《税法》 课件 第四章-企业所得税

TaxLaw税

法高等学校经济管理类主干课程教材会计与财务系列第四章企业所得税法【学习目标】1.了解企业所得税的概念、特点；2.熟悉企业所得税的税收优惠政策；3.熟悉资产及企业重组的所得税处理原则；4.掌握企业所得税的纳税人、征税对象与税率等。第四章企业所得税法【学习目标】5.掌握收入总额的确定、不征税收入和免税收入包含的内容。6.掌握准予扣除项目的确定、不得扣除的项目以及亏损弥补。7.掌握企业所得税应纳税所得额、应纳税额的计算。本章逻辑总览01企业所得税概述02纳税人、征税对象与税率03税收优惠04应纳税所得额的计算05资产的所得税处理06企业重组的所得税处理07应纳税额的计算08征收管理第1节企业所得税概述第一节企业所得税概述一、企业所得税的概念企业所得税是对我国境内的企业和其他取得收入的组织的生产经营所得、其他所得和清算所得征收的一种税。二、企业所得税的特点（一）纳税人分为居民企业和非居民企业两大类（二）征税以量能负税为原则，税负公平（三）计税依据为应纳税所得额（四）实行按年征收、分期预缴的征收管理方法第2节纳税人、征税对象与税率第二节纳税人、征税对象与税率一、纳税人除个人独资企业、合伙企业不适用《企业所得税法》外，凡在我国境内，企业和其他取得收入的组织为企业所得税的纳税人。（一）居民企业居民企业，是指依法在中国境内成立，或者依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。（二）非居民企业

非居民企业，是指依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。第二节纳税人、征税对象与税率

上述所称机构、场所,是指在中国境内从事生产经营活动的机构、场所,包括(1)管理机构、营业机构、办事机构。(2)工厂、农场、开采自然资源的场所。(3)提供劳务的场所。(4)从事建筑、安装、装配、修理、勘探等工程作业的场所。(5)其他从事生产经营活动的机构、场所。第二节纳税人、征税对象与税率二、扣缴义务人（一）支付人为扣缴义务人非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，其来源于中国境内的所得应缴纳的所得税，实行源泉扣缴，以支付人为扣缴义务人。（二）指定扣缴义务人

对非居民企业在中国境内取得工程作业和劳务所得应缴纳的所得税，税务机关可以指定工程价款或者劳务费的支付人为扣缴义务人。扣缴义务人每次代扣的税款，应当自代扣之日起7日内缴入国库。第二节纳税人、征税对象与税率三、征税对象企业所得税的征税对象，是指企业的生产经营所得、其他所得和清算所得。（一）居民企业的征税对象

居民企业应当就其来源于中国境内、境外所得缴纳企业所得税。（二）非居民企业的征税对象

设立机构、场所的，就其所设机构、场所取得的境内所得，以及境外但与该机构、场所有实际联系的所得纳税。

未设立机构、场所，或者虽设立但所得无实际联系的，就其来源于中国境内的所得纳税。第二节纳税人、征税对象与税率四、税率

企业所得税实行比例税率。现行规定如下:(1)基本税率为25%,适用于居民企业和在中国境内设立机构、场所且取得的所得与其所设机构、场所有实际联系的非居民企业。现行企业所得税基本税率的设定,既考虑了我国财政承受能力,又考虑了企业负担水平。(2)低税率为20%,适用于在中国境内未设立机构、场所的,或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的非居民企业,实际按10%的税率征收预提所得税。第二节纳税人、征税对象与税率表4-1企业所得税税率表税率居民企业非居民企业25%一般居民企业在中国境内设立机构、场所且取得的所得与其所设机构、场所有实际联系20%符合条件的小型微利企业未设立机构、场所但有来源于中国境内所得；或虽设立机构、场所但所得无实际联系15%国家重点扶持的高新技术企业；经认定的技术先进型服务企业；海南自由贸易港、西部大开发等地域性税率优惠政策—第3节税收优惠第三节税收优惠税收优惠是指国家对某一部分特定企业和征税对象给予减轻或免除税收负担的一种措施。税法规定的企业所得税的税收优惠方式包括免税、减税、加计扣除、加速折旧、减计收入、税额抵免等。一、免征与减征优惠（一）从事农、林、牧、渔业项目的所得

企业从事蔬菜、谷物、薯类、油料、豆类、棉花、麻类、糖料、水果、坚果种植等项目的所得，免征企业所得税。

企业从事花卉、茶以及其他饮料作物和香料作物的种植，海水养殖、内陆养殖项目的所得，减半征收企业所得税。第三节税收优惠一、免征与减征优惠（二）从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得

自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第1年至第3年免征企业所得税，第4年至第6年减半征收企业所得税。（三）从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得

自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第1年至第3年免征企业所得税，第4年至第6年减半征收企业所得税。第三节税收优惠（四）符合条件的技术转让所得

符合条件的技术转让所得免征、减征企业所得税,是指一个纳税年度内,居民企业转让技术所得不超过500万元的部分,免征企业所得税；超过500万元的部分,减半征收企业所得税。符合条件的技术转让所得的计算方法如下：第三节税收优惠二、高新技术企业优惠国家需要重点扶持的高新技术企业减按15%的税率征收企业所得税。三、技术先进型服务企业优惠自2017年1月1日起，在全国范围内对经认定的技术先进型服务企业，减按15%的税率征收企业所得税。四、小型微利企业优惠小型微利企业是指从事国家非限制和禁止行业，且同时符合年度应纳税所得额不超过300万元、从业人数不超过300人、资产总额不超过5000万元等三个条件的企业。第三节税收优惠

自2023年1月1日至2027年12月31日，对小型微利企业年应纳税所得额不超过300万元的部分，减按25%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税。从业人数和资产总额指标应按企业全年的季度平均值确定。具体计算公式如下：第三节税收优惠五、加计扣除优惠（一）企业研发费用的加计扣除

自2023年1月1日起，未形成无形资产计入当期损益的研发费用，在据实扣除基础上，再按照实际发生额的100%在税前加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的200%在税前摊销。

为促进集成电路产业和工业母机产业高质量发展,集成电路企业和工业母机企业开展研发活动中实际发生的研发费用,未形成无形资产计入当期损益的,在按规定据实扣除的基础上,在2023年1月1日至2027年12月31日期间,再按照实际发生额的120%在税前扣除；形成无形资产的,在上述期间按照无形资产成本的220%在税前摊销。第三节税收优惠五、加计扣除优惠（二）支持我国基础研究的加计扣除企业出资给非营利性科研机构、高等学校和政府性自然科学基金用于基础研究的支出，在计算应纳税所得额时可按实际发生额在税前扣除，并可按100%在税前加计扣除。（三）企业安置残疾人员所支付工资的加计扣除在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上，按照支付给残疾职工工资的100%加计扣除。第三节税收优惠六、创业投资企业优惠

创业投资企业从事国家需要重点扶持和鼓励的创业投资,可以按投资额的一定比例抵扣应纳税所得额。

创业投资企业采取股权投资方式投资于未上市的中小高新技术企业2年(24个月)以上,凡符合规定条件的,可以按照其对中小高新技术企业投资额的70%在股权持有满2年的当年抵扣该创业投资企业的应纳税所得额;当年不足抵扣的,可以在以后纳税年度结转抵扣。第三节税收优惠七、加速折旧优惠（一）可以加速折旧的固定资产企业的固定资产由于技术进步等原因,确需加速折旧的,可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法。可采用以上折旧方法的固定资产包括：(1)由于技术进步,产品更新换代较快的固定资产。(2)常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。采取缩短折旧年限方法的,最低折旧年限不得低于规定折旧年限的60%；采取加速折旧方法,可以采取双倍余额递减法或者年数总和法。第三节税收优惠（二）生物药品制造等六个行业加速折旧的规定（三）轻工、纺织、机械、汽车四个领域重点行业加速折旧的规定（四）设备、器具等固定资产一次性扣除规定2024年1月1日至2027年12月31日期间新购进的设备、器具，单位价值不超过500万元的，允许一次性计入当期成本费用扣除。第三节税收优惠八、减计收入优惠（一）综合利用资源企业以《资源综合利用企业所得税优惠目录》规定的资源作为主要原材料,生产国家非限制和禁止并符合国家和行业相关标准的产品所取得的收入,减按90%计入收入总额。（二）支持农村金融发展为支持农村金融发展,自2023年1月1日至2027年12月31日实施如下优惠政策：第三节税收优惠(1)对金融机构农户小额贷款的利息收入,在计算应纳税所得额时,按90%计入收入总额。(2)对保险公司为种植业、养殖业提供保险业务取得的保费收入②,在计算应纳税所得额时,按90%计入收入总额。九、税额抵免优惠（一）购置并实际使用环境保护、节能节水、安全生产专用设备税额抵免优惠税额抵免是指企业购置并实际使用

《环境保护专用设备企业所得税优惠目录》、《节能节水专用设备企业所得税优惠目录》和

第三节税收优惠《安全生产专用设备企业所得税优惠目录》规定的环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的,该专用设备投资额的10%可从企业当年的应纳税额中抵免;当年不足抵免的,可以在以后5个纳税年度结转抵免。享受上述规定的企业所得税优惠的企业,应当实际购置并自身实际投入使用上述规定的专用设备；企业购置上述专用设备在5年内转让、出租的,应当停止享受企业所得税优惠,并补缴已经抵免的企业所得税税款。转让的受让方可以按照该专用设备投资额的10%抵免当年企业所得税应纳税额；当年应纳税额不足抵免的,可以在以后5个纳税年度结转抵免。第三节税收优惠（二）专用设备数字化智能化改造税额抵免优惠企业在2024年1月l日至2027年12月31日期间发生的节能节水、环境保护、安全生产专用设备数字化、智能化改造投入,不超过该专用设备购置时原计税基础50%的部分,可按照10%比例抵免企业当年应纳税额。企业当年应纳税额不足抵免的,可以向以后年度结转,但结转年限最长不得超过五年。第三节税收优惠十、民族自治地方的企业的优惠民族自治地方的自治机关对本民族自治地方的企业应缴纳的企业所得税中属于地方分享的部分,可以决定减征或者免征。自治州、自治县决定减征或者免征的,须报省、自治区、直辖市人民政府批准。对民族自治地方内国家限制和禁止行业的企业,不得减征或者免征企业所得税。第三节税收优惠十一、非居民企业优惠非居民企业减按10%的税率征收企业所得税。该类非居民企业取得的下列所得免征企业所得税：(1)外国政府向中国政府提供贷款取得的利息所得。(2)国际金融组织向中国政府和居民企业提供优惠贷款取得的利息所得。(3)经国务院批准的其他所得。第三节税收优惠十二、海南自由贸易港的优惠2025年1月1日至2027年12月31日，对注册在海南自由贸易港并实质性运营的鼓励类产业企业，减按15%的税率征收企业所得税。十三、西部大开发的优惠自2021年1月1日至2030年12月31日,对设在西部地区的鼓励类产业企业减按15%的税率征收企业所得税。鼓励类产业企业是指以《西部地区鼓励类产业目录》中规定的产业项目为主营业务,且其主营业务收入占企业收入总额60%以上的企业。第4节应纳税所得额的计算第四节应纳税所得额的计算

应纳税所得额是企业所得税的计税依据。按照

《企业所得税法》的规定,应纳税所得额为企业每一个纳税年度的收入总额,减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额。其基本公式为：

企业应纳税所得额的计算以权责发生制为原则。属于当期的收入和费用,不论款项是否收付,均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用,即使款项已经在当期收付,均不作为当期的收入和费用。第四节应纳税所得额的计算一、收入总额的确定

企业的收入总额包括以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入,具体包括销售货物收入,提供劳务收入,转让财产收入,股息、红利等权益性投资收益,利息收入,租金收入,特许权使用费收入,接受捐赠收入,其他收入。（一）一般收入的确认销售货物收入；提供劳务收入；转让财产收入；股息、红利等权益性投资收益；利息收入；租金收入；特许权使用费收入；接受捐赠收入；其他收入。第四节应纳税所得额的计算（二）特殊收入的确认(1)以分期收款方式销售货物的,按照合同约定的收款日期确认收入的实现。(2)企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机,以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等,持续时间超过12个月的,按照纳税年度内的完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。(3)采取产品分成方式取得收入的,按照企业分得产品的日期确认收入的实现,其收入额按照产品的公允价值确定。第四节应纳税所得额的计算(4)企业发生非货币性资产交换,以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的,应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务,但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。（三）处置资产收入的确认(1)企业发生下列情形的处置资产,除将资产转移至境外以外,由于资产所有权属在形式和实质上均不发生改变,可作为内部处置资产,不视同销售确认收入,相关资产的计税基础延续计算。1)将资产用于生产、制造、加工另一产品。2)改变资产形状、结构或性能。第四节应纳税所得额的计算3)改变资产用途(如自建商品房转为自用或经营)。4)将资产在总机构及其分支机构之间转移。5)上述两种或两种以上情形的混合。6)其他不改变资产所有权属的用途。(2)企业将资产移送他人的下列情形,因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产,应按规定视同销售确定收入。1)用于市场推广或销售。2)用于交际应酬。3)用于职工奖励或福利。第四节应纳税所得额的计算4)用于股息分配。5)用于对外捐赠。6)其他改变资产所有权属的用途。企业发生上述视同销售情形的,应按照被移送资产的公允价值确定销售收入。（四）相关收入实现的确认企业销售收入确认必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则。商业折扣按扣除商业折扣后的金额确定收入；现金折扣按扣除现金折扣前的金额确定收入，现金折扣实际发生时作为财务费用扣除。第四节应纳税所得额的计算二、不征税收入与免税收入（一）不征税收入(1)财政拨款。(2)依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金。(3)国务院规定的其他不征税收入。（二）免税收入(1)国债利息收入。(2)符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性收益。(3)在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得的与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性收益。第四节应纳税所得额的计算该收益不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。(4)符合条件的非营利组织的收入。非营利组织的下列收入为免税收入：1)其他单位或者个人捐赠的收入。2)除《企业所得税法》规定的财政拨款以外的其他政府补助收入，但不包括因政府购买服务而取得的收入。3)按照省级以上民政、财政部门规定收取的会费。4)不征税收入和免税收入滋生的银行存款利息收入。5)财政部、国家税务总局规定的其他收入。第四节应纳税所得额的计算三、扣除原则和范围（一）税前扣除项目的原则(1)权责发生制原则。(2)配比原则。(3)相关性原则。(4)确定性原则。(5)合理性原则。（二）扣除项目的范围成本、费用、税金、损失和其他支出。第四节应纳税所得额的计算（三）扣除项目及其标准1.工资、薪金支出企业发生的合理的工资、薪金支出准予据实扣除。2.职工福利费、工会经费、职工教育经费职工福利费支出，不超过工资、薪金总额14%的部分准予扣除。工会经费，不超过工资、薪金总额2%的部分准予扣除。职工教育经费支出，不超过工资、薪金总额8%的部分准予扣除，超过部分准予在以后纳税年度扣除。第四节应纳税所得额的计算集成电路设计企业和符合条件的软件企业的职工培训费用,应单独进行核算并按实际发生额在计算应纳税所得额时扣除。航空企业实际发生的飞行员养成费、飞行训练费、乘务训练费、空中保卫员训练费等空勤训练费用,可以作为航空企业的运输成本在税前扣除。核力发电企业为培养核电厂操纵员发生的培养费用,可作为企业的发电成本在税前扣除。第四节应纳税所得额的计算例题4-1：某符合条件的软件企业2025年实际发生工资支出500万元、职工福利费90万元、职工教育经费100万元（其中单独核算的职工培训费用为40万元）。该企业在计算当年应纳税所得额时，将职工福利费、职工教育经费全额扣除。要求：判断该企业应纳税所得额的计算是否正确？若不正确，请计算允许税前扣除的职工福利费、职工教育经费限额，并说明对应纳税所得额的影响。第四节应纳税所得额的计算解析：该公司的做法是错误的，因为职工福利费、职工教育经费的扣除均有比例限制。

职工教育经费中单独核算的职工培训费用40万元，可以全额据实扣除；剩余60万元（100-40）作为一般职工教育经费。第四节应纳税所得额的计算3.社会保险费企业依照规定范围和标准为职工缴纳的五险一金，准予扣除。补充养老保险费、补充医疗保险费分别在不超过职工工资总额5%标准的部分准予扣除。企业参加财产保险,按照规定缴纳的保险费,准予扣除。企业为投资者或者职工支付的商业保险费,不得扣除。4.利息费用第四节应纳税所得额的计算非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出，可据实扣除。非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额部分可据实扣除。企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出,不得在计算应纳税所得额时扣除。具体标准：金融企业为5∶1，其他企业为2∶1。此外,若能证明该项交易符合独立交易原则,可不受此限制。第四节应纳税所得额的计算例题4-2：2025年，某非金融企业向关联企业甲公司借款4800万元，期限为1年。甲公司对该企业的权益性投资额为2000万元，银行同期同类贷款利率为5%，关联方借款利率为6%。该企业无法证明该项交易符合独立交易原则。要求：计算该企业在2025年度企业所得税汇算清缴时允许税前扣除的利息。第四节应纳税所得额的计算5.借款费用(1)企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用,准予扣除。(2)企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的,在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用,应予以资本化,作为资本性支出计入有关资产的成本；有关资产交付使用后发生的借款利息可在发生当期扣除。6.汇兑损失第四节应纳税所得额的计算7.业务招待费企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出,按照发生额的60%扣除,但最高不得超过当年销售(营业)收入的5‰。企业在筹建期间发生的与筹办活动有关的业务招待费支出,可按实际发生额的60%计入企业筹办费,并按有关规定在税前扣除。第四节应纳税所得额的计算例题4-3：某企业2025年的销售收入为3000万元，固定资产处置收益为40万元，业务招待费支出为30万元。要求：计算该企业2025年准予在税前扣除的业务招待费。解析：固定资产处置收益40万元不应计入销售收入。准予扣除的业务招待费为15万元。第四节应纳税所得额的计算8.广告费和业务宣传费企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出,除国务院财政、税务主管部门另有规定外,不超过当年销售(营业)收入15%的部分,准予扣除；超过部分,准予结转以后纳税年度扣除。对化妆品制造或销售、医药制造和饮料制造(不含酒类制品)企业发生的广告费和业务宣传费支出,不超过当年销售(营业)收入30%的部分,准予扣除；超过部分,准予在以后纳税年度结转扣除。烟草企业的烟草广告费和业务宣传费,一律不得在计算应纳税所得额时扣除。第四节应纳税所得额的计算例题4-4：某居民企业2025年商品销售收入为2000万元，发生现金折扣200万元，接受捐赠收入10万元，转让无形资产所有权收入10万元。该企业当年实际发生业务招待费30万元、广告费240万元、业务宣传费80万元。要求：计算业务招待费、广告费和业务宣传费准予税前扣除金额。即业务招待费的扣除限额为10万元。第四节应纳税所得额的计算广告费和业务宣传费合计额=240+80=320(万元)由于320万元>300万元,因此广告费、业务宣传费可扣除300万元。可税前扣除的业务招待费、广告费、业务宣传费合计额=10+300=310(万元)第四节应纳税所得额的计算9.环境保护专项资金企业依照法律、行政法规有关规定提取的用于环境保护、生态恢复等方面的专项资金,准予扣除。上述专项资金提取后改变用途的,不得扣除。10.租赁费企业根据生产经营活动的需要租入固定资产支付的租赁费,按照以下方法扣除。(1)以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出,按照租赁期限均匀扣除。经营性租赁是指所有权不转移的租赁。第四节应纳税所得额的计算(2)以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出,按照规定构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用,分期扣除。融资租赁是指在实质上转移与一项资产所有权有关的全部风险和报酬的一种租赁。11.劳动保护支出企业发生的合理的劳动保护支出,准予扣除。第四节应纳税所得额的计算12.公益性捐赠支出

公益性捐赠是指企业通过公益性社会组织或者县级以上人民政府及其部门,用于符合法律规定的慈善活动、公益事业的捐赠。

企业发生的公益性捐赠支出,不超过年度利润总额12%的部分准予扣除。

年度利润总额是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润。企业发生的公益性捐赠支出未在当年税前扣除的部分,准予在以后年度结转扣除,但结转年限自捐赠发生年度的次年起计算最长不得超过3年。企业在计算扣除公益性捐赠支出时,应先扣除以前年度结转的捐赠支出,再扣除当年发生的捐赠支出。第四节应纳税所得额的计算例题4-5：某企业按照国家统一会计制度的规定计算出利润总额为300万元，当年直接向灾民发放慰问金15万元，通过政府机关向受灾地区捐赠35万元。要求：计算该企业当年捐赠的税前调整金额。直接捐赠15万元不得扣除；通过政府机关捐赠35万元未超过扣除限额，可据实扣除。第四节应纳税所得额的计算13.有关资产的费用企业转让各类固定资产发生的费用,允许扣除。企业按规定计算的固定资产折旧费、无形资产和递延资产的摊销费,准予扣除。14.总机构分摊的费用非居民企业在中国境内设立的机构、场所,就其中国境外总机构发生的与该机构、场所生产经营有关的费用,能够提供总机构出具的费用汇集范围、定额、分配依据和方法等证明文件并合理分摊的,准予扣除。第四节应纳税所得额的计算15.资产损失企业在生产经营活动中发生的固定资产和存货盘亏、毁损、报废净损失,转让财产损失,呆账、坏账损失,自然灾害损失等不可抗力因素造成的损失,准予扣除；企业因存货盘亏、毁损、报废等原因不得从销项税额中抵扣的进项税额,视同财产损失,准予与存货损失一起扣除。16.手续费及佣金支出企业发生与生产经营有关的手续费及佣金支出,不超过按以下规定计算限额以内的部分,准予扣除；超过部分,不得扣除。第四节应纳税所得额的计算(1)保险企业：自2019年1月1日起,保险企业发生与其经营活动有关的手续费及佣金支出,不超过当年全部保费收入扣除退保金等后余额的18%(含本数)的部分,在计算应纳税所得额时准予扣除；超过部分,允许结转以后年度扣除。(2)其他企业：按与具有合法经营资格的中介服务机构或个人(不含交易双方及其雇员、代理人和代表人等)所签订服务协议或合同确认的收入金额的5%计算限额。17.依照有关法律、

行政法规和国家有关税法规定准予扣除的其他项目如会员费、合理的会议费、差旅费、违约金、诉讼费用等。第四节应纳税所得额的计算(四)

税前扣除凭证的规定税前扣除凭证在管理中应遵循真实性、合法性、关联性原则。税前扣除凭证是指企业在计算企业所得税应纳税所得额时,证明与取得收入有关的、合理的支出实际发生,并据以税前扣除的各类凭证。企业支出的税前扣除范围和标准应当按照《企业所得税法》及其实施条例等相关规定执行。企业取得私自印制、伪造、变造、作废、开票方非法取得、虚开、填写不规范等不符合规定的发票,以及取得不符合国家法律、法规等相关规定的其他外部凭证,不得作为税前扣除凭证。第四节应纳税所得额的计算四、不得扣除的项目在计算应纳税所得额时,下列支出不得扣除:(1)向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项。(2)企业所得税税款。(3)税收滞纳金。它是指纳税人违反税收法规被税务机关处以的滞纳金。(4)罚金、罚款和被没收财物的损失。它是指纳税人违反国家有关法律法规的规定,被有关部门处以的罚款,以及被司法机关处以的罚金和被没收财物。第四节应纳税所得额的计算(5)超过规定标准的捐赠支出。(6)赞助支出。它是指企业发生的与生产经营活动无关的各种非广告性质支出。(7)未经核定的准备金支出。它是指不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出。(8)企业之间支付的管理费、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费,以及非银行企业内营业机构之间支付的利息。(9)与取得收入无关的其他支出。第四节应纳税所得额的计算五、亏损弥补

亏损是指企业依照《企业所得税法》及其实施条例的规定,将每一纳税年度的收入总额减除不征税收入、免税收入和各项扣除后小于零的数额。

企业某一纳税年度发生的亏损可以用下一年度的所得弥补,下一年度的所得不足以弥补的,可以逐年延续弥补,但最长不得超过5年。此外,企业在汇总计算缴纳企业所得税时,其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利。第四节应纳税所得额的计算例题4-6：某居民企业2018年亏损50万元，2019年亏损30万元，2020年盈利10万元，2021年盈利12万元，2022年盈利15万元，2023年盈利10万元，2024年盈利33万元。假定该企业适用25%的企业所得税税率。要求：计算该企业2018—2024年应缴纳的企业所得税。解析：企业亏损可以用以后年度所得弥补，但结转年限不得超过规定期限。2018年亏损50万元,可弥补年度为2019-2023年(共5年)；2019年亏损,不用弥补2018年亏损；第四节应纳税所得额的计算2020年弥补10万元,剩余亏损为40万元；2021年弥补12万元,剩余亏损为28万元；2022年弥补15万元,剩余亏损为13万元；2023年弥补10万元,剩余亏损3万元(超过5年亏损弥补期限,剩余3万元无法税前弥补)；2019年亏损30万元,可弥补年度为2020-2024年,但2020-2023年的盈利已用于弥补2018年的亏损,仅2024年的盈利33万元可用于弥补：2024年应纳税所得额=33-30=3(万元)2018-2024年应缴纳的企业所得税=3×25%=0.75(万元)第5节资产的所得税处理第五节资产的所得税处理一、固定资产的税务处理(一)固定资产计税基础(1)外购的固定资产,以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础。(2)自行建造的固定资产,以竣工结算前发生的支出为计税基础。(3)融资租入的固定资产,以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础；租赁合同未约定付款总额的,以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础。第五节资产的所得税处理(4)盘盈的固定资产,以同类固定资产的重置完全价值为计税基础。(5)通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的固定资产,以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。(6)改建的固定资产,除已足额提取折旧的固定资产和租入的固定资产以外的其他固定资产,以改建过程中发生的改建支出增加计税基础。第五节资产的所得税处理(二)固定资产折旧的范围在计算应纳税所得额时,企业按照规定计算的固定资产折旧,准予扣除。下列固定资产不得计算折旧扣除：(1)房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产。(2)以经营租赁方式租入的固定资产。(3)以融资租赁方式租出的固定资产。(4)已足额提取折旧仍继续使用的固定资产。(5)与经营活动无关的固定资产。(6)单独估价作为固定资产入账的土地。(7)其他不得计算折旧扣除的固定资产。第五节资产的所得税处理(三)固定资产折旧的计算方法固定资产按照直线法计算的折旧,准予扣除。企业应当自固定资产投入使用月份的次月起计算折旧；停止使用的固定资产,应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧。企业应当根据固定资产的性质和使用情况,合理确定固定资产的预计净残值。固定资产的预计净残值一经确定,不得变更。第五节资产的所得税处理(四)固定资产折旧的计算年限除国务院财政、税务主管部门另有规定外,固定资产计算折旧的最低年限如下：(1)房屋、建筑物,为20年。(2)飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备,为10年。(3)与生产经营活动有关的器具、工具、家具等,为5年。(4)飞机、火车、轮船以外的运输工具,为4年。(5)电子设备,为3年。第五节资产的所得税处理(五)固定资产折旧的处理企业固定资产会计折旧年限如果短于税法规定的最低折旧年限,其按会计折旧年限计提的折旧高于按税法规定的最低折旧年限计提的折旧部分,应调增当期应纳税所得额；企业固定资产会计折旧年限如果长于税法规定的最低折旧年限,其折旧应按会计折旧年限计算扣除,税法另有规定的除外。企业按会计规定提取的固定资产减值准备,不得税前扣除,其折旧仍按税法确定的固定资产计税基础计算扣除。企业按税法规定实行加速折旧的,其按加速折旧办法计算的折旧额可全额在税前扣除。第五节资产的所得税处理二、生物资产的税务处理(一)生物资产的计税基础生产性生物资产按照以下方法确定计税基础：(1)外购的生产性生物资产,以购买价款和支付的相关税费为计税基础。(2)通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的生产性生物资产,以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。第五节资产的所得税处理(二)生物资产的折旧方法和折旧年限生产性生物资产按照直线法计算的折旧,准予扣除。企业应当自生产性生物资产投入使用月份的次月起计算折旧；停止使用的生产性生物资产,应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧。企业应当根据生产性生物资产的性质和使用情况,合理确定生产性生物资产的预计净残值。生产性生物资产的预计净残值一经确定,不得变更。生产性生物资产计算折旧的最低年限如下：(1)林木类生产性生物资产,为10年。(2)畜类生产性生物资产,为3年。第五节资产的所得税处理三、无形资产的税务处理(一)无形资产的计税基础无形资产按照以下方法确定计税基础：(1)外购的无形资产,以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础。(2)自行开发的无形资产,以开发过程中该资产符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为计税基础。(3)通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的无形资产,以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。第五节资产的所得税处理(二)无形资产摊销的范围在计算应纳税所得额时,企业按照规定计算的无形资产摊销费用,准予扣除。下列无形资产不得计算摊销费用扣除：(1)自行开发的支出已在计算应纳税所得额时扣除的无形资产。(2)自创商誉。(3)与经营活动无关的无形资产。(4)其他不得计算摊销费用扣除的无形资产。第五节资产的所得税处理(三)无形资产的摊销方法及年限无形资产的摊销采取直线法计算。无形资产的摊销年限不得低于10年。作为投资或者受让的无形资产,有关法律规定或者合同约定了使用年限的,可以按照规定或者约定的使用年限分期摊销。外购商誉的支出,在企业整体转让或者清算时,准予扣除。无形资产摊销的起止时间：当月增加的无形资产,当月开始摊销；当月减少的无形资产,当月不再摊销。第五节资产的所得税处理四、长期待摊费用的税务处理长期待摊费用是指企业发生的应在1个年度以上或几个年度进行摊销的费用。在计算应纳税所得额时,企业发生的下列支出作为长期待摊费用,按照规定摊销的,准予扣除。(1)已足额提取折旧的固定资产的改建支出。(2)租入固定资产的改建支出。(3)固定资产的大修理支出。(4)其他应当作为长期待摊费用的支出。第五节资产的所得税处理五、存货的税务处理(一)存货的计税基础存货按照以下方法确定成本：(1)通过支付现金方式取得的存货,以购买价款和支付的相关税费为成本。(2)通过支付现金以外的方式取得的存货,以该存货的公允价值和支付的相关税费为成本。(3)生产性生物资产收获的农产品,以产出或者采收过程中发生的材料费、人工费和分摊的间接费用等必要支出为成本。第五节资产的所得税处理(二)存货的成本计算方法企业使用或者销售的存货的成本计算方法,可以在先进先出法、加权平均法、个别计价法中选用一种。成本计算方法一经选用,不得随意变更。第五节资产的所得税处理六、投资资产的税务处理(一)投资资产的成本投资资产按以下方法确定投资成本：(1)通过支付现金方式取得的投资资产,以购买价款为成本。(2)通过支付现金以外的方式取得的投资资产,以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。(二)投资资产成本的扣除方法企业对外投资期间,投资资产的成本在计算应纳税所得额时不得扣除；企业在转让或者处置投资资产时,投资资产的成本准予扣除。第五节资产的所得税处理(三)投资企业撤回或减少投资的税务处理自2011年7月1日起,投资企业从被投资企业撤回或减少投资,其取得的资产中,相当于初始出资的部分,应确认为投资收回；相当于被投资企业累计未分配利润和累计盈余公积按减少实收资本比例计算的部分,应确认为股息所得；其余部分确认为投资资产转让所得。被投资企业发生的经营亏损,由被投资企业按规定结转弥补。投资企业不得调整减低其投资成本,也不得将其确认为投资损失。第6节企业重组的所得税处理第六节企业重组的所得税处理一、企业重组概述企业重组是指企业在日常经营活动以外发生的法律结构或经济结构重大改变的交易，包括企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、企业合并、企业分立等。1.企业法律形式改变2.债务重组3.股权收购4.资产收购5.企业合并6.企业分立第六节企业重组的所得税处理二、企业重组的一般性税务处理企业由法人转变为个人独资企业、合伙企业等非法人组织,或将登记注册地转移至中华人民共和国境外(包括我国港澳台地区),应视同企业进行清算、分配,股东重新投资成立新企业。企业的全部资产以及股东投资的计税基础均应以公允价值为基础确定。企业发生其他法律形式简单改变的,可直接变更税务登记,除另有规定外,有关企业所得税纳税事项(包括亏损结转、税收优惠等权益和义务)由变更后的企业承继,但因住所发生变化而不符合税收优惠条件的除外。第六节企业重组的所得税处理(1)企业债务重组，相关交易应按以下规定处理：1)以非货币性资产清偿债务的，应当分解为转让相关非货币性资产和按非货币性资产公允价值清偿债务两项业务，确认相关资产的转让所得或损失。2)发生债权转股权的，应当分解为债务清偿和股权投资两项业务，确认有关债务的清偿所得或损失。3)债务人应当按照支付的债务清偿额低于债务计税基础的差额，确认债务重组所得；债权人应当按照收到的债务清偿额低于债权计税基础的差额，确认债务重组损失。第六节企业重组的所得税处理4)债务人的相关所得税纳税事项原则上保持不变。(2)企业股权收购、资产收购重组交易,相关交易应按以下规定处理：1)被收购方应确认股权、资产转让所得或损失。2)收购方取得股权或资产的计税基础应以公允价值为基础确定。3)被收购企业的相关所得税事项原则上保持不变。第六节企业重组的所得税处理例题4-7：甲企业与乙公司达成债务重组协议，甲企业以一批库存商品抵偿所欠乙公司180.2万元的债务。该批库存商品账面成本为130万元，市场不含税销售价为140万元，增值税税率为13%。要求：计算甲企业在该项重组过程中应确认的所得。

重组过程中应确认的所得=10+22=32(万元)第六节企业重组的所得税处理(3)企业合并,当事各方应按下列规定处理：1)合并企业应按公允价值确定被合并企业各项资产和负债的计税基础。2)被合并企业及其股东都应按清算进行所得税处理。3)被合并企业的亏损不得在合并企业结转弥补。(4)企业分立,当事各方应按下列规定处理:1)被分立企业对分立出去的资产应按公允价值确认资产转让所得或损失。2)分立企业应按公允价值确认接受资产的计税基础。第六节企业重组的所得税处理3)被分立企业继续存在时,其股东取得的对价应视同被分立企业分配进行处理。4)被分立企业不再继续存在时,被分立企业及其股东都应按清算进行所得税处理。5)企业分立相关企业的亏损不得相互结转弥补。第六节企业重组的所得税处理三、企业重组的特殊性税务处理(1)企业重组同时符合下列条件的，适用特殊性税务处理规定：1)具有合理的商业目的，并且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。2)被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合规定。3)企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。4)重组交易对价中涉及的股权支付金额符合规定比例。5)企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。第六节企业重组的所得税处理(2)企业重组符合上述5个条件的,交易各方对其交易中的股权支付部分,可以按以下规定进行特殊性税务处理：1)企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上,可以在5个纳税年度的期间内,均匀计入各年度的应纳税所得额。企业发生债权转股权业务,对债务清偿和股权投资两项业务暂不确认有关债务清偿所得或损失,股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定。企业的其他相关所得税事项保持不变。2)股权收购,收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的50%,且收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%,可以选择按以下规定处理：第六节企业重组的所得税处理①被收购企业的股东取得收购企业股权的计税基础,以被收购股权的原有计税基础确定。②收购企业取得被收购企业股权的计税基础,以被收购股权的原有计税基础确定。③收购企业、被收购企业的原有各项资产和负债的计税基础及其他相关所得税事项保持不变。3)资产收购,受让企业收购的资产不低于转让企业全部资产的50%,且受让企业在该资产收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%,可以选择按以下规定处理：第六节企业重组的所得税处理①转让企业取得受让企业股权的计税基础,以被转让资产的原有计税基础确定。②受让企业取得转让企业资产的计税基础,以被转让资产的原有计税基础确定。4)企业合并,企业股东在该企业合并发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%,以及同一控制下且不需要支付对价的企业合并,可以选择按以下规定处理：①

合并企业接受被合并企业资产和负债的计税基础,以被合并企业的原有计税基础确定。第六节企业重组的所得税处理②

被合并企业合并前的相关所得税事项由合并企业承继。③可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额=被合并企业净资产公允价值×截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率。上述可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额,是指在《企业所得税法》规定的剩余结转年限内,每年可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额。④

被合并企业股东取得合并企业股权的计税基础，以其原持有的被合并企业股权的计税基础确定。第六节企业重组的所得税处理5)企业分立，被分立企业所有股东按原持股比例取得分立企业的股权，分立企业和被分立企业均不改变原来的实质经营活动，且被分立企业股东在该企业分立发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，可以选择按以下规定处理：①分立企业接受被分立企业资产和负债的计税基础,以被分立企业的原有计税基础确定。②被分立企业已分立出去资产相应的所得税事项由分立企业承继。相关所得税事项包括尚未确认的资产损失、分期确认收入的处理以及尚未享受期满的税收优惠政策承继处理问题等。第六节企业重组的所得税处理③被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额可按分立资产占全部资产的比例进行分配,由分立企业继续弥补。④被分立企业的股东取得分立企业的股权(以下简称“新股”),如果需要部分或全部放弃原持有的被分立企业的股权(以下简称“旧股”),“新股”的计税基础应以放弃“旧股”的计税基础确定。如果不需要放弃“旧股”,则其取得“新股”的计税基础可从以下两种方法中选择确定：直接将“新股”的计税基础确定为零；以被分立企业分立出去的净资产占被分立企业全部净资产的比例先调减原持有的“旧股”的计税基础,再将调减的计税基础平均分配到“新股”上。第六节企业重组的所得税处理6)重组交易各方按上述第1)至5)项规定对交易中的股权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失的，其非股权支付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。第六节企业重组的所得税处理例题4-8：甲公司共有股权1000万股。为了获得更好的发展,其被乙公司收购了80%的股权,成为乙公司的子公司。假定收购日甲公司每股股票的计税基础为7元、公允价值为9元。在收购对价中,乙公司以股权形式支付6480万元,以银行存款支付720万元。

要求：计算甲公司就该项股权收购应确认的资产转让所得。

解析：被转让股权的计税基础总额=800×7=5600(万元)

被转让股权的公允价值=800×9=7200(万元)

股权转让总所得=7200-5600=1600(万元)

非股权支付比例=720÷7200×100%=10%

应确认的资产转让所得=1600×10%=160(万元)第六节企业重组的所得税处理7)对100%直接控制的居民企业之间,以及受同一或相同多家居民企业100%直接控制的居民企业之间按账面净值划转股权或资产,凡具有合理商业目的,不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的,股权或资产划转后连续12个月内不改变被划转股权或资产原来的实质性经营活动,且划出方企业和划入方企业均未在会计上确认损益的,可以选择按以下规定进行特殊性税务处理：①

划出方企业和划入方企业均不确认所得。②

划入方企业取得被划转股权或资产的计税基础,以被划转股权或资产的原账面净值确定。③

划入方企业取得的被划转资产,应按其原账面净值计算折旧扣除。

第7节应纳税额的计算第七节应纳税额的计算一、居民企业应纳税额的计算

居民企业应纳税额等于应纳税所得额乘以适用税率,减除依照税收优惠的规定减免和抵免的税额后的余额,基本计算公式为:根据公式可以看出,应纳税额的多少,主要取决于应纳税所得额和适用税率两个因素。在实际中,应纳税所得额的计算一般有两种方法。第七节应纳税额的计算(一)直接计算法在直接计算法下,企业每一纳税年度的收入总额减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额为应纳税所得额。计算公式为：第七节应纳税额的计算(二)间接计算法在间接计算法下,会计利润总额加上或减去按照税法规定调整的项目金额,即为应纳税所得额。计算公式为：

应纳税所得额=会计利润总额±纳税调整项目金额纳税调整项目金额包括两方面的内容：一是税法规定的项目范围与会计规定不一致应予以调整的金额；二是税法规定的扣除标准与会计规定不一致应予以调整的金额。第七节应纳税额的计算例题4-9：某居民企业2025年发生的经营业务如下:(1)取得产品销售收入6000万元。(2)发生产品销售成本4000万元。(3)发生销售费用1000万元(含广告费和业务宣传费950万元)、管理费用400万元(含业务招待费32万元)、财务费用60万元。(4)支付税金及附加80万元。(5)取得营业外收入100万元,发生营业外支出70万元(含通过公益性社会团体向贫困山区捐款60万元、税收滞纳金10万元)。(6)计入成本、费用的实发工资薪金总额为300万元,发生职工福利费45万元、职工教育经费30万元,拨缴工会经费7万元。第七节应纳税额的计算要求：计算该企业2025年应缴纳的企业所得税。解析：(1)会计利润总额=6000-4000-1000-400-60-80+100-70=490(万元)(2)广告费和业务宣传费扣除限额=6000×15%=900(万元)由于实际发生额950万元>扣除限额900万元,因此广告费和业务宣传费应调增应纳税所得额=950-900=50(万元)(3)业务招待费的60%=32×60%=19.2(万元)销售收入的5‰=6000×5‰=30(万元)由于30万元>19.2万元,因此业务招待费扣除限额为19.2万元。业务招待费应调增应纳税所得额=32-19.2=12.8(万元)第七节应纳税额的计算(4)公益性捐赠支出扣除限额=490×12%=58.8(万元)由于实际发生额60万元>扣除限额58.8万元,因此公益性捐赠支出应调增应纳税所得额=60-58.8=1.2(万元)(5)工会经费扣除限额=300×2%=6(万元)由于实际拨缴额7万元>扣除限额6万元,因此工会经费应调增应纳税所得额=7-6=1(万元)(6)职工福利费扣除限额=300×14%=42(万元)由于实际发生额45万元>扣除限额42万元,因此职工福利费应调增应纳税所得额=45-42=3(万元)第七节应纳税额的计算(7)职工教育经费扣除限额=300×8%=24(万元)由于实际发生额30万元>扣除限额24万元,因此职工教育经费应调增应纳税所得额=30-24=6(万元)(8)税收滞纳金10万元不得税前扣除,应全额调增应纳税所得额10万元。(9)应纳税所得额=490+50+12.8+1.2+1+3+6+10=574(万元)(10)应缴纳的企业所得税=574×25%=143.5(万元)第七节应纳税额的计算二、境外所得抵免税额的计算居民企业以及非居民企业在中国境内设立的机构、场所取得的下列所得已在境外缴纳的所得税税额,可以从其当期应纳税额中抵免,抵免限额为该项所得依照《企业所得税法》及其实施条例计算的应纳税额：(1)居民企业来源于中国境外的应税所得。(2)非居民企业在中国境内设立机构、场所,取得发生在中国境外但与该机构、场所有实际联系的应税所得。第七节应纳税额的计算居民企业从其直接或者间接控制的外国企业分得的来源于中国境外的股息、红利等权益性投资收益,外国企业在境外实际缴纳的所得税税额中属于该项所得负担的部分,可以作为该居民企业的可抵免境外所得税税额,在抵免限额内抵免。(一)境外应纳税所得额的确定居民企业在境外投资设立不具有独立纳税地位的分支机构,其来源于境外的所得,以境外收入总额扣除与取得境外收入有关的各项合理支出后的余额为应纳税所得额。居民企业在境外设立不具有独立纳税地位的分支机构取得的各项境外所得,无论是否汇回中国境内,均应计入该企业所属纳税年度的境外应纳税所得额。第七节应纳税额的计算

居民企业应就其来源于境外的股息、红利等权益性投资收益,以及利息、租金、特许权使用费、转让财产等收入,扣除按照

《企业所得税法》及实施条例等规定计算的与取得该项收入有关的各项合理支出后的余额为应纳税所得额。来源于境外的股息、红利等权益性投资收益,应按被投资方做出利润分配决定的日期确认收入实现；来源于境外的利息、租金、特许权使用费、转让财产等收入,应按有关合同约定应付交易对价款的日期确认收入实现。

非居民企业在境内设立机构、场所的,应就其发生在境外但与境内所设机构、场所有实际联系的各项应税所得,比照居民企业的规定计算相应的应纳税所得额。第七节应纳税额的计算(二)可抵免境外所得税税额和抵免限额的确定可抵免境外所得税税额是指企业来源于中国境外的所得依照境外税收法律及相关规定应当缴纳并已实际缴纳的企业所得税性质的税款。企业可以选择按国别(地区)(即“分国(地区)不分项”)分别计算或不按国别(地区)(即“不分国(地区)不分项”)汇总计算其来源于境外的应纳税所得额,并按照税法规定的税率,分别计算其可抵免境外所得税税额和抵免限额。“分国(地区)不分项”即以单个国家(地区)为维度,计算可抵免境外所得税税额和抵免限额；位于同一投资架构层级且不同国家(地区)的企业之间,盈亏不得相互抵补。第七节应纳税额的计算“不分国(地区)不分项”即以同一投资架构层级为维度,计算可抵免境外所得税税额和抵免限额；位于同一投资架构层级且不同国家(地区)的企业之间,盈亏可以相互抵补。企业按规定计算的当年在境外缴纳的所得税税额低于境外抵免限额的,可以从企业应纳税总额中据实抵免；超过抵免限额的,当年应以抵免限额作为境外所得税抵免额进行抵免,超过抵免限额的部分,自下年起,可在连续5个纳税年度内,用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补。企业按规定计算的当期境内外应纳税所得总额小于零的,以零计算当期境内外应纳税所得总额,其当期境外所得税的抵免限额也为零。第七节应纳税额的计算例题4-10：天源公司当年来源于境内的应纳税所得额为1000万元。该公司在甲国设有A分支机构,在乙国设有B分支机构。按我国税法规定计算的A分支机构的应纳税所得额为200万元、B分支机构的应纳税所得额为150万元。A、B分支机构依据甲、乙两国的税法规定,当年分别实际缴纳所得税42万元和48万元。

要求：计算天源公司在我国应汇总缴纳的企业所得税。解析：(1)按分国(地区)不分项计算。1)按我国税法规定计算境内、境外所得应纳税总额：应纳税总额=(1000+200+150)×25%=337.5(万元)第七节应纳税额的计算2)计算境外所得的抵免限额:A分支机构抵免限额=337.5×[200÷(1000+200+150)]=50(万元)B分支机构抵免限额=337.5×[150÷(1000+200+150)]=37.5(万元)A分支机构在甲国实际缴纳的企业所得税为42万元，小于抵免限额50万元，应按全额抵免。B分支机构在乙国实际缴纳的企业所得税为48万元,大于抵免限额37.5万元,应按限额抵免；超过抵免限额的10.5万元(48-37.5)可从下年起,用以后连续5个纳税年度的每年抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补。第七节应纳税额的计算3)计算天源公司在我国应汇总缴纳的企业所得税：应汇总缴纳的企业所得税=337.5-42-37.5=258(万元)(2)按不分国(地区)不分项计算。1)按我国税法规定计算境内、境外所得应纳税总额。应纳税总额=(1000+200+150)×25%=337.5(万元)2)计算境外所得的抵免限额。抵免限额=(200+150)×25%=87.5(万元)第七节应纳税额的计算天源公司在境外实际缴纳的企业所得税为90万元(42+48),大于抵免限额2.5万元(90-87.5),应按限额抵免；超过抵免限额的2.5万元可从下年起,用以后连续5个纳税年度的每年抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补。3)计算天源公司在我国应汇总缴纳的企业所得税。应汇总缴纳的企业所得税=337.5-87.5=250(万元)第七节应纳税额的计算三、居民企业核定征收应纳税额的计算(一)核定征收的范围核定征收办法适用于居民企业纳税人,纳税人具有下列情形之一的,税务机关可核定征收企业所得税：(1)依照法律、行政法规的规定可以不设置账簿的。(2)依照法律、行政法规的规定应当设置但未设置账簿的。(3)擅自销毁账簿或者拒不提供纳税资料的。(4)虽设置账簿,但账目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全,难以查账的。第七节应纳税额的计算(5)发生纳税义务,未按照规定的期限办理纳税申报,经税务机关责令限期申报,逾期仍不申报的。(6)申报的计税依据明显偏低,又无正当理由的。(二)核定征收的办法税务机关应根据纳税人具体情况,对核定征收企业所得税的纳税人,核定应税所得率或者核定应纳所得税额。(1)具有下列情形之一的,核定其应税所得率：1)能正确核算(查实)收入总额,但不能正确核算(查实)成本费用总额的。第七节应纳税额的计算2)能正确核算(查实)成本费用总额,但不能正确核算(查实)收入总额的。3)通过合理方法,能计算和推定纳税人收入总额或成本费用总额的。纳税人不属于以上情形的,核定其应纳所得税额。(2)税务机关采用下列方法核定征收企业所得税:1)参照当地同类行业或者类似行业中经营规模和收入水平相近的纳税人的税负水平核定。2)按照应税收入额或成本费用支出额定率核定。3)按照耗用的原材料、燃料、动力等推算或测算核定。4)按照其他合理方法核定。第七节应纳税额的计算采用上述所列一种方法不足以正确核定应纳税所得额或应纳税额的,可以同时采用两种以上的方法核定。采用两种以上方法测算的应纳税额不一致时,可按测算的应纳税额从高核定。采用应税所得率方式核定征收企业所得税的,应纳所得税额的计算公式为:

应纳所得税额=应纳税所得额×适用税率

应纳税所得额=应税收入额×应税所得率

或

应纳税所得额=成本(费用)支出额÷(1-应税所得率)×应税所得率第七节应纳税额的计算表4-2