节测试中，误差是指错报。注册会计师要确定是什么构成错报。６

确定审计程序注册会计师必须确定能够最好地实现测试目标的审计程序组合。通常注册会计师在获取关于财务报表中列报和披露的审计证据时不采用抽样方法。因而审计测试目标通常与获取关于某类交易或账户余额的财务报表认定的审计证据有关。上一页下一页返回第三节审计抽样（二）选取样本阶段１

确定样本规模样本规模是指从总体中选取样本项目的数量。抽样的特点就是较小的样本规模代表大多数总体。使用统计抽样方法时，注册会计师必须对影响样本规模的因素进行量化，并利用根据统计公式开发的专门的计算机程序或专门的样本量表来确定样本规模。影响样本规模的因素如表４－６所示。上一页下一页返回第三节审计抽样注册会计师在控制测试和细节测试中，影响样本规模的因素如表４－７所示。其中细节性测试中，可以利用模型确定样本规模。上一页下一页返回第三节审计抽样２

选取样本的方法（１）控制测试中选取样本的基本方法。①使用随机数表或计算机辅助审计技术选样

（随机规则，在统计和非统计抽样中使用，尤其适用于统计抽样）。使用随机数选样需要以总体的每一项目都有不同的编码为前提。②系统选样

（随机规则，统计和非统计抽样中使用），也称等距选样，是指按照相同的间距从审计对象总体中选取样本的一种选样方法。选样间距的计算公式如下：选样间距＝总体规模 ÷样本规模上一页下一页返回第三节审计抽样③随意选样

（非随机规则，只能在非统计抽样中使用）。三种基本方法均可选出代表性样本。但随机数选样和系统选样属于随机基础选样方法，因而可以在统计抽样中使用，也可以在非统计抽样中使用。而随意选样虽然也可以选出代表性样本，但它属于非随机基础选样方法，因而不能在统计抽样中使用，只能在非统计抽样中使用。（２）细节测试中选取样本的基本方法。①均值估计抽样。注册会计师首先计算出所有项目审定金额的平均值，然后用这个样本平均值乘以总体规模，得出总体金额的估计值。总体估计金额和总体账面价值之间的差额就是推断的总体错报。上一页下一页返回第三节审计抽样②差额估计抽样。差额估计抽样是以样本实际金额和账面金额的平均差额来估计总体金额与账面金额的平均差额，然后再以这个平均差额乘以总体规模，从而求出总体的实际金额和账面金额的差额的一种方法。相关计算公式如下：上一页下一页返回第三节审计抽样③比率估计抽样。比率估计抽样是指以样本的实际金额与账面金额之间的比率来估计总体实际金额与账面金额之间的比率，然后再将这个比率乘以总体的账面金额，求出估计的总体实际金额的一种抽样方法。相关计算公式如下：上一页下一页返回第三节审计抽样３

对样本实施审计程序阶段对选取的样本项目实施审计程序旨在发现并记录样本中存在误差。如果审计程序不适用于选取的项目，注册会计师应当针对替代项目实施该审计程序。注册会计师通常对每一个样本项目实施适合于特定审计目标的审计程序。注册会计师对未检查项目的处理取决于未检查项目对评价样本结果的影响。上一页下一页返回第三节审计抽样（三）评价样本结果阶段１

分析样本误差注册会计师应当考虑样本的结果、已识别的所有误差的性质和原因，及其对具体审计目标和审计的其他方面可能产生的影响。无论是统计抽样还是非统计抽样，都应当对样本结果（误差———控制测试中的控制偏差和细节测试中的金额错报）进行定性评估和定量评估。如果将某一误差视为异常误差，注册会计师应当实施追加的审计程序，以高度确信该误差对总体误差而言不具有代表性。

上一页下一页返回第三节审计抽样２

推断总体误差在实施控制测试时，注册会计师将样本误差率直接视为推断的总体误差率，但注册会计师必须考虑抽样风险。注册会计师无须推断总体误差率。控制测试中：总体偏差率＝样本偏差率

＝样本的偏差数量÷样本规模当实施细节测试时，注册会计师应当根据样本中发现的误差金额推断总体误差金额，并考虑推断误差对特定审计目标及审计其他方面的影响。上一页下一页返回第三节审计抽样３

形成审计结论。（１）控制测试中统计抽样样本结果评价。控制测试中注册会计师采用统计抽样，则评价的标准是“总体偏差率上限与可容忍偏差率的关系”。具体来说二者的关系可能是：①总体偏差率上限低于可容忍偏差率时，抽样结果可以接受。②总体偏差率上限低于但接近可容忍偏差率时，考虑是否接受总体，并考虑是否需要扩大测试范围。③总体偏差率上限大于或等于可容忍偏差率时，抽样结果不能接受，应当扩大控制测试的范围，或修正重大错报风险评估水平，并增加实质性程序的数量，或对其他控制进行测试。上一页下一页返回第三节审计抽样在控制性测试中，注册会计师必须考虑审计风险。相关计算公式如下：①偏差率范围＝总体偏差率 ±抽样风险允许限度

（偏差率的修正值）②偏差率上限估计值＝总体偏差率＋抽样风险允许限度

上一页下一页返回第三节审计抽样（