第八章债务重组

中级财务会计学（上）

第八章债务重组长沙理工大学经管学院廖小菲1教学安排教学内容：一、债务重组的概念与方式二、债务重组的会计处理教学重点：各种情形下债务重组的会计处理方法教学难点：债务重组的会计处理时间安排：2学时2第一节债务重组的概念与方式

一、债务重组的概念与范围1、概念在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事项。2、范围债务人处于财务困难时，债权人作出让步的债务重组。3第一节债务重组的概念与方式

一、债务重组的概念与范围3、说明广义的债务重组包括所有涉及修改债务条件的事项（修改债务的金额或时间）。（1）债务人处于财务困难条件下的债务重组；（2）债务人不处于财务困难条件下的债务重组；（3）债务人处于清算或改组时的债务重组。4、我国新准则将其限定为债权人对债务人处于财务困难时的债务重组的原因4第一节债务重组的概念与方式

一、债务重组的概念与范围（1）债务人未发生财务困难时的债务重组，或属于捐赠性质，应遵循其他会计准则的规定；或重组债务帐面价值未发生变动，不必进行会计处理。（2）企业清算或改组时的债务重组，属于非持续经营条件下的债务重组，应遵循特殊会计准则的规定处理。（3）债务人发生财务困难时进行的债务重组，如果债权人没有让步，而是采取以物抵帐或诉讼方式解决，没有直接发生权益或损益变更，不涉及会计的确认和披露，也不必进行会计处理。5第一节债务重组的概念与方式

二、债务重组的方式债务重组方式资产清偿债务债务转为资本修改其他债务条件混合重组6第一节债务重组的概念与方式

二、债务重组的方式1、以资产清偿债务包括以货币资金、存货、股权投资、固定资产、无形资产等清偿债务。注意：不包括以现金清偿等额债务。2、将债务转为资本指债务人将债务转为资本，同时债权人将债权转为股权。注意：不包括正常情况下的公司可转换债权转股权。7第一节债务重组的概念与方式

二、债务重组的方式3、修改其他债务条件包括减少债务本金、延长债务期限、减少债务利息等。4、混合重组指采用以上两种或两种以上的方法组合清偿债务的债务重组形式。说明：债务人破产清算时发生的债务重组、债务人改组、债务人借新债还旧债等都不属于债务重组。8第一节债务重组的概念与方式

三、债务重组日的确定债务重组可能发生在债务到期前、到期日或到期后。债务重组日指债务重组完成日，三种情形：

（1）债务人以资产偿还债务以债权人收到了相关资产（有进账单、入库单，房产等应产权过户），并办理有关债务解除手续，作为债务重组完成日；（2）将债务转为资本以债务人办妥增资批准手续（即签发了新的营业执照）并向债权企业出具了出资证明，作为债务重组完成日；

9第一节债务重组的概念与方式

三、债务重组日的确定（3）修改其他债务条件以修改后的偿债条件开始执行的日期作为债务重组完成日。10第二节债务重组的会计处理

一、以现金资产清偿债务1、债务人债务人将重组债务的账面价值与实际支付现金之间的差额计入当期损益（营业外收入）。2、债权人债权人将重组债权的账面余额与实际收到的现金之间的差额计入当期损益。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，计入当期损益（营业外支出）。减值准备冲减后有剩余的应转回并抵减当期资产减值损失。11第二节债务重组的会计处理

一、以现金资产清偿债务例：甲公司曾从乙公司购入原材料100万元（含税），现因财务困难无法归还，2019年10月1日进行债务重组。甲公司用银行存款支付60万元后，余款不再偿还。乙公司对应收账款已计提坏账准备10万元。甲公司（债务人）：借：应付账款—乙公司100万元

贷：银行存款60万元

营业外收入—债务重组利得40万元12第二节债务重组的会计处理

一、以现金资产清偿债务乙公司（债权人）：借：银行存款60万元

坏账准备10万元

营业外支出—债务重组损失30万元

贷：应收账款—甲公司100万元13第二节债务重组的会计处理

二、以非现金资产清偿债务1、债务人将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额计入当期损益，确认债务重组收益；转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额，计入当期损益，确认资产转让损益。债务人在转让非现金资产过程中发生的税费（资产评估费、运杂费）直接计入资产转让损益。增值税：若债权人不对债务人另行支付增值税，则债务重组利得为转让的非现金资产公允价值与该项资产产生的销项税额之和减重组债务帐面价值的差额。14第二节债务重组的会计处理

二、以非现金资产清偿债务2、债权人债权人应对受让的非现金资产按公允价值入账，重组债权的账面余额与受让的非现金资产的公允价值之间的差额，先冲减坏账准备，坏账准备不足以冲减的部分，计入当期损益，坏帐准备冲减后有剩余的应转回并抵减当期资产减值损失。增值税：若债权人不对债务人另行支付增值税，则增值税进项税额可冲减重组债权的帐面余额，否则不能。15第二节债务重组的会计处理

二、以非现金资产清偿债务债务人的处理资产转让损益债务重组损益转让的非现金资产公允价值与帐面价值之间的差额重组债务的帐面价值与转让的非现金资产公允价值的差额16第二节债务重组的会计处理

二、以非现金资产清偿债务债权人的处理债务重组损失

重组债权的账面余额—受让的非现金资产公允价值—已计提的坏账准备17第二节债务重组的会计处理

二、以非现金资产清偿债务例：甲公司从乙公司购入原材料100万元（含税），由于财务困难无法归还，2019年10月1日进行债务重组。甲公司以一台设备抵偿债务，该设备账面原值为130万元，已提折旧50万元，未计提减值准备；债务重组日该设备的公允价值为75万元，假设不考虑相关税费。乙公司对应收账款已计提坏账准备10万元。甲公司处置固定资产损失：75-（130-50）=（-5）（万元）债务重组利得：100-75=25（万元）18第二节债务重组的会计处理

二、以非现金资产清偿债务19第二节债务重组的会计处理

三、债务转为资本1、债务人的处理债务人应将债权人放弃债权而享有股份的面值总额确认为股本（或实收资本），股份的公允价值总额与股本（或者实收资本）之间的差额确认为资本公积，重组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间的差额，计入当期损益。2、债权人的处理债权人应当将享有股份的公允价值确认为对债务人的投资，重组债权的账面余额与股份的公允价值之间的差额，应当先冲减减值准备，减值准备不足冲减部分入当期损益。发生的相关费用分别长期股权投资或金融工具的确认和计量规定处理。20第二节债务重组的会计处理

三、债务转为资本例：甲公司从乙公司购入原材料100万元（含税），由于财务困难无法归还，2019年10月1日进行债务重组。甲公司将债务转为资本，债务转为资本后，乙公司所占份额为甲公司注册资本200万元的40%，该份额的公允价值为83万元。乙公司对应收账款已计提坏账准备10万元。21第二节债务重组的会计处理

三、债务转为资本22第二节债务重组的会计处理

四、修改其他债务条件1、债务人的处理（1）债务人将修改债务条件后债务的公允价值作为重组后债务的入账价值，重组债务的账面价值与重组后债务入账价值间的差额计当期损益。（2）若涉及或有应付金额且该或有应付金额符合《或有事项》中有关预计负债确认条件的，债务人应将该或有应付金额确认为预计负债，重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值和预计负债金额之和的差额，计入当期损益。（或有应付金额指需要根据未来某种事项出现而发生的应付金额，而且该未来事项的出现具有不确定性）23第二节债务重组的会计处理

四、修改其他债务条件2、债权人的处理

（1）债权人应将修改其他债务条件后债权的公允价值作为重组后债权的账面价值。重组债权的账面余额与重组后债权的账面价值之间的差额先冲减坏账准备，不足冲减部分计入当期损益。（2）修改后的债务条款涉及或有应收金额的，债权人不应当确认或有应收金额，不得将其计入重组后债权的账面价值。或有应收金额：指需根据未来某种事项出现而发生的应收金额，该未来事项的出现具有不确定性。24第二节债务重组的会计处理

四、修改其他债务条件例1：甲公司从乙公司购入原材料100万元（含税）因财务困难无法归还，2019年10月1日进行债务重组。经双方协商，甲公司在一年后支付92万元。乙公司应收账款已计提坏账准备10万元。甲公司（债务人）的处理：

借：应付账款100万元

贷：应付账款—债务重组92万元

营业外收入—债务重组利得8万元乙公司（债权人）的处理：

借：应收账款—债务重组92万元

坏账准备8万元

贷：应收账款100万元25第二节债务重组的会计处理

四、修改其他债务条件说明：坏账准备余额还有2万元，在期末计提坏账准备时进行处理；如果期末该应收账款92万元预计全部能够收回，则将坏账准备余额2万元冲回，同时冲减资产减值损失2万元。26第二节债务重组的会计处理

四、修改其他债务条件例2：甲公司从乙公司购入原材料100万元（含税），由于财务困难无法归还，2019年12月31日进行债务重组。经协商，甲公司在两年后支付本金80万元，利息按5%计算按年支付；同时规定，如果2019年甲公司有盈利，从2019年起则按8%计息。根据2019年末债务重组时甲企业的生产经营情况判断，2019年甲公司很可能实现盈利；2019年末甲公司编制的利润表表明已经实现盈利。假设乙公司计提的坏账准备为10万元。27第二节债务重组的会计处理

四、修改其他债务条件甲公司（债务人）的处理：经分析，债务重组日该项或有支出符合确认负债的条件，应确认为负债。将来应付金额确定的负债：80+80×5%×2=80+8=88（万元）预计负债：80×3%=2.4(万元)债务重组日对负债重新确认入帐：借：应付账款100万元贷：应付账款—债务重组88.0万元预计负债—债务重组2.4万元营业外收入—债务重组利得9.6万元28第二节债务重组的会计处理

四、修改其他债务条件2019年12月31日支付利息：

借：应付账款—债务重组4万元

贷：银行存款4万元2019年12月31日偿还债务：

借：应付账款—债务重组84.0万元

预计负债—债务重组2.4万元

贷：银行存款86.4万元若2019年甲公司没有盈利，则：借：预计负债—债务重组2.4万元

贷：营业外收入—债务重组利得2.4万元29第二节债务重组的会计处理

四、修改其他债务条件30第二节债务重组的会计处理

四、修改其他债务条件2019年12月31日，收回欠款：

借：银行存款86.4万元

贷：应收账款84.0万元

财务费用（营业外收入）2.4万元若2019年未实现赢利，则：借：银行存款84万元

贷：应收账款84万元31第二节债务重组的会计处理

四、修改其他债务条件例3：深广公司销售一批商品给红星公司价款520万元（含增值税），双方协议款项应于2019年3月20日之前付清，因红星公司资金困难不能在规定时间偿付。双方协商于2019年3月20日进行债务重组，重组协议：深广公司豁免红星公司债务20万元，余款一年后付清，深广公司对余款收取2％的利息，本息一起支付。若深广公司为债权计提了坏账准备52万元，资金贴现率为6%。32第二节债务重组的会计处理

四、修改其他债务条件公司(债务方)：

红星债务重组日重组债务账面价值为520万元将来应付金额：（520－20）×（1＋2％）=510（万元）将来应付金额的现值：5,100,000×0.943=4,809,300（元）（0.943为复利现值系数）重组债务账面价值与将来应付金额现值差额为390,700元。33第二节债务重组的会计处理

四、修改其他债务条件红星公司(债务方)会计处理：债务重组日借：应付账款5,200,000贷：应付账款—债务重组4,809,300营业外收入—债务重组利得390,700一年后偿付余款及利息：借：应付账款—债务重组4,809,300财务费用290,700贷：银行存款5,100,00034第二节债务重组的会计处理

四、修改其他债务条件深广公司（债权方）：债务重组日，重组债权账面价值为520万元将来应收金额：500×（1+2%）=510（万元）将来应收金额现值：5,100,000×0.943=4,809,300（元）两者差额为390,700元35第二节债务重组的会计处理

四、修改其他债务条件深广公司（债权方）会计处理：债务重组日：借：应收账款—债务重组4,809,300坏账准备390,700贷：应收账款5,200,000说明：差额应在扣除相关的坏账准备后确认为当期损失，本例差额390,700元，原计提的坏帐准备52万元可以予以冲减。36第二节债务重组的会计处理

四、修改其他债务条件重组一年后收到红星公司偿付的余款及加收的利息：借：银行存款5,100,000坏账准备129,300贷：应收账款——债务重组4,809,300财务费用220,000[520,000-390,700=129,300(元)]37第二节债务重组的会计处理

五、混合重组1、债务人的会计处理以现金清偿债务、非现金资产清偿债务、债务转为资本、修改其他债务条件等方式的组合进行的，债务人应当依次以支付的现金、转让的非现金资产公允价值、债权人享有股份的公允价值冲减重组债务的账面价值；涉及延期还款的还应减去将来应付的金额，其差额计入当期损益。38第二节债务重组的会计处理

五、混合重组债务人的操作程序将重组债务的账面价值减去债务重组日抵债资产的公允价值，再减去将来应付的金额，其差额计入当期损益。同时将转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额，计入当期损益。39第二节债务重组的会计处理

五、混合重组2、债权人的会计处理债务重组采用以现金清偿债务、非现金资产清偿债务、债务转为资本、修改其他债务条件等方式的组合进行的，债权人应当依次以收到的现金、接受的非现金资产公允价值、债权人享有股份的公允价值冲减重组债权的账面余额，减去将来应收金额，再减去已计提的坏账准备，其差额计入当期损益。40第二节债务重组的会计处理

五、混合重组例：深广公司持有红星公司的应收票据为20,000元，票据到期时，累计利息为1,00