《企业会计准则第21号-租赁》应用指南2026

一、引言为了规范租赁的确认、计量和相关信息的列报，根据《企业会计准则第21号——租赁》（以下简称“本准则”），我们制定了本应用指南。本指南旨在帮助企业会计人员准确理解和应用本准则的要求，提高会计信息质量，确保不同企业之间会计处理的一致性和可比性。本准则的实施，对企业特别是承租人的财务报表将产生显著影响，要求承租人将几乎所有租赁业务在资产负债表中确认使用权资产和租赁负债，从而更全面地反映企业的财务状况和经营成果。企业应当高度重视本准则的学习和应用，结合自身实际情况，完善内部会计控制流程，更新会计信息系统，确保准则的平稳过渡和有效执行。二、租赁的识别（一）租赁的定义及构成要素本准则所称租赁，是指在一定期间内，出租人将资产的使用权让与承租人以获取对价的合同。一项合同要被分类为租赁，必须同时满足以下三个要素：1.存在一定期间：期间可以是明确的，也可以是根据合同条款隐含的，例如通过设备的使用量来界定。2.存在已识别资产：已识别资产通常由合同明确指定，或者在资产可供承租人使用时隐性指定。如果资产的供应方在整个使用期间拥有对该资产的实质性替换权，则该资产不属于已识别资产。实质性替换权需要同时满足供应方拥有替换资产的实际能力且替换资产对供应方而言在经济上是可行的。3.承租人控制已识别资产的使用：在整个使用期间，承租人有权主导已识别资产的使用并获得因使用该资产所产生的几乎全部经济利益。主导使用的权利包括有权决定资产的使用目的和使用方式，或者资产的使用目的和使用方式已预先确定，且承租人有权主导该资产的运营。（二）合同中包含多项单独租赁的分拆合同中同时包含多项单独租赁的，承租人和出租人应当将合同予以分拆，并分别各项单独租赁进行会计处理。合同中同时包含租赁和非租赁部分的，承租人和出租人应当将租赁和非租赁部分进行分拆，除非承租人按照本准则的规定选择采用简化处理（即，选择不分拆，并将各租赁部分和非租赁部分合并为单一的租赁部分进行会计处理）。分拆的前提是各项单独租赁和非租赁部分能够明确区分。判断能否明确区分时，需要考虑该部分是否可单独使用或与易于获得的其他资源一起使用，以及该部分的价值是否独立于合同中的其他部分。（三）租赁的合并企业与同一交易方或其关联方在同一时间或相近时间订立的两份或多份包含租赁的合同，在满足下列条件之一时，应当合并为一份合同进行会计处理：1.该两份或多份合同基于总体商业目的而订立并构成一揽子交易，若不作为整体考虑则无法理解其总体商业目的。2.该两份或多份合同中的某份合同的对价金额取决于其他合同的定价或履行情况。3.该两份或多份合同让渡的资产使用权合起来构成一项单独租赁。三、承租人的会计处理（一）初始计量1.使用权资产和租赁负债的确认：在租赁期开始日，承租人应当对租赁确认使用权资产和租赁负债，应用简化处理的短期租赁和低价值资产租赁除外。2.租赁负债的初始计量：租赁负债应当按照租赁期开始日尚未支付的租赁付款额的现值进行初始计量。租赁付款额包括以下五项：（1）固定付款额及实质固定付款额，扣除租赁激励相关金额；（2）取决于指数或比率的可变租赁付款额；（3）购买选择权的行权价格，前提是承租人合理确定将行使该选择权；（4）行使终止租赁选择权需支付的款项，前提是租赁期反映出承租人将行使终止租赁选择权；（5）根据承租人提供的担保余值预计应支付的款项。计算租赁付款额现值时，承租人应当采用租赁内含利率作为折现率；无法确定租赁内含利率的，应当采用承租人增量借款利率。3.使用权资产的初始计量：使用权资产应当按照成本进行初始计量。该成本包括：（1）租赁负债的初始计量金额；（2）在租赁期开始日或之前支付的租赁付款额，存在租赁激励的，扣除已享受的租赁激励相关金额；（3）承租人发生的初始直接费用；（4）承租人为拆卸及移除租赁资产、复原租赁资产所在场地或将租赁资产恢复至租赁条款约定状态预计将发生的成本。（二）后续计量1.租赁负债的后续计量：（1）确认利息费用：承租人应当按照固定的周期性利率计算租赁负债在租赁期内各期间的利息费用，并计入当期损益或相关资产成本。（2）支付租赁付款额：承租人支付租赁付款额时，应当减少租赁负债的账面价值。（3）租赁负债的重新计量：当发生租赁付款额的变动（如实质固定付款额变动、担保余值预计的应付金额变动、选择权的评估结果或实际行使情况发生变化导致未来租赁付款额变动、浮动利率变动等），或因实质固定付款额变动之外的其他原因导致租赁期变动时，承租人应当按照变动后的租赁付款额的现值重新计量租赁负债，并相应调整使用权资产的账面价值。若使用权资产的账面价值已调减至零，应当将剩余金额计入当期损益。2.使用权资产的后续计量：（1）折旧：承租人应当参照《企业会计准则第4号——固定资产》有关折旧规定，对使用权资产计提折旧。折旧年限应根据租赁期和资产使用寿命孰短原则确定，但若承租人能够合理确定租赁期届满时取得租赁资产所有权的，应当在租赁资产使用寿命内计提折旧。（2）减值：承租人应当按照《企业会计准则第8号——资产减值》的规定，确定使用权资产是否发生减值，并对已识别的减值损失进行会计处理。（3）重新计量租赁负债时对使用权资产的调整：如前所述，当租赁负债重新计量时，使用权资产的账面价值应相应调整。（三）短期租赁和低价值资产租赁的简化处理对于短期租赁（租赁期不超过12个月的租赁，包含购买选择权的租赁除外）和低价值资产租赁，承租人可以选择不确认使用权资产和租赁负债，而是采用与经营租赁相似的方式进行会计处理，即在租赁期内各个期间按照直线法或其他系统合理的方法将租赁付款额计入相关资产成本或当期损益。低价值资产租赁的判断仅与资产的绝对价值有关，不考虑承租人规模、性质等影响，且应基于租赁资产全新状态下的价值进行判断，而非其已使用状态的价值。常见的低价值资产包括平板电脑、普通办公家具等。四、出租人的会计处理（一）租赁的分类出租人应当在租赁开始日将租赁分为融资租赁和经营租赁。融资租赁，是指实质上转移了与租赁资产所有权有关的几乎全部风险和报酬的租赁。其所有权最终可能转移，也可能不转移。经营租赁，是指除融资租赁以外的其他租赁。一项租赁属于融资租赁还是经营租赁，取决于交易的实质，而不是合同的形式。如果一项租赁实质上转移了与租赁资产所有权有关的几乎全部风险和报酬，出租人应当将该项租赁分类为融资租赁。（二）融资租赁的会计处理1.初始计量：在租赁期开始日，出租人应当对融资租赁确认应收融资租赁款，并终止确认融资租赁资产。应收融资租赁款应当按照租赁投资净额进行初始计量，即未担保余值和租赁期开始日尚未收到的租赁收款额按照租赁内含利率折现的现值之和。租赁收款额包括：（1）承租人需支付的固定付款额及实质固定付款额，扣除租赁激励相关金额；（2）取决于指数或比率的可变租赁付款额；（3）购买选择权的行权价格，前提是合理确定承租人将行使该选择权；（4）承租人行使终止租赁选择权需支付的款项，前提是租赁期反映出承租人将行使该选择权；（5）由承租人、与承租人有关的一方以及有经济能力履行担保义务的独立第三方向出租人提供的担保余值。2.后续计量：出租人应当按照固定的周期性利率计算并确认租赁期内各个期间的利息收入。该周期性利率，是指确定租赁投资净额采用的折现率，或者在租赁变更等情况下，根据修订后的租赁投资净额和修订后的租赁期重新计算的折现率。出租人应当定期复核未担保余值。未担保余值增加的，不作调整。有证据表明未担保余值已经减少的，应当重新计算租赁内含利率，并将由此引起的租赁投资净额的减少，计入当期损益；以后各期根据修正后的租赁投资净额和重新计算的租赁内含利率确认利息收入。已确认损失的未担保余值得以恢复的，应当在原已确认的损失金额内转回，并重新计算租赁内含利率，以后各期根据修正后的租赁投资净额和重新计算的租赁内含利率确认利息收入。（三）经营租赁的会计处理1.出租人应当按资产的性质，将用作经营租赁的资产包括在资产负债表中的相关项目内，如固定资产、无形资产等。2.对于经营租赁的租金，出租人应当在租赁期内各个期间按照直线法或其他系统合理的方法确认为当期损益。如果其他系统合理的方法能够更好地反映因使用租赁资产所产生经济利益的消耗模式的，则出租人应采用该方法。3.出租人发生的与经营租赁有关的初始直接费用，应当资本化，在租赁期内按照与租金收入确认相同的基础进行分摊，分期计入当期损益。4.对于经营租赁资产中的固定资产，出租人应当采用类似资产的折旧政策计提折旧；对于其他经营租赁资产，应当根据该资产适用的企业会计准则，采用系统合理的方法进行摊销。5.或有租金应当在实际发生时计入当期损益。（四）租赁变更的会计处理租赁变更，是指原合同条款之外的租赁范围、租赁对价、租赁期限的变更，包括增加或终止一项或多项租赁资产的使用权，延长或缩短合同规定的租赁期等。1.融资租赁变更为经营租赁：如果一项融资租赁的变更导致租赁范围缩小或租赁期缩短，致使该项租赁不再满足融资租赁的定义，出租人应当将其视为一项新的经营租赁进行会计处理，并终止确认原应收融资租赁款，同时根据变更后的租赁条款，将原租赁资产按其账面价值转为经营租赁资产。2.经营租赁变更：经营租赁发生变更的，出租人应当自变更生效日起将其作为一项新的经营租赁进行会计处理，与变更前租赁有关的预收或应收租赁收款额视为新租赁的收款额。3.其他租赁变更：对于其他租赁变更，出租人应当判断变更后的租赁是否为融资租赁。如果是，应当按照融资租赁的会计处理原则进行会计处理；如果不是，应当作为一项新的经营租赁进行会计处理。五、特殊租赁业务的会计处理（一）转租赁转租赁是指承租人将其租入的资产转租给第三方（即转承租人）的行为。原租赁的承租人在转租赁中成为转租人。转租人应当基于原租赁产生的使用权资产，而不是原租赁的标的资产，对转租赁进行分类。如果原租赁为短期租赁且转租人对原租赁选择简化会计处理，则转租人应当将转租赁分类为经营租赁。（二）售后租回交易售后租回交易，是指资产卖方（即承租人）将资产出售后再从买方（即出租人）租回该资产的交易。售后租回交易中的资产转让不属于销售的，承租人应当继续确认被转让资产，同时确认一项与转让收入等额的金融负债，并按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》对该金融负债进行会计处理；出租人不确认被转让资产，同时确认一项与转让收入等额的金融资产，并按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》对该金融资产进行会计处理。售后租回交易中的资产转让属于销售的，承租人应当按原资产账面价值中与租回获得的使用权有关的部分，计量售后租回所形成的使用权资产，并仅就转让至出租人的权利确认相关利得或损失；出租人应当根据其他适用的企业会计准则对资产购买进行会计处理，并根据本准则对资产出租进行会计处理。六、列报与披露（一）承租人的列报与披露1.资产负债表：承租人应当在资产负债表中单独列示使用权资产和租赁负债。其中，租赁负债通常分别非流动负债和一年内到期的非流动负债列示。2.利润表：承租人应当在利润表中单独列示租赁负债的利息费用与使用权资产的折旧费用。租赁负债的利息费用应当计入财务费用。3.现金流量表：支付的租赁付款额（不包括计入租赁负债初始计量金额的部分）应当作为筹资活动现金流出。计入租赁负债初始计量金额的部分，在支付时也作为筹资活动现金流出。4.附注披露：承租人应当披露与租赁有关的下列信息：（1）各类使用权资产的期初余额、本期增加额、期末余额以及累计折旧额和减值金额；（2）租赁负债的利息费用；（3）未纳入租赁负债计量的未来潜在现金流出；（4）短期租赁和低价值资产租赁的简化处理方法；（5）租赁活动的性质，如租赁资产的类别、数量等；（6）未确认的租赁承诺等。（二）出租人的列报与披露1.资产负债表：对于融资租赁，出租人应当将应收融资租赁款减去未实现融资收益的差额部分列示为长期应收款。对于经营租赁资产，应当在资产负债表中按照资产性质列示，如固定资产、无形资产等。2.利润表：融资租赁的利息收入应当作为租赁收入计入当期损益；经营租赁的租金收入应当按照直线法或其他系统合理的方法计入租赁期内各期间的损益。3.现金流量表：融资租赁收到的租赁收款额作为投资活动现金流入；经营租赁收到的租金作为经营活动现金流入。4.附注披露：出租人应当披露与租赁有关的下列信息：（1）融资租赁和经营租赁的分类标准；（2）融资租赁的未实现融资收益的期初余额、本期增加额、期末余额；（3）经营租赁资产的类别、数量、账面价值等；（4）租赁收入的构成；（5）未担保余值的变动情况等。七、衔接规定首次执行本准则的企业，应当根据首次执行本准则的累积影响数，调整首次执行本准则当年年初留存收益及财务报表其他相关项目金额，对可比期间信息不予调整。承租人可以选择简化的追溯调整法，即对于首次执行日之前已存在的租赁，不重新评估其是否为租赁或是否包含租赁，而是根据首次执行日之前采用的会计处理进行归类：1.对于首次执行日之前的经营租赁，采用本准则规定的简化处理的短期租赁和低价值资