企业研究开发费加计扣除专项审计业务流程指引试行

企业研究开发费加计扣除专项审计业务流程指引（试行)一、业务承接与初步风险评估（一）承接主体资质确认承接研发费加计扣除专项审计业务的中介机构，应当具备合法执业资质，拥有熟悉研发费加计扣除税收政策的专业执业人员，不存在被行业主管部门限制承接涉税业务的行政处罚记录。项目负责人应当具备3年以上涉税审计相关经验，熟悉科技型企业研发活动管理流程与税收政策要求。（二）委托方与项目初步审查接受委托前，项目组应当完成以下初步审查：1.核查委托方的主体资格，确认委托方所属主营业务不属于《财政部国家税务总局关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》（财税〔2015〕119号）规定的负面清单行业，负面清单行业判定标准为：当年主营业务收入占企业收入总额减除不征税收入和投资收益余额的比例超过50%（不含本数）的，主营业务属于负面清单范畴，不得享受加计扣除政策，应当明确告知委托方并拒绝承接业务。2.核查研发项目的基础资料，确认委托方已经完成内部立项程序，提供完整的研发项目立项决议、立项计划书等基础文件；涉及需行业主管部门备案的项目，已经完成合规备案；不存在明显属于不允许加计扣除的活动范畴（如产品常规升级、直接采用公开工艺、商品化技术支持等）。3.初步识别重大错报风险，重点关注委托方是否存在研发与生产经营人员、资产混同，补开立项文件无合理支撑、虚增研发费用，委托境外个人研发等不符合加计条件的风险事项，初步评估风险等级，高风险项目应当配置更多审计资源，风险等级超出事务所承接能力的，应当拒绝承接。（三）业务约定书签订承接业务后，应当按照执业规范要求签订规范的业务约定书，明确载明以下内容：审计目的与范围（明确为对委托方申报纳税年度符合加计扣除条件的研发费用进行专项审计，仅供委托方向主管税务机关申报享受税收优惠使用）；委托方与受托方的权利义务；双方责任（明确委托方对研发项目的真实性、研发费用归集的合法性准确性承担全部责任，受托方承担按规范审计程序出具审计报告的责任）；审计收费；违约责任；报告使用限制等内容，不得超出业务范围承诺委托方一定可以享受加计扣除优惠。二、审计计划制定（一）总体审计策略制定项目组应当根据项目规模、风险等级制定总体审计策略，明确审计范围、审计方向、人员分工与时间安排，合理确定重要性水平：以本次审计归集的可加计扣除研发费用总额为基准，一般项目重要性水平设定为基准的1%-3%；高风险项目（如跨年度项目、委托研发项目、大额混合费用分摊项目）重要性水平设定为基准的0.5%-1%。重要性水平一旦确定，不得随意调整，审计过程中发现重大错报风险的，应当调低重要性水平，扩大审计范围。（二）具体审计计划制定根据总体审计策略，针对不同类型研发项目（自主研发、委托研发、合作研发、集中研发）分别制定具体审计计划，明确每一项审计程序的性质、时间安排、实施人员与审计目标，列明重点审计领域与风险应对措施，重点标注费用分摊、限额计算、不合规事项剔除等关键审计程序，确保覆盖所有研发项目与费用类别。三、研发项目合规性审核项目进场审计后，应当首先完成研发项目合规性审核，确认项目符合加计扣除条件后再开展费用审核，具体要求如下：（一）基础合规性审核1.审核立项文件的真实性完整性，确认立项文件明确载明研发项目名称、研发目标、核心技术创新点、研发周期、预算金额、研发团队构成、负责人等核心内容，内部立项已经过企业有权决策机构（如董事会、总经理办公会）审批，不存在虚假立项、事后补立项无合理支撑材料的情形。2.排除不符合要求的研发活动，对照政策要求剔除以下不属于研发活动的项目：企业产品（服务）的常规性升级；对公开科研成果的直接应用；商品化后为顾客提供的技术支持活动；对现有产品、工艺、材料等进行的重复或简单改变；常规质量管理、质量测试、生产维护；社会科学、艺术或人文类研究，上述活动对应的费用不得计入可加计扣除研发费。3.审核研发项目周期与申报年度的匹配性，确认本次审计的研发费用全部归属于申报纳税年度，跨年度项目应当按权责发生制确认当年实际发生额，不得提前或延后归集费用。4.要求委托方按单个研发项目分别归集费用，未按项目单独归集、无法划分不同项目费用的，应当提请委托方重新梳理归集，无法梳理的，对应项目费用不得确认。（二）不同类型研发项目专项合规审核1.自主研发：确认研发项目由委托方主导开展，知识产权归属于委托方，不存在权属纠纷。2.委托研发：确认双方签订了合法有效的委托研发合同，且已经完成技术合同认定登记；委托境外研发的，受托方为境外机构，委托境外个人研发的，全部费用不得加计；委托研发费用应当由委托方按规定加计，受托方不得重复加计。3.合作研发：确认双方签订了合作研发协议，明确各方投入、知识产权归属与费用分摊方式，各方分别按自身实际发生的研发费用加计，不得重复归集。4.集中研发：确认属于集团内成员企业集中开展的研发项目，具备集团集中研发协议与明确的费用分摊方案，分摊方法与研发投入、预期收益匹配，不存在不合理转移利润的情形。四、研究开发费用分项审核研发费用审核应当严格遵循研发费用加计扣除政策口径，不得套用高新技术企业认定等其他研发费归集口径，按费用类别分别审核：（一）人员人工费用审核人员人工费用范围包括：直接从事研发活动人员的工资薪金、基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费和住房公积金，以及外聘研发人员的劳务费用、符合规定的股权激励支出。审计要点：1.核对人员身份，确认人员属于直接从事研发活动的研究人员、技术人员、辅助人员，不包括行政管理人员、财务人员、后勤服务人员，外聘研发人员应当具备合法的劳务协议或劳务派遣协议，核对劳动合同、社保缴纳记录、劳务派遣协议、付款凭证与发票，确认费用真实发生。2.审核人员分摊，对同时参与多个研发项目、同时参与研发活动与生产经营的人员，核对企业的工时记录，确认企业按实际工时占比等合理方法分摊工资费用，工时记录应当与考勤记录、研发工作记录匹配，无合理工时记录或分摊不合理的，对应费用应当调整剔除，无法调整的，全部人员费用不得确认。3.审核股权激励支出，确认股权激励符合国家税务总局公告2012年第18号规定，已经在企业所得税税前扣除，方可计入可加计扣除基数，不符合税前扣除条件的不得计入。重点关注虚列研发人员、将企业高管、生产人员工资全额计入研发费用的情形，发现违规的应当及时调整。（二）直接投入费用审核直接投入费用范围包括：研发活动直接消耗的材料、燃料和动力费用；不构成固定资产的模具、样品、样机购置费、试制产品检验费；研发活动仪器设备的运行维护、维修费用；经营租赁租入的用于研发活动的仪器设备租赁费。审计要点：1.核对材料领用记录，确认领用材料专门用于对应研发项目，领料单注明研发项目名称，经研发负责人签字，对大额领用材料，核对库存台账、出库单、付款记录，确认真实消耗；研发过程中形成的下脚料、残次品、中间试制品、成品对外销售取得的收入，应当冲减当期研发费用，未冲减的应当调整。2.审核租赁费用，确认租赁的仪器设备用于研发活动，同时用于生产经营或多个研发项目的，核对使用记录，确认按合理方法分摊租赁费，分摊不合理的调整剔除。3.审核动力费用（水、电、气等），同时用于生产与研发的，核对企业分摊表，确认分摊依据合理，无合理分摊依据的调整。4.审核财政性资金对应费用，企业取得的作为不征税收入管理的财政性资金用于研发活动的，对应费用不得税前扣除，也不得计入加计扣除基数，已经计入的应当全额调整剔除；作为应税收入管理的，对应的费用可以正常加计。（三）折旧费用与长期待摊费用审核折旧费用为用于研发活动的仪器、设备的折旧费，长期待摊费用为研发设施改建、改装、装修和修理发生的长期待摊费用摊销额。审计要点：1.核对固定资产台账、折旧计提表，确认折旧计提方法、金额符合税法规定，企业享受加速折旧政策的，按税前扣除的折旧金额确认可加计基数，符合政策要求。2.审核仪器设备使用情况，仪器设备同时用于非研发活动的，企业应当对使用情况做必要记录，按实际工时占比等合理方法分摊折旧，无使用记录或分摊不合理的，对应折旧不得计入。3.审核长期待摊费用，确认摊销年限、方法符合税法规定，费用确实用于研发设施相关支出，不属于企业日常装修改造支出的，予以确认。（四）无形资产摊销费用审核无形资产摊销为用于研发活动的软件、专利权、非专利技术的摊销费用。审计要点：1.确认无形资产专门用于研发活动，同时用于非研发活动的，核对使用记录与分摊方法，分摊不合理的调整剔除。2.核对无形资产入账价值、摊销方法，确认入账价值符合税法规定，不存在将已经费用化加计的支出重复资本化的情形，摊销年限、摊销金额准确。（五）设计费用、装备调试费用与试验费用审核该类费用为新产品新工艺设计、装备调试、各类试验发生的费用，包括新药研制临床试验费、勘探开发技术现场试验费等。审计要点：1.确认费用与研发项目直接相关，不属于生产环节常规设计调试费用，委托外部开展的，核对合同、技术登记证明、发票，确认费用真实发生。2.临床试验费等专项费用，核对相关试验批准文件、试验记录，确认与研发项目匹配。（六）其他费用审核其他费用为与研发活动直接相关的技术图书资料费、资料翻译费、专家咨询费、高新科技研发保险费，研发成果的检索、分析、评议、论证、鉴定、评审、评估、验收费用，知识产权的申请费、注册费、代理费，差旅费、会议费等。审计要点：1.确认费用与研发活动直接相关，剔除企业发生的业务招待费、职工福利费、工会经费、行政管理人员差旅费等与研发无关的费用，核对发票、合同、付款凭证，确认费用真实发生。2.按单个项目计算其他费用限额，限额计算公式为：其他费用限额=（项目可加计扣除研发费用总额-其他费用）×10%÷(1-10%)，实际发生额超过限额的部分不得计入可加计扣除基数，不得多个项目合并计算限额。举例：某研发项目除其他费用外，可加计研发费用为900万元，其他费用限额=900×10%/(1-10%)=100万元，若企业实际发生其他费用120万元，仅可计入100万元，超出20万元予以剔除。（三）特殊类型项目费用审核补充要求1.委托研发：委托境内外研发的，均按实际发生额的80%计入委托方的可加计扣除研发费用基数；委托境外研发的，80%折算后的金额，不得超过该企业境内符合条件研发费用总额的三分之二，超过部分不得计入，委托境外个人研发的全部费用不得加计。2.集中研发：审核集团分摊方案，确认各成员企业分摊的费用真实合理，与研发贡献匹配，不存在超额分摊的情形。五、审计复核与风险再评估（一）分级复核项目组应当执行分级复核制度：1.现场审计负责人复核：对所有审计工作底稿、审计证据、调整事项进行全面复核，确认所有审计程序已经完成，审计证据充分适当，调整事项符合政策要求，遗漏程序及时补充。2.项目负责人复核：对重大审计事项、重大调整事项、重要审计证据进行复核，确认审计结论符合项目实际情况。3.项目质量控制复核：对研发费用总额超过5000万元的项目、高风险项目、上市公司项目，由事务所独立于项目组的质量控制部门进行复核，重点复核重大错报风险识别、重大调整事项、审计结论的恰当性，质量控制复核不通过的不得出具报告。（二）风险再评估复核完成后，项目组应当对项目整体风险进行再评估，确认不存在未识别的重大错报，所有不合规事项已经调整，根据风险评估结果确定审计报告意见类型。六、专项审计报告出具（一）报告内容规范研发费加计扣除专项审计报告应当包括以下内容：1.标题，统一为“企业研究开发费用加计扣除专项审计报告”；2.收件人，为委托方全称；3.引言段，明确审计范围、双方责任，注明报告用途；4.管理层责任段，明确管理层对研发项目的真实性、研发费用归集的合法性准确性负责；5.执业人员责任段；6.非无保留意见的事项段（如需）；7.审计意见段，明确申报纳税年度，委托方各研发项目符合加计扣除条件的研发费用总额，各项目金额，调整事项说明；8.签字盖章，由两名执业人员签字，加盖事务所公章，注明出具日期。（二）附件要求报告应当附带以下附件：1.企业基本情况表；2.研发项目清单；3.分项目可加计扣除研发费用明细表；4.研发费用分摊计算表；5.其他需要说明的事项。（三）意见类型适用1.无保留意见：研发费用归集符合政策要求，不存在重大错报，调整事项已经企业确认，出具无保留意见报告。2.保留意见：存在个别重大错报，调整后不影响整体结论，或审计范围受限影响局部但不整体，出具保留意见报告，明确说明保留事项。3.否定意见：研发费用整体错报重大，不符合加计扣除政策要求，出具否定意见报告。4.无法表示意见：审计范围受限严重，无法获取充分适当审计证据，出具无法表示意见报告。报告应当明确注明“本报告仅供委托方向主管税务机关申报享受研究开发费用加计扣除税收优惠使用，不得用于其他用途”。七、特殊事项审计处理1.跨年度研发项目：审核研发项目整体预算、完工进度，确认申报年度实际发生的研发费用，企业按完工进度合理分摊费用的予以确认，提前归集未发生费用的予以调整。2.研发失败项目：研发项目不论是否取得成功，只要符合研发活动定义、费用归集合规，均可享受加计扣除政策，不得因研发失败剔除相关费用。3.混同费用审计：企业无法准确划分研发与生产经营费用，无法提供合理分摊依据的，对应混同费用全部不得计入可加计扣除基数，影响整体结论的，出具非无保留意见报告。4.资本化研发项目：企业研发项目形成无形资产的，按资本